I SA/Gd 1393/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi K.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oddala skargę. W wyniku analizy zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że K.M. w dniu 1 lipca 2009 r. aktem notarialnym Rep. A nr [...] w drodze zamiany przeniosła na H.R. lokal mieszkalny nr 3, stanowiący odrębną nieruchomość, położony w G. przy ul. K. w zamian za lokal nr 6, stanowiący odrębną nieruchomość, położony w G. przy ul. K. Zgodnie z treścią § 2 umowy zamiany powyższą nieruchomość strona nabyła w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 6 czerwca 2007 r. T.G. na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego, sygn. akt [...]. Wartość rynkową każdego z zamienianych lokali mieszkalnych ustalono na kwotę [...] zł. Ze względu na równą wartość praw, przedmiotowej zamiany dokonano bez żadnych spłat i dopłat (§ 4 umowy zamiany). Podatniczka w złożonym zeznaniu podatkowym za 2009 r. nie wykazała i nie zapłaciła należnego podatku z tytułu zbycia w drodze zamiany ww. lokalu mieszkalnego. Na podstawie informacji uzyskanych w toku postępowania ustalono, że podatniczka nie złożyła również w określonym ustawą terminie oświadczenia - o spełnieniu warunków do zwolnienia przychodu z odpłatnego zbycia w drodze zamiany lokalu mieszkalnego - uprawniającego do skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej" przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze fakt, że nie został spełniony warunek zwolnienia, wynikający z przepisu art. 21 ust. 21 cyt. ustawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 8 stycznia 2015 r., nr [...] określił K.M. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie: [...] zł. Od powyższej decyzji strona odwołała się, zarzucając decyzji naruszenie: - art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 199 Ordynacji podatkowej, polegający na zaniechaniu ustalenia w sposób bezsporny, czy doszło do złożenia w terminie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., - art. 21 ust. 1 pkt 126 i art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., polegającego na ich nie zastosowaniu, oraz wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. W odwołaniu strona wskazała, że w dniu 17 marca 2010 r., składając osobiście w Urzędzie Skarbowym zeznanie z tytułu rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 rok, złożyła również oświadczenie, iż w związku z zamianą lokalu mieszkalnego informuje, że w lokalu zamienianym była zameldowana przez okres ponad 12 miesięcy. Pracownik Urzędu przyjmujący zeznanie poinformował podatniczkę, że oświadczenie to nie jest potrzebne, ponieważ potrzebne jest tylko przy sprzedaży mieszkania. Tym niemniej, podatniczka przygotowane oświadczenie pozostawiła w Urzędzie. Jak wskazano, strona nie miała wpływu na to, czy pracownik odnotował na zeznaniu fakt złożenia oświadczenia, czy dołączył je do zeznania podatniczki, czy też omyłkowo dołączył do innego zeznania. Ponadto, zdaniem strony, mąż K.M. w zeznaniu spisanym na okoliczność przesłuchania w charakterze świadka w dniu 3 grudnia 2014 r. potwierdził okoliczności wskazane przez stronę. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 26 czerwca 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że ustalony stan faktyczny nie potwierdził, że skarżąca złożyła oświadczenie, że przysługuje jej tzw. ulga meldunkowa. Nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, K.M. zaskarżyła w całości decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 czerwca 2015 r. skarżąca zarzuciła: 1. naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 126 i art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., polegającego na ich nie zastosowaniu, 2. naruszenie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nie uwzględnienie kosztów w wysokości [...] zł, poniesionych na ulepszenie lokalu. Z uwagi na wskazane powyżej naruszenie prawa, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a podniesione w niej zarzuty są chybione. W rozpoznawanej sprawie istotę sporu stanowiło to, czy doszło do złożenia przez podatniczkę oświadczenia o prawie do skorzystania z ulgi w podatku dochodowym związanej z przeznaczeniem przychodu na cele mieszkaniowe. Oświadczenie takie uprawniało ją do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f.. Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2; a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa od domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Zauważyć należy, że użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy odpłatne zbycie oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi ich odpłatne zbycie. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość. Należy przy tym zauważyć, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega jedynie odpłatne zbycie, nabycie jest podatkowo obojętne. Mając to na uwadze należy przyjąć, że zamiana nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie. Z uwagi na fakt, że w niniejszej sprawie przedmiotem zbycia w drodze zamiany przez K.M. był lokal mieszkalny nabyty w 2007 r. (w drodze dziedziczenia), zatem do ustalenia skutków podatkowych zbycia tej nieruchomości, a także sposobu jej opodatkowania mają zastosowanie zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono bowiem zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r., do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Stosownie do treści art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Art. 22 ust. 6d ustawy stanowi, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c , nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Reasumując stosownie do art. 30e ust. 1-4 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (ust. 1). Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (ust. 2). W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2 (ust. 3). Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (ust. 4). Wyjaśnić należy, iż dla skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany nie ma znaczenia fakt, że pomiędzy stronami nie dojdzie do dopłat i innych rozliczeń finansowych. Zatem w przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podstawę opodatkowania nie będzie stanowiła różnica wartości mieszkań, lecz dochód ustalony według powyższych zasad. Przychód osiągnięty z odpłatnego zbycia może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. Powołany przepis stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia: a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej łub udziału w takim prawie - jeżeli podatnik był zameldowany w ww. budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. Zgodnie z art. 21 ust. 21 ustawy zwolnienie to ma zastosowanie do podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego według miejsca zamieszkania podatnika. Z przytoczonych regulacji prawnych wynika bezspornie, iż prawo do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, uzależnione jest od spełnienia łącznie wskazanych wyżej warunków, tj. zameldowania na pobyt stały w okresie nie krótszym niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia nieruchomości, lokalu czy też udziału w takim lokalu oraz terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia. Przy czym fakt niedochowania choćby jednego z powołanych warunków, a więc m.in. brak ww. oświadczenia lub złożenie go z naruszeniem terminu, pozbawia podatnika możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy przyznać należy rację organom orzekającym w sprawie, że skarżąca nie złożyła w wymaganym terminie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że w zeznaniu podatkowym z 17 marca 2010 r. skarżąca nie wykazała przychodu ze zbycia nieruchomości i nie złożyła oświadczenia o spełnieniu warunków do tzw. ulgi meldunkowej. Wzywana do złożenia wyjaśnień, nie składała ich w żadnej formie. Także przeprowadzone w następstwie tego postępowanie dowodowe nie potwierdziło wskazywanych przez podatniczkę okoliczności złożenia oświadczenia o uldze. W tym zakresie organ ocenił uzyskane w trakcie postępowania wyjaśnienia strony i zeznania świadka, wskazując na ich rozbieżności i niekonsekwencje w szczegółach dotyczących opisu przebiegu zdarzeń w dniu składania zeznania podatkowego. Dodatkowo skarżąca nie przedstawiła dowodów na okoliczność, że nie została lub została błędnie poinformowana przez pracownika urzędu skarbowego o możliwości skorzystania z określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. zwolnienia przedmiotowego i przesłankach, jakie musi spełnić w celu uzyskania tego zwolnienia. Dla ustalenia odpowiedzialności organu za naruszenie obowiązku informacji prawnej konieczne jest bowiem wykazanie, że fakt dezinformacji rzeczywiście nastąpił. Z akt sprawy nie wynika, by skarżąca