V SA/Wa 657/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska - Jóźków, Sędzia WSA - Izabella Janson, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Protokolant specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi T. S.A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry losowej - loterii audiotekstowej bez wymaganego zezwolenia oddala skargę W dniach [...] funkcjonariusze celni Urzędu Celnego [...] w W. przeprowadzili w "T." S.A. z siedzibą w W., zwanej dalej "Spółką", kontrolę doraźną, której przedmiotem było sprawdzenie dokumentów oraz urządzeń związanych z działalnością i organizacją, rn.in. przedsięwzięcia pod nazwą [...] organizowanego przez Spółkę w dniach [...] pod kątem zgodności z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201. poz. 1 540, z późn. zm., dalej u.g.h). Ustalenia kontroli zostały zawarte w protokole kontroli doraźnej z dnia [...] maja 2012 r. Zespól kontrolujący stwierdził, iż zorganizowane przez Spółkę przedsięwzięcie o nazwie [...] należy zaklasyfikować do kategorii gier losowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, tj. loterii audioteksowej. Protokół kontroli został doręczony Spółce w dniu [...] maja 2012 r. Pismem z dnia [...] czerwca 2012 r. Spółka złożyła wyjaśnienia i zastrzeżenia do protokołu kontroli, w odpowiedzi na które Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. pismem nr [...] z dnia [...] czerwca 2012 r. podtrzymał wnioski pokontrolne zawarte w protokole. W związku z ustaleniami zawartymi w protokole kontroli, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowieniem nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r., doręczonym Spółce w dniu [...] lipca 2012 r., wszczął z urzędu postępowanie w sprawie urządzenia gry losowej - loterii audioteksowęj o nazwie [...] bez wymaganego zezwolenia. Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. wymierzył Spółce karę pieniężną w wysokości [...] zł za urządzanie gry losowej - loterii audioteksowej o nazwie [...] bez wymaganego zezwolenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż przedsięwzięcie pn [...], zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych jest gra losową w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Przedmiotowy konkurs zawierał bowiem 2 elementy niezbędne do uznania ww. projektu za loterię audioteksową, w których uczestniczy się poprzez wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) przy użyciu publicznej sieci telekomunikacyjnej, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe. Oceniając mechanizm przedmiotowego przedsięwzięcia organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że otrzymane wygrane uzależnione były nie tylko od udzielenia odpowiedzi odnośnie preferencji co do żądanej nagrody, a osiągnięcia najkrótszego czasu udzielenia odpowiedzi na pytanie finałowe wysłane do uczestnika przez organizatora konkursu w dniu [...] r. Czas ten mierzony był przez system integratora SMS od momentu wysłania przez system do uczestnika informacji zawierającej pytanie finałowe, do momentu wpłynięcia do systemu odpowiedzi na to pytanie. W przedmiotowym konkursie mechanizm wyłaniania laureatów wyczerpywał znamiona gry losowej, gdyż w sytuacji gdy wielu uczestników starało się w danym czasie osiągnąć jak najlepszy czas, żaden z uczestników nie był w stanie przewidzieć, na którym miejscu się uplasuje. Element losowości występuje na samym finiszu gry, bowiem nagrodę otrzyma nie uczestnik, który udzielił odpowiedzi nie jako pierwszy lecz ten, którego wiadomość zostanie jako pierwsza zarejestrowana w systemie integratora. Spełnienie tego warunku jakim jest zarejestrowanie SMS-a w systemie jako pierwszego w kolejności uzależnione jest w znacznym stopniu od integratora, operatorów sieci, z którymi integrator konkursu podpisał umowy. Stopień obciążenia danej sieci oraz jej sprawność techniczna mają niemały wpływ na kolejność rejestracji danego uczestnika gry w trakcie jej trwania. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wskazał ponadto, że w przypadku wpłynięcia do systemu rejestrującego dwóch lub więcej wiadomości SMS jednocześnie, system dokona ich rejestracji w samodzielnie wybranej kolejności. W ocenie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. samo stwierdzenie występowania elementu losowości wpływającego na wynik gry wystarczy, aby zakwalifikować dane przedsięwzięcie do gier losowych w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Tym samym, aby daną grę uznać za losową, niezbędne jest spełnienie trzech przesłanek łącznie: • organizator oferuje nagrody rzeczowe lub pieniężne, • wynik w szczególności zależy od przypadku, • warunki gry określa regulamin. Zasadniczym elementem definicji gry losowej jest zależność wyniku gry w szczególności od przypadku, który decyduje o uznaniu konkursu za grę losową. W przypadku loterii audiotekstowej dodatkowo dochodzi element wykonywania odpłatnych połączeń telefonicznych lub wysyłania krótkich wiadomości tekstowych SMS, który to poza wyłonieniem kandydatów do nagród, ma dla organizatora znaczenie również ze względu na osiągane z tego tytułu przychody. W ocenie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. konkurs [...] zależy w szczególności od przypadku, pomimo elementu wiedzy występującego na końcu. Sprawdzenie wiedzy lub też umiejętności uczestnika jako przesłanka wpływająca na otrzymanie nagród nie może mieć charakteru pozornego. Ponadto należy wziąć pod uwagę, że w przypadku zadawania pytań za pomocą wiadomości SMS istnieje duże ryzyko, że uczestnik korzysta z pomocy osób trzecich oraz innych źródeł. Wiedza uczestnika nie jest zatem w tym przypadku czynnikiem najważniejszym. W ocenie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w przedmiotowym konkursie właśnie od przypadku zależał fakt, czy dane połączenie telefoniczne miało istotny wpływ na otrzymanie nagrody w trakcie rywalizacji o punktacje uczestników biorących udział w grze. Umiejętności uczestników, wkład intelektualny, zręczność i strategia są czynnikami, które obok przypadku decydowały o przydziale nagród. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wyjaśnił, że uczestnicy konkursu nie mieli żadnej możliwości wpływu na czas, w jakim ich odpowiedź dotrze do organizatora konkursu. Organ podkreślił, iż uczestnik nie posiadał jakiejkolwiek możliwości wpływu na proces zarządzania przez operatorów telefonii komórkowej i tym samym szybkość przesyłu wysłanego przez siebie SMS-a przez system operatora sieci komórkowej i w dalszej konsekwencji na czas, w jakim jego odpowiedź dotrze do organizatora konkursu. Co więcej. T. S.A. sama w § 3 ust. 22 regulaminu wskazała: ,,Organizator nie ponosi odpowiedzialności za zgłoszenia zagubione przez system SMS, błędne treści przesyłane SMS-em, indywidualne ustawienia telefonów komórkowych oraz sposoby ich konfiguracji, a także ustawienia występujących u operatorów sieci komórkowych, które uniemożliwiają uczestnikowi konkursu poprawny w nim udział". W ocenie organu pierwszej instancji w grach, w których jeden z etapów zależy od przypadku, również wynik całej gry zależy od przypadku, a w konsekwencji gra ma charakter losowy. Mechanizm przedmiotowego konkursu oparty jest na zasadzie losowości, gdyż wielu uczestników wysyłających wiadomości SMS w zbliżonym czasie, będzie starało się uzyskać najkrótszy czas. Aktywność uczestników organizowanego przedsięwzięcia polega na wysłaniu SMS-a zawierającego odpowiedź na pytanie finałowe i oczekiwanie na wynik swojego działania z uwagi na fakt, iż w danym momencie nie posiadają oni informacji o aktywności innych uczestników gry, a tym samym - z punktu widzenia uczestników - konkurs ma charakter losowy. Podjęte przez uczestnika gry działania zmierzające do uzyskania wygranej, polegają na próbie uplasowania się na pierwszym miejscu. Uczestnik nie może jednak wiedzieć, jak wiele zgłoszeń prześlą inni uczestnicy gry, nie ma również w żadnej mierze wpływu na sposób rozdysponowania nagród w sytuacji, gdy więcej niż jeden uczestnik zdobędzie taki sam czas, bądź też gdy wiadomości zostaną wysłane w zbliżonym czasie. Zatem sposób rozdysponowania nagród - wynik gry - z punktu widzenia gracza zależy, w głównej mierze od przypadku. Wszyscy uczestnicy gry starają się spełniać warunki określone w regulaminie, jednakże możliwość osiągnięcia najkrótszego czasu udzielenia odpowiedzi w systemie integratora zależy od czynników, na które poszczególni uczestnicy nie mają wpływu. Ich aktywność polega wyłącznie na wysłaniu wiadomości SMS, zawierającej prawidłową odpowiedź na pytanie, i oczekiwanie na wynik swojego działania. Mechanizm rozstrzygnięcia stanowi zatem dla uczestnika gry rozstrzygnięcie losowe. Z punktu widzenia uczestnika gry, uplasowanie się na pozycji premiowanej nagrodą jest tak samo niewiadome, jak wybór zgłoszeń przypadkowych. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uwzględniając określone w regulaminie zasady gry, w tym procedurę przyznawania nagrody uczestnikowi, który uzyska najkrótszy czas udzielenia odpowiedzi na pytanie finałowe, uznał, iż konkurs [...] prowadzony zgodnie z regulaminem, spełnia łącznie ustawowe przesłanki gry losowej opisanej w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych tj. loterii audioteksowej. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wyjaśnił także, iż w trakcie kontroli ustalono, że T. S.A. naruszyła art. 7 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym loterie audioteksowe mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, wyłącznie przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z powyższego wynika, że T. S.A. urządzała grę losową o nazwie [...] bez wymaganego zezwolenia Dyrektora Izby Celnej w W. Przy ustaleniu wysokości przychodu Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. zauważył, że uczestnicy loterii ponoszą zwiększone opłaty, w porównaniu do cen obowiązujących za typowe połączenie SMS. Skoro notoryjnym faktem jest ponoszenie przez uczestników podwyższonych opłat za wysyłane SMS-y, to wynagrodzenie zatrzymane przez operatorów telekomunikacyjnych w istocie składało się z opłat za połączenie i globalnej kwoty uzyskiwanej z tej loterii, stanowiącej przychód jej Organizatora. Zatem cała kwota wygenerowana przez ruch SMS, po potrąceniu kwoty należnej operatorom, stanowi przychód organizatora, z którego to Organizator pokrywa koszty organizacji loterii, które wynikają np. z zawartych przez niego umów. Stwierdził, że przychód, o którym mowa w art. 73 ustawy o grach hazardowych, jest tym samym przychodem, o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 tej ustawy. Zarówno dla kwestii opodatkowania podatkiem od gier loterii audioleksowej, jak ustawy. Zarówno dla kwestii opodatkowania podatkiem od gier loterii audiotekstowej, jak i wymierzenia kary za zorganizowanie tejże gry bez wymaganego zezwolenia należy uznać, że przychodem jest cała kwota uzyskana z tytułu obrotów na numerach skróconych SMS, pomniejszona jedynie o należność zatrzymaną przez operatorów telekomunikacyjnych. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił Spółce karę z tytułu urządzania gry losowej - loterii audioleksowej o nazwie [...] w kwocie [...] zł. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że jest to kwota uzyskana z SMS-ów, wygenerowana przy użyciu nr [...] w okresie [...], przekazana przez operatorów telekomunikacyjnych podmiotowi "A." S.A. (obecnie "D." S.A.); jest to zatem cała kwota wygenerowana przez ruch SMS po potrąceniu kwoty należnej operatorom i stanowi 100% przychodu o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Decyzja została doręczona Spółce w dniu [...] sierpnia 2013 r. Pismem z dnia [...] sierpnia 2013 r., nadanym listem poleconym w dniu [...] sierpnia 2013 r., Spółka reprezentowana przez Pełnomocnika odwołała się od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego[...] w W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. wymierzającej karę pieniężną z tytułu urządzania loterii audioteksowej bez zezwolenia, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie lub uchylenie decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdyż decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 6, art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1, art. 107 § 1 i § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267, z późn. zm., dalej k.p.a.); 2) art. 2 ust. 1 pkt 11 b, art. 73 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Pismem z dnia [...] września 2013 r. Spółka podtrzymała swoje zarzuty przedstawione w odwołaniu z dnia [...] sierpnia 2013 r. oraz przedstawiła dodatkowy zarzut naruszenia art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012r., poz.1342, ze zm., dalej O.p.) poprzez błędną cenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności polegającą na oparciu decyzji na okolicznościach faktycznych, które nie zostały udowodnione. Dyrektor Izby Celnej w W. pismem nr [...] z dnia [...] października 2013 r. zwrócił się do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie czy przedsięwzięcie pod nazwą [...] jest grą losową w rozumieniu ustawy o grach hazardowych oraz postanowieniem nr [...] z dnia [...] października 2013 r. zawiesił postępowanie odwoławcze. W dniu [...] listopada 2013 r. do Dyrektora Izby Celnej w W. wpłynęło pismo Ministerstwa Finansów nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. odmawiające wydania rozstrzygnięcia w sprawie. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem nr [...] z dnia [...] stycznia 2014 r., doręczonym Pełnomocnikowi Spółki w dniu [...] stycznia 2014 r. z urzędu podjął zawieszone postępowanie odwoławcze. W dniu [...] stycznia 2014 r. Departament Podatku Akcyzowego i Gier Ministerstwa Finansów przekazał Dyrektorowi Izby Celnej w W. pismo Spółki z dnia [...] grudnia 2013 r., w którym Spółka zawarła stanowisko w sprawie prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej w W. postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. wymierzającej "T." S.A. karę pieniężna z tytułu urządzania loterii audioteksowej [...] bez zezwolenia. W piśmie z dnia [...] stycznia 2014 r. Spółka podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w odwołaniu od decyzji oraz w piśmie z dnia [...] września 2013 r., zgodnie z którym konkurs [...] nie był zdaniem Spółki loterią audioteksową w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Spółka podtrzymała również wnioski zawarte w odwołaniu, w tym wniosek o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia zgodnie z art. 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż zdaniem Spółki organ pierwszej instancji nie przeprowadził postępowania dowodowego w znacznej części mającej kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. nie ustalił czy "czynniki techniczne" w sposób nie budzący wątpliwości, w tej konkretnej sprawie miały wpływ na przepływ wiadomości SMS. Ponadto zdaniem Spółki organ pierwszej instancji w sposób nieprawidłowy dokonał wyliczenia obrotu będącego podstawą naliczenia kary pieniężnej, do czego Odwołujący odniósł się w odwołaniu od decyzji. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w W. w trybie art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poinformował Spółkę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone Spółce w dniu [...] marca 2014 r. W dniu [...] marca 2014 r. Pełnomocnik Spółki zapoznał się z aktami prowadzonego postępowania. Pismem z dnia [...] maja 2014 r. Spółka wniosła o "odroczenie terminu" wydania decyzji w sprawie do czasu przedstawienia przez Spółkę dodatkowego dowodu w postaci opinii prawnej. Przy piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r. Spółka przedstawiła sporządzoną przez [...] na zlecenie Spółki ,Opinię prawną w przedmiocie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. wymierzającej T.S.A. karę pieniężna w wysokości [...] zł za przeprowadzenie gry losowej, loterii audioteksowej o nazwie [...] bez wymacanego zezwolenia". Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] sierpnia 2013 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy przedsięwzięcie organizowane przez Spółkę pod nazwą [...] jest grą losową w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Dyrektor Izby Celnej w W. wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust. 1 zd. 1 ustawy o grach hazardowych grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Do katalogu gier losowych w rozumieniu ustawy o grach hazardowych ustawodawca zaliczył, m.in. loterie audioteksowe. w których uczestniczy się przez: 1) odpłatne połączenie telefoniczne lub 2) wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej - a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe (art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych). Z powyższego określenia loterii audioteksowej wynika, że uczestnictwo w niej rozpoczyna się z chwilą wykonania odpłatnego połączenia telefonicznego bądź wysyłania krótkiej wiadomości tekstowej (SMS) na wskazany przez organizatora gry, właściwy dla tej gry numer. Dyrektor Izby Celnej w W. wyjaśnił, że aby określoną grę uznać za losową niezbędne jest łączne spełnienie trzech przesłanek: 1. warunki gry określa regulamin, 2. organizator oferuje wygrane rzeczowe lub pieniężne. 3. wynik zależy od przypadku. Organ podkreślił, że w przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że zasady przedsięwzięcia opisane zostały w regulaminie - dokumencie o nazwie [...]. Powyższy określa, m.in. nazwę loterii, nazwę podmiotu urządzającego loterię, zasady prowadzenia loterii, obszar, na którym będzie urządzana loteria, czas trwania loterii, sposób urządzania loterii, w szczególności miejsce i termin losowania nagród, tryb i terminy rozpatrywania reklamacji i zgłaszania roszczeń. W uzasadnieniu wskazano, że z treści § 1 ust. 1 regulaminu przedsięwzięcia wynika, że organizatorem konkursu "[...] jest "T." Spółka Akcyjna z siedzibą w W. przy [...], wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez [...]. Przedsięwzięcie było organizowane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, w okresie [...], a jego uczestnikami mogły być wyłącznie osoby pełnoletnie. Warunkiem uczestnictwa w konkursie było pozostawienie zgłoszenia za pośrednictwem wiadomości SMS wysłanej pod numer [...], zawierającej wyłącznie imię osoby zgłaszającej się do udziału w konkursie, przy czym jeden uczestnik mógł pozostawić nieograniczoną liczbę zgłoszeń, odpowiedzi na pytania i haseł. Każde ze zgłoszeń, brało udział w konkursie. Z powyższego regulaminu wynika również, że nagrodą główną w konkursie ("§2 Nagrody") jest [...] oraz niezależna nagroda pieniężna w wysokości [...], której wysokość uzależniona jest od przebiegu gry uczestnika konkursu. Tym samym w ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. spełnione są dwie pierwsze przesłanki uznania przedsięwzięcia za grę losową. Dyrektor Izby Celnej w W. wyjaśnił, że dokonując wykładni językowej zwrotu: "których wynik w szczególności zależy od przypadku" należy go rozumieć zgodnie ze znaczeniem jakie przypisuje się zwrotowi "w szczególności'", tzn. jako "zwłaszcza'", "głównie", "szczególnie" (por. np. Słownik współczesnego języka polskiego, 'l'. 2. Red. 15. Dunaj. Warszawa 1999, s. 546). A zatem przypadek musi być głównym czynnikiem przesądzającym o wyniku gry. W konsekwencji Dyrektor Izby Celnej w W. podzielił stanowisko, iż wystąpienie jakiegokolwiek elementu przypadkowości w trakcie gry nie przesądza o uznaniu jej za losową. Element losowości musi być bowiem podstawowym czynnikiem, od którego zależy wynik gry i z założenia w niej występować. Organ podkreślił, że zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądowoadministracyjnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2013 r.: II GSK 849/11, sygn. akt II GSK 1010/11, II GSK 1170/11; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 964/12) art. 2 ust. 1 ustawy o grach hazardowych należy rozumieć w ten sposób, że z grą losową mamy do czynienia wówczas, gdy na jej wynik wpływa, poza różnymi innymi możliwymi czynnikami, przypadek jako szczególny i typowy wyróżnik gry losowej, bez względu na to na jakim etapie gry ta przypadkowość ma miejsce i jaka była waga tego przypadku. Jeżeli w określonej regułami regulaminu grze o wygrane pieniężne lub rzeczowe występuje czynnik losowy i ma on wpływ na wynik gry, to jest ona grą w rozumieniu art. 2 ust. 1 zd. pierwsze ustawy o grach hazardowych. Artykuł 2 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o grach hazardowych należy tak wykładać, że w sytuacji, gdy wynik jakiegokolwiek etapu określanej mianem konkursu gry jest przypadkowy, a więc niezależny od woli (wiedzy, zręczności) uczestnika gry, to należy przyjąć, że etap ten ma wpływ na ostateczny wynik gry, co przesądza o jej losowym charakterze. Wprowadzenie do konkursu dodatkowego elementu wiedzy na etapie, gdzie każdemu uczestnikowi przypisana już jest po wyniku pierwszego etapu konkursu nagroda pieniężna lub rzeczowa, stwarza jedynie pozory braku losowego charakteru i nie może zmienić oceny, że mamy do czynienia z grą losową. Następnie organ wskazał na wynikające z regulaminu zasady konkursu oraz stwierdził, że jego zdaniem w przedmiotowym przedsięwzięciu na ostatnim etapie konkursu występuje element losowości, ponieważ żadna z osób, biorących udział w konkursie nie miała wpływu na czas, w jakim dotrze do niej SMS z pytaniem wysłanym przez organizatora konkursu jak też na czas, w jakim udzielona odpowiedź (wysłany SMS) dotrze ostatecznie do organizatora konkursu (na serwer systemu teleinformatycznego). Tym samym o przyznaniu nagrody decyduje czas zarejestrowania przez system udzielonej prawidłowo i wysłanej do organizatora przedsięwzięcia przez uczestnika konkursu odpowiedzi na pytanie konkursowe. Tym samym, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. czynnik czasu będzie odgrywał istotną rolę w przedmiotowym przedsięwzięciu, a aktywność uczestnika sprowadza się jedynie do wysłania SMS-a z prawidłową odpowiedzią i oczekiwaniem na skontaktowanie się z nim organizatora konkursu z uwagi na brak możliwości podejmowania jakichkolwiek dalszych działań, które pozwoliłyby na uzyskanie najkrótszego czasu udzielenia odpowiedzi. Zdaniem organu fakt, że organizator zadawał kandydatowi do nagrody pytanie a jednym (ale nie jedynym) warunkiem otrzymania nagrody przez tego kandydata była odpowiedź na to pytanie nie przesądza o tym, iż wynik całego konkursu nie zależał od przypadku. Dalej organ podkreślił, że z opisu przedsięwzięcia zawartego w regulaminie wynika, iż konkurs ten był skierowany do ogromnego grona osób. Jedynym ograniczeniem uczestniczenia w tym konkursie była pełnoletność uczestników gier. Nagrody otrzymać miały dwie osoby, które udzieliły prawidłowej odpowiedzi w najkrótszym czasie tj., których czas liczony był od momentu wysłania przez organizatora SMS-a zawierającego pytanie finałowe do momentu zarejestrowania SMS-a z udzieloną odpowiedzią na serwerze systemu teleinformatycznego integratora. Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że element losowości występuje na ostatnim z etapów wyłaniania laureatów nagród, tj. użytkowników, których czas udzielenia odpowiedzi na pytanie finałowe za pośrednictwem SMS okazał się najkrótszy, przy czym czas ten liczony był od momentu wysłania przez organizatora SMS-a zawierającego pytanie konkursowe do momentu zarejestrowania w systemie teleinformatycznym, stworzonym na potrzeby niniejszego konkursu, SMS-a zawierającego odpowiedź. Świadczy o tym fakt, iż uczestnik przedsięwzięcia nie mógł wiedzieć ile osób wzięło udział w tym konkursie i ile spośród nich prawidłowo odpowiedziało na pytanie finałowe, czy czas dotarcia SMS-a z pytaniem do niego był taki sam jak i do pozostałych osób oraz, czy czas zarejestrowania jego SMS z odpowiedzią w systemie organizatora był na tyle szybki, aby jego czas odpowiedzi (liczony przez organizatora w wyżej podany sposób) okazał się najkrótszy i uprawniający go do uzyskania nagrody. Jest bowiem oczywiste, iż uczestnicy konkursu, znając zasady jego urządzania, starali się udzielić odpowiedzi na pytanie konkursowe jak najszybciej po jego otrzymaniu. Rola użytkownika sprowadzać się więc miała do wysłania SMS z poprawną odpowiedzią najszybciej po otrzymaniu od organizatora SMS z pytaniem i oczekiwania na informację, czy udało mu się zająć nagrodzone miejsce. Wysłanie przez uczestników przedmiotowego konkursu SMS-a z poprawną odpowiedzią, jak najszybciej po otrzymaniu przez nich za pośrednictwem SMS-a pytania konkursowego nie dawało gwarancji, że rzeczywiście właśnie te osoby wygrają konkurs. Organ stwierdził, że ostateczne wyłonienie laureatów nagród zależało więc od przypadku, gdyż możliwość uplasowania się na pierwszym miejscu zależała od czynników, na które poszczególni uczestnicy nie mieli wpływu. Podkreślono, że uczestnik zorganizowanego przez Spółkę przedsięwzięcia nie miał jakiejkolwiek możliwości wpływu na procesy zarządzane przez operatorów telefonii komórkowej i tym samym szybkość przesyłu wysłanego przez siebie SMS-a przez system operatora sieci komórkowej i na czas w jakim udzielona przez niego odpowiedź dotrze do organizatora konkursu. Jak wskazał Urząd Komunikacji Elektronicznej w piśmie z dnia [...] listopada 2012 r. (która to opinię Spółka uzyskała z Ministerstwa Finansów na co wskazuje w piśmie z dnia [...] stycznia 2014 r.) tylko dwa z sześciu etapów jaki musi pokonać SMS aby dotarł do odbiorcy zależą od uczestnika, pozostałe są od niego niezależne, zależą zatem od przypadku. Nadto odcinki te, które są niezależne od uczestnika zależą m.in. od obciążenia systemu telekomunikacyjnego. Pozostałe zaś "zależą od przyjętej architektury całości systemu telekomunikacyjnego, a także od usytuowania uczestnika konkursu w sieci oraz od parametrów w sieci i obciążenia systemu telekomunikacyjnego i jego poszczególnych części składowych." Owe pozostałe cztery etapy są zatem "niezależne od uczestnika konkursu". Organ podkreślił, że o przyznaniu nagrody decydował czas zarejestrowania przez system udzielonej prawidłowo i wysłanej do organizatora przedsięwzięcia przez uczestnika konkursu odpowiedzi na pytanie finałowe, a tym samym należy przyjąć, że element losowości wystąpił na etapie wyłaniania laureatów nagród. A zatem w świetle utrwalonej linii, wyrażonej w wielu orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż wystarczy stwierdzenie występowania elementu losowości wpływającego na wynik gry, tj. wygraną pieniężną lub rzeczową, aby zakwalifikować daną grę do gier losowych. Reasumując, w ocenie Dyrektor Izby Celnej w W. w świetle przedstawionych przepisów ustawy o grach hazardowych, przedsięwzięcie zorganizowane przez Spółkę stanowiło grę losową - loterię audioteksową, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, gdyż zawierała ona element losowości, w konsekwencji czego podlega uregulowaniom niniejszej ustawy. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. warunki przedsięwzięcia urządzanego przez Spółkę wyczerpały ustawowe wymogi określone w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach losowych, kwalifikujące go jako grę losową (loterię audioteksową). dla zorganizowania której niezbędne było uprzednie uzyskanie stosownego zezwolenia właściwego dyrektora izby celnej. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego wynika bowiem, iż podział nagród i osób. które je otrzymają, zależał od przypadku. Organ wyśnił, że stosownie do brzmienia art. 7 ust. 2 zd. 1 ustawy o grach hazardowych loterie audioteksowe mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, wyłącznie przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z uwagi na fakt, iż organizator przedsięwzięcia nie otrzymał stosownego zezwolenia, co nie jest kwestionowane przez Spółkę, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych zasadne jest w ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. nałożenie na Spółkę jako organizatora przedmiotowej loterii, kary pieniężnej. Organ wyjaśnił, że stosowanie do brzmienia art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Zacytowany przepis statuuje odpowiedzialność karnoadministracyjną za naruszenie ustawowego zakazu urządzania gier hazardowych bez zezwolenia. Adresatem tej normy prawnej jest każdy kto naruszy ten zakaz. Zgodnie z brzmieniem art. 89 ust. 2 powyższego artykułu wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry. Organ podkreślił, że w związku z powyższym w sprawie niezbędne jest ustalenie przychodu jaki Spółka uzyskała z loterii audioteksowej [...]. Podkreślono, że przychód, o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych jest tym samym przychodem, o którym mowa w art. 73 pkt 2 tej ustawy, zgodnie z brzmieniem którego podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w loterii audioteksowej - przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii. Zdaniem organu zarówno dla kwestii opodatkowania podatkiem od gier loterii audioteksowej, jak i wymierzenia kary za zorganizowanie tejże gry bez wymaganego zezwolenia należy uznać, że przychodem jest cała kwota uzyskana z tytułu obrotów na numerach skróconych SMS, pomniejszona jedynie o należność zatrzymaną przez operatorów telekomunikacyjnych. Inne, dodatkowe rozliczenia dokonywane przez organizatora z podmiotami biorącymi udział w organizacji loterii, są niczym innym jak kosztem organizatora, jaki musiał on ponieść w związku z organizacją gry. W dalszej części uzasadnienia podkreślono, że z opisu stanu faktycznego wynika, że organizatorem loterii była "T." S.A. W konsekwencji, to Spółka byłaby także podatnikiem podatku od gier z tytułu organizacji loterii audiotekstowej (art. 71 ust. 1 i 2 ustawy o grach hazardowych). Zatem to Spółce należy przyporządkować przychód uzyskany z loterii, czyli wartości pieniężne otrzymane lub należne Spółce (organizatorowi), a wygenerowane przez graczy biorących udział w loterii poprzez odpłatne połączenia SMS. Organ podkreślił, że Spółka w dniu [...] marca 2010 r. zawarła z "O. " S.A. umowę, z której treścią obowiązkiem Spółki było [...]. "O." S.A. zobowiązała się. m.in.: • do wyprodukowania audycji telewizyjnych, • zapewnić promocję konkursu poprzez telefoniczne połączenia głosowe oraz poprzez masowe wysyłki wiadomości SMS skierowane do uczestników konkursu, zapewnić zgodnie z regulaminem konkursu nagrody pieniężne i rzeczowe, w tym nagrodę w konkursie SMS pt. [...] w postaci [...], • zapewnić linie [...] na potrzeby gry multimedialnej oraz obsługę techniczną komunikacji SMS konkursu oraz zapewnić kompleksową obsługę uczestników gry multimedialnej, w szczególności udzielić odpowiedzi na wszystkie zapytania zwycięzców, obsługiwać proces reklamacyjny zgodnie z warunkami określonymi w regulaminie konkursów (§ 5 umowy). Podstawą do rozliczeń pomiędzy stronami umowy za wyniki realizacji usługi połączeń SMS otrzymywanych w trakcie trwania cyklu audycji był iloczyn wolumenu SMS otrzymywanych w trakcie trwania audycji oraz kwota [...]. Na potrzeby przedsięwzięcia wykorzystywany były numer [...]. Organ wskazał, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że numer [...] został udostępniony "O." S.A. przez "A." S.A. na podstawie umowy o współpracy (wraz z aneksami) w związku ze świadczeniem przez "O." S.A. usług [...] na rzecz "T." S.A. Na mocy ww. umowy o współpracy podmiotem, z którym "A." S.A. przeprowadzał rozliczenia związane z wykorzystaniem numeru [...]1 była "O." S.A. Umowa o współpracy polegała na przydzieleniu i udostępnieniu przez "A." S.A. partnerowi "O." S.A. [...] wykorzystywanych obecnie i nowych w przyszłości przez "O." S.A. dla potrzeb usług realizowanych przez tę spółkę. Spółka "A." S.A. wystawiała operatorom GSM faktury wraz z wyciągami z raportów. Organ zwrócił uwagę, ze również operatorzy GSM - "P." Sp. z o.o. w piśmie z dnia [...] stycznia 2013 r. oraz "P." S.A. w piśmie nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. potwierdziły, że usługi świadczone były na podstawie umów z "A." S.A. Podkreślono, że z zebranego materiału dowodowego wynika, [...] z tytułu realizacji przedsięwzięcia pod nazwą [...] na numer [...] wysłano odebrano łącznię [...], w tym od: [...] Przychód "A." S.A. z SMS jest dzielony według ustalonej pomiędzy spółką a operatorami proporcji i odpowiednio wynosi: • [...] Organ wyjaśnił, że w świetle przepisów art. 73 pkt 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych podstawą wymierzenia kary pieniężnej dla organizatora loterii jest "przychód z tej urządzonej przez niego loterii audiotekstowej". Nie jest to zatem każdy, dowolny przychód, nawet związany z loterią, lecz przychód osiągnięty z tej konkretnej loterii. Usługa wykonana przez operatorów nie może być w żaden sposób potraktowana jako gra hazardowa i nie jest ona opodatkowana podatkiem od gier. Ustawa o grach hazardowych w rozdziale zatytułowanym "podatek od gier" swoim zakresem przedmiotowym obejmuje wyłącznie wymienione w niej gry hazardowe w tym loterię audiotekstową, określając podmiot podlegający opodatkowaniu (organizator loterii) oraz podstawę opodatkowania jako przychód organizatora loterii uzyskany z tej loterii. Dyrektor Izby Celnej w W. uznał więc, że wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji "O." S.A. było kosztem organizacji loterii, a jako koszt organizacji loterii nie pomniejszał on podstawy do obliczenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry hazardowej - loterii audioteksowej bez wymaganego zezwolenia. Przychodem jest cała kwota uzyskana z tytułu obrotów na numerach skróconych SMS, pomniejszona jedynie o należność zatrzymaną przez operatorów telekomunikacyjnych. Inne, dodatkowe rozliczenia dokonywane przez organizatora z podmiotami biorącymi udział w organizacji loterii, są kosztem organizatora, jaki musiał on ponieść w związku z organizacją gry. Wyjaśniono, że przepis art. 73 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wprost stwierdza, że podstawą opodatkowania podatkiem od gier w loterii audiotekstowej jest przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii, a zatem nie dowolny przychód jakkolwiek związany z loterią, ale tylko taki, jak to wskazano powyżej, wygenerowany działalnością loterii jako takiej, dla oceny, która wartość stanowi przychód uzyskany przez organizatora loterii audiotekstowej w przedmiotowej strukturze znaczenie będą miały dwa czynniki, a mianowicie sposób rozliczania się organizatora z operatorami telekomunikacyjnymi oraz sposób rozliczania się organizatora z integratorem. Co do zasady przy tego typu przedsięwzięciach operatorzy telekomunikacyjni przekazują na konto integratora kwotę pomniejszoną o koszt samych połączeń/SMS, czyli kwotę stanowiącą opłatę za świadczenie usług telekomunikacyjnych na rzecz swych klientów. Oznacza to, że zatrzymują dla siebie kwotę, która w żaden sposób nie jest należna organizatorowi loterii, a tym samym nie będzie stanowiła przychodu dla operatora loterii. Istotne jest natomiast, czy w kwocie przekazanej integratorowi przez operatorów telekomunikacyjnych zawarte jest wynagrodzenie dla integratora należne od operatorów, a mianowicie czy to operatorzy telekomunikacyjni są zobowiązani do wynagrodzenia integratora, czy też jest to kwota należna organizatorowi loterii, który to z tej kwoty wynagradza integratora, a mianowicie czy to operator loterii jest zobowiązany do wynagrodzenia integratora. W sytuacji, gdy ciężar wynagrodzenia integratora spoczywa na operatorach telekomunikacyjnych należy stwierdzić, że kwota która należy się organizatorowi loterii jest kwotą pomniejszoną o wynagrodzenie dla operatorów telekomunikacyjnych oraz integratora. Tak obliczona kwota należna będzie się równała kwocie faktycznie otrzymanej. Zarazem kwota ta będzie stanowiła dla organizatora loterii przychód z tytułu zorganizowania loterii stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem od gier w loterii audiotekstowej. Natomiast w przypadku, gdy ciężar wynagrodzenia integratora spoczywa, w całości lub w części na organizatorze loterii - kwota która należy się organizatorowi loterii, która tym samym będzie stanowiła przychód, jest kwotą pomniejszoną wyłącznie o wynagrodzenie dla operatorów telekomunikacyjnych oraz ewentualnie o część wynagrodzenia należną integratorowi ze strony operatorów telekomunikacyjnych. Wynagrodzenie dla integratora należne od organizatora loterii, niezależnie od sposobu rozliczenia pomiędzy tymi podmiotami, stanowi koszt uzyskania przychodu, a kwota otrzymana przez organizatora loterii, pomniejszona o wynagrodzenie dla operatorów telekomunikacyjnych oraz integratora będzie stanowiła jego dochód. Organ stwierdził, że żadne postanowienia umowne nie mogą modyfikować zawartych w ustawach podatkowych regulacji dotyczących m.in. podmiotu, przedmiotu, podstawy opodatkowania. Zobowiązanie podatkowe ma charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny i dlatego obowiązku podatkowego jak i zakresu opodatkowania nie można wyprowadzać z postanowień umowy cywilnoprawnej. Obowiązek podatkowy powstaje w warunkach przez prawo określonych niezależnie od woli podmiotów podlegających temu obowiązkowi (por. wyrok SN z dnia 18 kwietnia 2002 r" sygn. akt III RN 170/0L wyrok WSA z dnia 19 marca 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3478/01, wyrok WSA z dnia 18 listopada 2010 r" sygn. akt III SA/Po 611/10).Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że przychód uzyskany z loterii audioteksowej w oparciu o ww. dokumenty wynosił kwotę [...] zł. W związku z powyższym, zdaniem organu, należało wymierzyć karę pieniężną z tytułu urządzania przez Spółkę gry losowej - loterii audioteksowej bez wymaganego zezwoleniu w wysokości 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry, tj. w kwocie [...] zł. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że nie dopatrzył się naruszenia przez organ I instancji przepisów postępowania ani też prawa materialnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2015 r., nr [...], T.S.A. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W.. Ponadto strona skarżąca wniosła o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono: • obrazę przepisów prawa materialnego tj. art.2 ust.1 pkt 1 oraz art. 89 ust.1 w zw. z ust.2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009r. poprzez ich błędne zastosowanie wyrażające się w przyjęciu, że przeprowadzony przez Skarżącą konkurs pod nazwą [...] był grą losową w rozumieniu powyższej ustawy, na przeprowadzenie której niezbędne jest zezwolenie i w konsekwencji - poprzez bezpodstawne wymierzenie Skarżącej kary pieniężnej za przeprowadzenie ww. konkursu bez wymaganego zezwolenia, • naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływa na wynik sprawy tj. art. 191 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności polegającą na oparciu decyzji na okolicznościach faktycznych, które nie zostały udowodnione, • naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływa na wynik sprawy tj. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny materiału dowodowego a w konsekwencji uznanie, że zorganizowany przez Skarżącą konkurs zawierał elementy losowości, a więc na jego przeprowadzenie wymagane było uzyskanie stosownego pozwolenia, • naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływa na wynik sprawy tj. art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie decyzji Organu I instancji w mocy, gdy z okoliczności sprawy oraz obowiązujących przepisów wynika, że decyzja powinna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego. W obszernym uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, iż regulamin konkursu nie przewidywał elementu losowości gry, a organ nie udowodnił, że działanie systemu teleinformatycznego wpłynęło na wynik gry. Wręcz przeciwnie, zdaniem Skarżącej, przy organizacji tego konkursu nie było faktycznej możliwości aby system teleinformatyczny mógł mieć wpływ na jego wynik, gdyż SMS-y były wysyłane przez integratora w pakietach (do finalistów wysyłano je przez 5 godz.). Czas mierzony był od momentu wysłania przez integratora SMS-a z pytaniem do momentu zarejestrowania przez integratora odpowiedzi nadesłanej SMS-em, w porządku rok-miesiąc-dzień-godzina-minuta-sekunda, mierzona do 9 miejsca po przecinku. Każdej wiadomości przyporządkowano numer porządkowy i rzeczywisty czas rejestracji. Ogólne pismo UKE z dnia [...] listopada 2012r. nie może mieć, zdaniem Skarżącej, zastosowania w indywidualnej sprawie. Ponadto UKE nie uwzględniło, że operatorzy komórkowi pracują w systemie FIFO, co oznacza, że bez względu na ewentualne opóźnienia zawsze zachowana jest faktyczna kolejność SMS-ów, tj. taka jak przychodziły od uczestników w zadanej kolejności. Ponadto skarżąca zarzuciła błędy w ustaleniach faktycznych co do ilości ogólnej liczby SMS-ów. Wskazywała, iż było ich o [...] mniej niż ustalił to organ, powołując się na dane pozyskane od integratora na etapie dokonywania rozliczeń między stronami umowy. Zarzuciła nieprawidłowe wyliczenie przychodów na kwotę [...] zł, która to kwota, jako wynagrodzenie agregatora, nie wchodziła do ogólnych przychodów. Skarżąca podniosła, ze nie zawierała żadnej umowy z agregatorem. Zatem wynagrodzenie tego ostatniego nie może stanowić elementu jej przychodu z tytułu przedmiotowego konkursu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji z dnia [...] sierpnia 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270 ze zm.; zwanej dalej "p.p.s.a."), w którym wskazano, iż sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią – bez wątpienia – sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną polegającą na zbadaniu, czy organ administracji publicznej nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi jego uchylenie. Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W rozpoznawanej sprawie Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem w ocenie Sądu zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu. Ocena ta wynika z konfrontacji prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych z dyspozycjami norm zawartych w przepisach prawnych mających zastosowanie w sprawie. Przedmiotem sporu w sprawie jest zarówno kwestia charakteru konkursu, tj. czy spełnia on definicję gry losowej - loterii autoteksowej w rozumieniu art. 2 ust.1 pkt.11 u.g.h., jak również kwestia wielkości przychodu stanowiącego o wysokości nałożenia kary pieniężnej, w przypadku uznania, iż przedmiotowy konkurs był grą losową w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, przeprowadzoną bez stosownego zezwolenia. Analiza akt wskazuje, że ustalenia faktyczne i prawne dokonane przez organ w obu powyższych kwestiach są prawidłowe i wbrew zarzutom skargi oparte na dowodach zebranych w sprawie. Przede wszystkim Sąd podnosi, że w aktach administracyjnych znajdują się dowody w postaci protokołu kontroli przeprowadzonej u skarżącej z dnia [...] maja 2012 r. z załącznikami, Regulamin Konkursu [...], trzy umowy zawarte przez skarżącą z O. S.A. w P. z dnia [...] lipca 2008 r., z [...] listopada 2009 r. i [...] marca 2010 r., tj. umowy z podmiotem występującym w konkursie jako integrator. Z tego dwie ostatnie umowy były ważne i obowiązujące w okresie realizacji przedmiotowego konkursu. Pierwsza umowa z dnia [...] listopada 2009r. zawarta na okres 24 miesięcy dotyczyła udostępnienia skarżącej przez integratora numerów [...] na wyłączność oraz realizacja przez integratora na tych numerach usług interaktywnych wykorzystujących wiadomości [...] zwanych [...], zlecanych przez skarżąca w związku z treścią audycji telewizyjnych, których nadawcą była T. Druga umowa z dnia [...] marca 2010r., obowiązująca w okresie [...], zawarta została na realizację interaktywnej audycji telewizyjnej zatytułowanej [...]. Jej regulacje dotyczyły, wg. definicji zawartej w § 1, [...] jako formatu telewizyjnej gry interaktywnej – projektu multimedialnego, do wykorzystania w zakresie produkcji cyklu audycji telewizyjnych o roboczej nazwie "[...] promujących konkurs SMS pt. "[...] oraz konkurs SMS pt. [...]. Z treści umowy wynika, że T. zakupiła od O.S.A. powyższy format i zleciła tej spółce zarówno wyprodukowanie audycji z tego cyklu (wg. załącznika do umowy były to stosowne filmy promujące m. in. przedmiotowy konkurs [...]), jak też techniczne przeprowadzenie w jej imieniu tegoż konkursu z zapewnieniem linii [...], zapewnieniem obsługi technicznej komunikacji SMS konkursu, a także zapewnieniem zgodnie z regulaminem konkursu nagrody pieniężnej i rzeczowej, w tym w postaci samochodu osobowego [...] (§ 5 umowy oraz załączniki do niej, w tym Regulamin Konkursu [...]). Sama skarżąca miała wyemitować odcinki audycji wyprodukowane przez O. S.A. Z powyższych umów z dnia [...] listopada 2009 r. i [...] marca 2010 r. wynika, że wiązały one strony łącznie, przy czym umowa z dnia [...] listopada 2009 r. miała charakter ogólny, niejako ramowy, a umowa z dnia [...] marca 2010 r. uszczegóławiała m. in. przeprowadzenie przedmiotowego konkursu. Nie ulega zatem wątpliwości, że szczegółowe regulacje dotyczące przeprowadzenia konkursu wynikające z umowy z [...] marca 2010 r. mają pierwszeństwo w zastosowaniu, natomiast kwestie nieuregulowane odmiennie bądź w ogóle w niej nieuregulowane musza być odczytane przez pryzmat regulacji zawartych w umowie z dnia [...] listopada 2009 r. Odnosi się to przede wszystkim do kwestii obowiązków integratora zapisanych w § 4 umowy z dnia [...] listopada 2009 r. Wynika z niego, że integrator zobowiązany był m. in. do udostępnienia na wyłączność T. numerów SMS według zasady: dla każdego Serwisu ten sam numer u wszystkich operatorów GSM (§ 1 pkt. 1), ponoszenia wszystkich kosztów leżących po stronie i związanych z obsługą operatorów GSM jak również kosztów związanych z uruchomieniem, funkcjonowaniem i realizacją Serwisów (§ 4 pkt.5), uruchomienia infrastruktury po stronie operatorów GSM na potrzeby serwisu (§ 4 pkt. 9), udostepnienia mechanizmu do wyłaniania laureatów konkursów (§ 4 pkt. 12), opracowania, prowadzenia i udostępniania statystyk ruchu dla każdego Serwisu, a także opracowania i przekazania T., po zakończeniu każdego Serwisu, raportu końcowego w terminie 3 dni roboczych wg stopnia szczegółowości zawartego w załączniku nr. 1 (§ 4 pkt. 16, załącznik nr. 1 – pkt. 1 ust. 5 lit d – m.in. w rozbiciu na poszczególnych operatorów). Ostatni przedstawiony zapis został zmodyfikowany w umowie z dnia [...] marca 2010 r. w ten sposób, że raport o ruch SMS wygenerowanych w danym miesiącu kalendarzowym będzie składany w terminie 5 dni od zakończenia miesiąca kalendarzowego (§ 7 ust. 4) oraz w ten sposób, że T. będzie mogła zażądać dodatkowego raportu zweryfikowanego w oparciu o raporty poświadczone za zgodność z oryginałem przez operatorów GSM jakie powinny zostać dostarczone przez O. do T. w terminie 30 dni od zakończenia miesiąca kalendarzowego, w którym emitowana będzie audycja. Z końcówki ostatniego zdania wynika, że dostarczenie raportów poświadczonych przez operatorów jest obowiązkiem O. To, że konkurs, tj. jego przeprowadzenie i jego promocja są ze sobą nierozerwalnie związane wynika z regulacji dotyczących przychodów z SMS i rozliczeń stron związanym z tym przychodem. Zarówno według umowy z dnia [...] listopada 2009 r. (§ 6 ust. 1 zd. 2), jak i umowy z dnia [...] marca 2010r. (§ 7 ust. 1 i 2) pod pojęciem przychodu generowanego przez [...] uznawana była wartość SMS-a netto uiszczana przez użytkownika Serwisu pomnożona przez ilość SMS-ów wysłanych w ramach danego Serwisu. W przypadku przedmiotowego konkursu była to wartość SMS-a netto w wysokości [...] zł. Według umowy ramowej z dnia [...] listopada 2009 r. wynagrodzenie integratora z tytułu realizacji umowy stanowiła prowizja w wysokości [...] % obliczona od faktycznych przychodów wygenerowanych przez [...] zlecony przez T. (§ 6 ust. 1 zd. 1), co w przedmiotowej sprawie odnosi się do przeprowadzenia Konkursu [...]. Wynagrodzenie to obejmowało wszelkie koszty związane z realizacją umowy, w tym przychód (udział) należny operatorom GSM, przychód (udział) należny integratorowi (§ 6 ust. 2). Koszty te potwierdza umowa z dnia [...] marca 2010 r. w ten sposób, że wskazuje ww. sposób wyliczenia przychodu (§ 7 ust. 1), wskazuje wartość SMS netto jako [...] zł (§ 7 ust. 2 oraz § 3 ust. 14 Regulaminu Konkursu [...]- jako załącznika nr. 1 do umowy) oraz podaje do stosownego procentowego rozliczenia między stronami umowy tylko kwotę [...] zł netto za jeden SMS. Zatem podanie w niej do rozliczenia tylko kwoty [...] zł netto za jeden SMS wart [...] zł netto oznacza dodatkową regulację, którą należy potraktować jako podział zysku. Bowiem wymieniona kwota do podziału w wysokości [...] zł stanowi [...] % z [...] zł wartości SMS-a netto. Wymieniony procent ([...] %) jest różnicą powstała po odjęciu od 100% wielkości [...] % ([...]zł) kosztów wyliczonych w odniesieniu do [...] zł netto ( tj. [...]zł) i przewidzianych dla integratora według § 6 ust. 1umowy, pokrywanych z uzyskanego przychodu generowanego przez [...]. Tym samym wymieniona regulacja zawarta między stronami stanowiła o tym, że skarżąca jako organizator przedmiotowego konkursu określiła przewidywany przychód wynikający wyłącznie z tego konkursu, czyli z liczby SMS o ustalonej wartości netto, określiła procentowa wysokość kosztów wynikających z przeprowadzenia czynności związanych z obsługą konkursu, w tym czynności technicznych wynikających z obsługi multimedialnej i związanych z nimi opłat, również opłat należnych operatorom GSM, ponoszonych przez integratora w ustalonej wielkości [...]% przychodu. Obciążenie integratora wymienionymi kosztami, bez względu na to, czy czynności obciążone tymi kosztami zostały wykonane samodzielnie przez integratora, czy też przy współudziale z innym podmiotem pośredniczącym między integratorem a operatorami publicznymi, stanowi tylko o tym, iż są one kosztami konkursu, przyznanymi co do istoty przez organizatora konkursu. W sprawie istotne jest to, że została ustanowiona przez T. zasada, iż koszty związane z przeprowadzeniem konkursu, również jego strony technicznej, ponoszone są z przychodu uzyskanego z konkursu, w wielkościach określonych do uzyskanego przychodu. Obecne powoływanie się przez skarżąca, iż nie znała firmy A. S.A., nie zawierała z nią umowy, przez co wynagrodzenie tej firmy nie może być wliczane do przychodu stanowiącego podstawę do określenia wysokości kary, jest nieusprawiedliwione w warunkach ww. umów. W świetle warunków zawartych w ww. umowach takie wynagrodzenie mieściło się w kosztach pokrywanych z przychodu wygenerowanego w konkursie. Powyższe oznacza również, iż uprawnionym było działanie organów poszukujące dowodów określających sposób, warunki i podmioty wykonujące czynności konieczne do przeprowadzenia konkursu, zwłaszcza w okolicznościach milczącej odmowy dostarczenia żądanych przez organ dokumentów i informacji przez integratora konkursu, tj. firmę O.S.A. w P.. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że integrator dysponował samodzielnie numerem [...] i mógł go udostępnić T. do przeprowadzenia konkursu, na warunkach zawartej umowy z A. S.A. w W. Była to umowa o współpracy z dnia [...] września 2007r. z aneksami, w tym aneksem nr. 4 z dnia [...] lipca 2009 r. określającym stawkę wynagrodzenia miedzy tymi podmiotami za udostępnienie nr. SMS. Z umowy tej wynika, że A. dysponowała niezbędną infrastrukturą oraz umowami z operatorami GSM pozwalającymi na przetwarzanie wiadomości SMS/MMS/WAP o podwyższonej opłacie. W ramach umowy o współpracy A. odpłatnie przydzielała i udostępniała O.skrócone numery [...] dla potrzeb usług realizowanych przez tę spółkę. Akta administracyjne zawierają poświadczoną kopię tej umowy wraz z 5 załącznikami oraz poświadczoną kopię aneksu nr. 4 z dnia [...] lipca 2009 r.i jego załącznika "A". Zawierają również poświadczone kopie umów ramowych A. S.A. z P. Sp. z o.o. w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r., porozumienie wykonawcze z [...]. Są to pełnoprawne dowody w sprawie. Są również dwa pisemne oświadczenia A. S. A. (obecnie działającej pod firmą D.S.A.) z dnia [...] marca 2013 r. i [...] czerwca 2013 r., będące również dowodami w sprawie, z których wynika rola A. jako agregatora w przedmiotowym konkursie oraz z których wynika, że nr. [...] został udostępniony przez A. Spółce O. w okresie objętym konkursem w związku ze świadczeniem przez O. usług [...] na rzecz T. S.A. Numer ten był numerem wyłącznie zarezerwowanym i utrzymywanym dla jednego podmiotu, na potrzeby komunikacji SMS związanej z przedsięwzięciem [...] organizowanym przez T. A. wskazała, że nie dysponuje żadnymi informacjami dotyczącymi wykorzystania ww. numeru, we wskazanym okresie, na potrzeby innych serwisów niż [...] Spółka podała dalej, że we wskazanym okresie wysłano łącznie [...] wiadomości tekstowych SMS po [...] zł netto dla użytkownika końcowego. Przedstawiła również kopie faktur nr. [...] wraz z wyciągami z raportów o liczbie otrzymanych wiadomości SMS na nr. [...], cenie netto i wynagrodzeniu w odniesieniu do wymienionych na tych dokumentach operatorów publicznych GSM. Przedłożyła też faktury wystawione jej przez O. wraz z raportami rozliczeniowymi, dotyczące opłat za ruch SMS wygenerowany u wskazanych operatorów GSM w [...]. Wskazać tez należy, że operatorzy GSM - "P." Sp. z o.o. w piśmie z dnia [...] stycznia 2013 r. oraz "P." S.A. w piśmie nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r. potwierdziły, że usługi świadczone były na podstawie umów z "A." S.A. W załączniku nr. 14 do pisma z dnia [...] czerwca 2013r. A. wskazała, że w [...] r. z tytułu realizacji przedsięwzięcia pod nazwą [...] na numer [...] wysłano odebrano łącznię [...], w tym od: [...] Spółka podała również, że wynagrodzenie otrzymane przez nią z tego tytułu wyniosło w [...] a przez O. odpowiednio [...]zł. Dokumenty powyższe stanowią dowody w sprawie. Przedstawiają wraz z umowami skarżącej z O. oraz Regulaminem Konkursu obraz przedsięwzięcie pn. [...]. Zgodnie z nimi konkurs był organizowany przez T. S.A. Został przeprowadzony w okresie [...] przez integratora, działającego w imieniu i na rzecz organizatora konkursu, przy współpracy agregatora oraz z użyciem sieci GSM czterech operatorów publicznych [...]. Nie zmienia tych ustaleń okoliczność, że w piśmie P. Sp. z o.o. z dnia [...] stycznia 2013 r. pojawiło się stwierdzenie, iż według jej ustaleń na numerze [...] w [...] działał również serwis Kody SMS. Przede wszystkim operator stwierdza, że nie może podać szczegółów informacji, ma tylko ogólną liczbę nadesłanych wiadomości tekstowych [...]. Potwierdza natomiast, że usługę świadczył na podstawie umowy z A. Biorąc pod uwagę stwierdzenie A. (pismo z [...] marca 2013 r.), że nie ma żadnych informacji aby w danym czasie nr. [...] był wykorzystywany na potrzeby innych serwisów niż [...], informację, że przedmiotowy numer utrzymywany był jedynie na potrzeby komunikacji SMS związanej z przedsięwzięciem [...] oraz informację zawartą w wyciągach raportów dołączonych do faktur, z której wynika łączna wielkość SMS taka jak wskazywał P. , tj [...] – k. 178 i 180 akt adm.) należało uznać, że dane podane przez A. są prawidłowe. Wbrew zarzutom skargi skarżąca nie przedstawiła skutecznego przeciwdowodu. Powinna ona posiadać poświadczone przez operatorów publicznych raporty z rozbiciem liczby SMS według ich nadania u poszczególnych operatorów, co wynika z treści umów wyżej omówionych przez Sąd. Przedstawiany przez skarżącą wyciąg z raportu przedłożonego jej przez integratora nie zawiera żadnych szczegółowych danych. Nie wiadomo czy zawiera pełne rozliczenie ze skarżącą. Zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę zachowanie integratora w toku niniejszego postępowania administracyjnego, gdzie mimo kilkakrotnych wezwań i dwukrotnych ukarań nie przedstawił organowi ani informacji, ani żadnego dokumentu, a także jeśli się weźmie pod uwagę kierunek przepływu pieniędzy wygenerowanych z nadesłanych w toku konkursu SMS-ów. Tym samym przedstawiany przez skarżąca wyciąg z raportu nie mógł być skutecznym przeciwdowodem do ustaleń organu opartych na ww. dokumentach. Na potrzeby dalszej analizy w sprawie przypomnieć należy przebieg konkursu. Zgodnie z Regulaminem warunkiem uczestnictwa w konkursie było przesłanie swojego zgłoszenia za pośrednictwem wiadomości SMS, wysłanej pod nr. [...]. W dalszej kolejności uczestnik konkursu otrzymywał dwie wiadomości zwrotne SMS. Pierwsza z nich była powitaniem w konkursie, druga zawierała w swej treści pierwsze obowiązkowe zadanie polegające na wyborze rodzaju samochodu o jaki chce grać uczestnik Konkursu. Wybór dokonywany był poprzez wysłanie właściwej komendy SMS pod numer telefonu [...]. Po dokonaniu wyboru spośród wersji pojazdów wymienionych w regulaminie uczestnik był informowany w kolejnych dwóch wiadomościach SMS możliwości wyboru jednego z dwóch modeli samochodu stanowiące drugie obowiązkowe zadanie [...]. W dalszej części konkursu uczestnik wybierał model pojazdu samochodowego w ramach wybranej wcześniej wersji wysyłając odpowiednią komendę SMS pod numer [...]. Powyższe wiadomości SMS wysyłane przez uczestnika konkursu były wymaganymi do pełnoprawnego udziału w konkursie. W dalszym ciągu [...] uczestnik gry mógł wybrać silnik uprzednio wytypowanej wersji pojazdu samochodowego (dotyczyło to mężczyzn) lub kolor nadwozia ( dotyczyło to kobiety) poprzez wysłanie komendy SMS. Po sprecyzowaniu wyboru modelu pojazdu samochodowego każdy uczestnik konkursu otrzymał od organizatora wiadomość SMS, że w przypadku wygranej uzyska dodatkową wygrana pieniężną pozwalającą pokryć 10% podatek od nagród. Kolejna wiadomość SMS informowała uczestników gry o możliwości otrzymania wraz z nagrodą główną nagrody dodatkowej w wysokości [...] zł. Warunkiem rozszerzenia puli nagród było wysłanie wiadomości o treści [...] pod numer [...]. Po wysłaniu tej wiadomości uczestnik wysyłał kolejną informację o możliwości wygrania dodatkowej nagrody w postaci wyposażenia samochodu. Warunkiem otrzymania w przypadku wygranej było wysłanie wiadomości SMS o treści [...] pod nr. [...]. Skutkowało to tym, że uczestnik miał możliwość wygrania nagrody finansowej odpowiadającej wartości pakietu. Każdy z uczestników gry wysyłając SMS o treści [...]zwiększał nagrodę o [...]zł. Pierwszego dnia roboczego po zakończeniu przyjmowania zgłoszeń do konkursu , nastąpiła procedura przyznania nagrody głównej. Do wszystkich uczestników konkursu, którzy zgodnie z regulaminem wysłali pierwsze trzy wiadomości. SMS, w tym jedno zgłoszenie i dwa SMS-y konfigurujące, wysłane zostało finałowe pytanie konkursowe poprzedzone wiadomością SMS z informacją o rozpoczętym finale konkursu. Według oświadczenia skarżącej pytania finałowe przesyłane były do uczestników konkursu SMS-ami przesyłanych w pakietach. Regulamin [...] nie regulował tej kwestii. Odpowiedzi uczestników na zadane pytanie finałowe zostały zarejestrowane w systemie komputerowym integratora. Czas odpowiedzi na pytanie dla każdego z uczestników był liczony od momentu wysłania mu pytania przez system integratora wiadomości SMS do momentu wpłynięcia do tego systemu odpowiedzi na zadane pytanie w porządku rok-miesiąc-dzień-godzina-minuta-sekunda, mierzona do 9 miejsca po przecinku. Każdej wiadomości przyporządkowano numer porządkowy i rzeczywisty czas rejestracji. Potwierdzeniem zarejestrowania odpowiedzi było wysłanie wiadomości zwrotnej do uczestnika gry. Następnie przedstawiciel organizatora dokonywał sprawdzenia w systemie integratora, który z uczestników konkursu uzyskał najkrótszy czas odpowiedzi na pytanie finałowe oraz sprawdził poprawność zgłoszenia tego uczestnika i wszystkich wiadomości jakie zarejestrował system, które skutkowały wyborem konkretnej nagrody. Uczestnik, który uzyskał najkrótszy czas odpowiedzi na pytanie finałowe stawał się zwycięzcą i laureatem nagrody głównej rzeczowej. Z protokołu kontroli wynika, że w konkursie laureatami zostało dwóch uczestników, którzy po spełnieniu warunków określonych w Regulaminie (§ 3), otrzymali nagrody przewidziane tym Regulaminem, przy czym jeden laureat otrzymał nagrodę rzeczową (główną) w postaci samochodu osobowego marki [...]. Drugi otrzymał niezależną nagrodę pieniężną w wysokości [...]zł. Według zapisów Regulaminu [...] jego uczestnikami mogły być osoby pełnoletnie będące użytkownikiem telefonu komórkowego zarejestrowanego w jednej z polskich sieci GSM lub telefonu stacjonarnego obsługującego krótkie wiadomości tekstowe SMS, przy czym jeden uczestnik mógł pozostawić nieograniczoną liczbę zgłoszeń, odpowiedzi na pytania i haseł. Każde ze zgłoszeń, brało udział w konkursie. Prawidłowo zatem organ ustalił, iż z opisu przedsięwzięcia zawartego w regulaminie wynikało, iż było ono skierowane do szerokiego grona osób. Uczestnik nie mógł wiedzieć ile osób wzięło udział w tym konkursie i ile spośród nich prawidłowo odpowiedziało na pytanie wiedzowe, czy czas dotarcia SMS z pytaniem do niego był tak sam jak i do pozostałych osób oraz, czy czas zarejestrowania jego SMS z odpowiedzią w systemie organizatora był na tyle szybki, aby jego czas odpowiedzi (liczony przez organizatora wyżej podany sposób) okazał się najkrótszy i uprawniający go do uzyskania nagrody. Uczestnicy znając zasady jego urządzania, starali się udzielić odpowiedzi na pytanie jak najszybciej po jego otrzymaniu. Rola użytkownika sprowadzać się więc miała do wysłania SMS z poprawną odpowiedzią najszybciej po otrzymaniu od organizatora SMS z pytaniem i oczekiwania na informację, czy udało mu się zająć premiowane miejsce. Wysłanie przez uczestników przedmiotowego konkursu SMS-a z poprawną odpowiedzią, jak najszybciej po otrzymaniu przez nich za pośrednictwem SMS-a pytania nie dawało gwarancji, że rzeczywiście właśnie te osoby wygrają. Ostateczne wyłonienie laureatów nagród zależało więc od przypadku gdyż możliwość uplasowania się na pierwszym lub drugim miejscu zależała od czynników, na które poszczególni uczestnicy nie mieli wpływu. Należy zgodzić się z organem, iż mając na względzie rozmiar tego przedsięwzięcia, ilość operatorów sieci GSM uczestniczących w realizacji konkursu, architekturę całości systemu telekomunikacyjnego, a także zależności dotyczące usytuowania uczestnika konkursu w sieci oraz zależności odnoszące się do parametrów w sieci i obciążenia systemu telekomunikacyjnego i jego poszczególnych części składowych, należało uznać, że są to okoliczności, na które nie mieli wpływu uczestnicy konkursu. Okoliczności te stanowią element przypadku, niezależny od uczestnika konkursu. Potwierdzał to Urząd Komunikacji Elektronicznej w piśmie z dnia [...] listopada 2012 r., o czym mówi zarówno organ, jak i skarżąca spółka. Okoliczności powyższych nie zmieniał, zdaniem Sądu, wskazywany przez skarżącą fakt wysyłania pytań w pakietach SMS-owych. W tym miejscu wskazać też należy, że skarżąca w Regulaminie [...] w § 3 pkt. 22 oraz w § 7 pkt. 7 i 8 zastrzegła sobie, iż nie ponosi odpowiedzialności za zgłoszenia zagubione przez system SMS, za indywidualne ustawienia telefonów komórkowych, za sposoby ich konfiguracji, ustawienia występujące u operatorów sieci komórkowych, które uniemożliwiają uczestnikowi konkursu poprawny w nim udział. Zatem skarżąca sama uznała na etapie pisania Regulaminu, że istnieją uwarunkowania losowe, na które ona nie ma wpływu. Brak takiego wpływu należy też stwierdzić po stronie uczestników konkursu. Uprawnia to do stwierdzenia istnienia losowego elementu konkursu. Prawidłowo też organy uznały, że uczestnik zorganizowanego przez Spółkę przedsięwzięcia nie miał jakiejkolwiek możliwości wpływu na procesy zarządzane przez operatorów telefonii komórkowej i tym samym szybkość przesyłu wysłanego przez siebie SMS-a przez system operatora sieci komórkowej i na czas w jakim udzielona przez niego odpowiedź dotrze do organizatora konkursu. Tym samym należało przyjąć, że element losowości wystąpił na etapie wyłaniania laureatów nagród. Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie wystarczy stwierdzenie występowania elementu losowości wpływającego na wynik gry, tj. wygraną pieniężną lub rzeczową aby zakwalifikować daną grę do gier losowych, w myśl art. 2 ust.1 pkt.11 u.g.h. Sąd nie podziela twierdzenia skarżącej, popieranego przedstawioną przez nią opinią prawną z czerwca 2014r., iż rola przypadku w osiągnięciu określonego wyniku konkursu musi być znacząca, główna. Stanowisko skarżącej jest odosobnione. Występuje ono jako wyjątek w istniejącym orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Świadczy o tym również stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2014r., sygn. akt II GSK 1296/13, uchylającym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 marca 2013r., sygn. akt. I SA/Po 964/12, w którym przedstawiono pogląd prawny zbliżony do skarżącej, na który to pogląd i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu powołuje się skarżąca w przedmiotowej sprawie. Reasumując Sąd uzna, że Dyrektor Izby Celnej w W. w decyzji z dnia [...] sierpnia 2014 r. prawidłowo rozstrzygnął, iż przedsięwzięcie zorganizowane przez Spółkę jest grą losową - loterią audioteksową, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach hazardowych, gdyż zawiera ona element losowości, a w konsekwencji podlega uregulowaniom ustawy o grach hazardowych. Warunki przedsięwzięcia urządzanego przez Spółkę wyczerpały ustawowe wymogi określone w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy o grach losowych, kwalifikujące go jako grę losową (loterię audioteksową), dla zorganizowania której niezbędne było uprzednie uzyskanie stosownego zezwolenia właściwego dyrektora izby celnej. Podział nagród i osób, które je otrzymają, zależał bowiem od przypadku. Zgodnie z art. 7 ust. 2 zd. 1 ustawy o grach hazardowych loterie audioteksowe mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, wyłącznie przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z uwagi na fakt, iż organizator loterii audioteksowej nie otrzymał stosownego zezwolenia, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych zasadne było nałożenie na Spółkę jako organizatora przedmiotowej loterii, kary pieniężnej. W tym stanie rzeczy stan faktyczny sprawy podlegał subsumpcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h. Stosownie bowiem do tych przepisów, karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez stosownego zezwolenia (art. 89 ust. 1 u.g.h.) Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 – wynosi 100 % przychodu uzyskanego z gry ( art.89 ust.2 pkt.1 u.g.h.). Wbrew zarzutom skargi organ prawidłowo ustalił wysokość przychodu uzyskanego z loterii audioteksowej. Przypomnieć należy, że w świetle art. 2 ust.1 pkt.11 u.g.h. loterie audiotekstowe polegają na uczestniczeniu w nich przez: odpłatne połączenie telefoniczne lub wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej i oferowaniu wygranych pieniężnych lub rzeczowych przez organizatora loterii. Organ prawidłowo uznał, że integrator i agregator są podmiotami m.in. pośredniczącym w przekazywaniu kwot uzyskanych od operatorów telekomunikacyjnych. Wykonują czynności techniczne związane z organizacją loterii. Wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji integratora i agregatora było kosztem organizacji loterii, a jako koszt organizacji loterii nie pomniejszał on podstawy opodatkowania podatkiem od gier. Rolę agregatora i jego wynagrodzenie w przedmiotowej loterii Sąd omówił wyżej i nie ma wątpliwości, że wynagrodzenie to było przewidziane przez skarżącą spółkę jako koszt loterii. Organ prawidłowo uwzględnił istotę loterii audioteksowej i przeanalizował ekonomiczną rolę elementów tej loterii. Zwrócił uwagę również na charakter ponoszonych z tego tytułu opłat. Uczestnicy loterii audioteksowych ponoszą zwiększone opłaty. Za prawidłowe Sąd uznał wnioski organu, że wynagrodzenie zatrzymane przez operatorów telekomunikacyjnych w istocie składało się z opłat za połączenie i globalną kwotę uzyskiwaną z tej loterii. Uczestnik loterii ponosi opłaty związane z połączeniem ze wskazanym przez organizatora loterii numerem oraz oferowana jest mu nagroda. Zdaniem Sądu, jeżeli spółka była organizatorem loterii, to prawidłowo organ uznał, że wynagrodzenie zatrzymane z tytułu pełnienia funkcji integratora i agregatora jest wynagrodzeniem należnym od strony skarżącej, a nie od operatorów telekomunikacyjnych. Oba te podmioty działały na rzecz strony, bo to ona była pierwotną "siłą sprawczą". Organ nie naruszył art. 73 pkt 2 u.g.h., ponieważ dokonał prawidłowej wykładni pojęcia "przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii". Organ słusznie argumentował, że w każdym z przypadków uregulowanych w art. 73 u.g.h. ustawodawca dążył do opodatkowania globalnej kwoty uzyskanych kwot przez organizatora gier, tj. kwot bez potrącania kosztów organizacji gier. Podnieść należy, że skarżąca ma prawo minimalizować koszty obciążeń podatkowych, jednak nie może w tym celu przedstawiać organowi obrazu całej transakcji w sposób oderwany od jej rzeczywistego przebiegu. Organ przeprowadził prawidłową analizę rzeczywistego znaczenia transakcji, jej okoliczności oraz związków natury prawnej i ekonomicznej podmiotów biorących w nich udział oraz oceny, czy nie prowadzą one do stworzenia sztucznej sytuacji optymalizacji podatkowej. Słusznie organ uznał, że tylko usługa wykonana przez operatorów publicznych nie może być potraktowana jako gra hazardowa i nie jest ona opodatkowana podatkiem od gier. Ustawa o grach hazardowych w rozdziale zatytułowanym "podatek od gier" swoim zakresem przedmiotowym obejmuje wyłącznie wymienione w niej gry hazardowe w tym loterię audioteksową, określając podmiot podlegający opodatkowaniu (organizator loterii) oraz podstawę opodatkowania jako przychód organizatora loterii uzyskany z tej loterii. W kontekście powyższych uwag należy stwierdzić też, że nie można utożsamiać kierunku przepływu środków finansowych (od operatorów do agregatora, a następnie do integratora) z faktem zapłaty za świadczone przez agregatora usługi na rzecz tych operatorów. W analizowanym przypadku to strona skarżąca, jako organizator loterii, była pierwotną "siłą sprawczą" całej transakcji, i to na jej rzecz przede wszystkim działały podmioty pośredniczące między nią a operatorami publicznymi. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zgromadzony przez organ materiał dowodowy w sprawie jest wystarczający do dokonania ustaleń faktycznych i prawnych. Wszelkie zarzuty skarżącej o braku dowodów oraz potrzebie prowadzenia dalszego postępowania dowodowego nie są zasadne. Sąd podziela również wnioski wyprowadzone przez organ na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego i nie stwierdza aby były one dowolne, pozbawione logiki rozumowania i oderwane od rzeczywistości, jak przedstawia to skarżąca. Z tych względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Organ nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego w sposób mogący istotnie wpłynąć na wynik sprawy ani prawa materialnego w sposób wpływający na wynik sprawy. Na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę jako niezasadną.