składała w organach podatkowych jakiekolwiek pismo dotyczące spełniania warunków skorzystania ze spornej ulgi czy występowała o dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego, a organy podatkowe udzieliły jej błędnej informacji. Gdyby skarżąca podjęła takie działania, wówczas organ, stosownie do wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zasady informowania, obowiązany byłby na wniosek strony udzielać niezbędnych informacji o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, a podatnik nie mógłby ponosić niekorzystnych konsekwencji w związku z udzieloną przez organ błędną informacją, niezależnie od przyczyn udzielenia podatnikowi niewłaściwej informacji (por. wyrok NSA z dnia 23 maja 1997 r. sygn.. akt SA/Lu 2249/95, LEX nr 29825, wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1996 r.,sygn. akt SA/Wr 1931/95, Glosa 1997/8/32). Naruszenie wskazanej zasady przejawia się w odmowie udzielenia informacji lub wyjaśnień, jak i nienależycie udzielonej informacji lub wyjaśnienia przez udzielenie informacji lub wyjaśnień niejasnych, błędnych lub wyczerpujących. Skutki prawne udzielenia nieprawidłowej informacji lub wyjaśnienia nie powinny obciążyć podatnika, dlatego też, aby mógł powoływać się na wadliwe działanie, powinien zadbać o to, aby organ udzielił mu informacji w formie pisemnej (W. Dawidowicz, Postępowanie administracyjne, Zarys Wykładu, PWN, Warszawa 1983, s. 92). Sąd uznał, że wbrew twierdzeniom strony, złożone zeznania i wyjaśnienia R.M. nie potwierdzają stanowiska skarżącej, iż był on świadkiem złożenia w urzędzie skarbowym oświadczenia o uldze meldunkowej. Świadek potwierdził jedynie przekazane przez żonę informacje o okolicznościach złożenia oświadczenia. Świadek nie będąc obecny przy czynności składania zeznania, nie mógł tym samym potwierdzić faktu dołączenia do zeznania spornego oświadczenia. Ponadto, jak wynika z ustaleń organu pierwszej instancji, zawartych w treści zaskarżonej decyzji, pismo w formie oświadczenia o skorzystaniu z tzw. ulgi meldunkowej na nazwisko skarżącej nie zostało zarejestrowane w korespondencji przychodzącej urzędu. Również złożone w dniu 17 marca 2010 r. zeznanie podatkowe PIT-37 za 2009 r. R. i K.M. nie zawiera adnotacji osoby przyjmującej zeznanie o dołączeniu do niego przez podatnika takiego oświadczenia. W okolicznościach faktycznych i prawnych niniejszej sprawy, prawidłowa jest ocena Dyrektora Izby Skarbowej, że podatniczka nie wypełniła warunku do uprawnienia do skorzystania z ulgi podatkowej. Mając to na uwadze Sąd uznał, że niezasadne są opisane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów procedury podatkowej. Zdaniem Sądu stan faktyczny został w sprawie ustalony prawidłowo, a przeprowadzone postępowanie wyczerpująco opisane w uzasadnieniu decyzji doprowadziło do bezspornej konkluzji, że skarżąca nie udowodniła swoich uprawnień do ulgi meldunkowej. Stąd też nie można zarzucić organowi naruszenia art. 120, 121, § 1 i § 2 art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i 199 O.p.. W oparciu o powyższe wskazać należy, iż organy podatkowe prawidłowo zastosowały właściwe przepisy prawa. Powyższe dotyczy także zarzutu nieuwzględnienia poniesionych przez skarżącą wydatków w kwocie [...] zł, stanowiących w jej ocenie nakłady na nieruchomość zamienianą. Strona poza wskazaniem w piśmie z dnia 4 listopada 2014 r. kwoty wydatków poniesionych, jak wskazuje na nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, nie dołączyła do pisma ani zestawienia udokumentowanych wydatków, ani nie przedstawiła dowodów ich dokumentujących. Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się: - udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania, - kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość tych nakładów ustala się natomiast na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy). Zarówno w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji jak i w późniejszych pismach składanych w toku prowadzonego postępowania odwoławczego jak i w skardze do Sądu strona nie dokumentuje ich w sposób ustawą przewidziany. Co do zasady z reguł oficjalności i zupełności postępowania dowodowego określonych w ustawie Ordynacja podatkowa wynika obowiązek organu podatkowego wyjaśniania wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrania materiału dowodowego z urzędu, jednak reguł tych nie można uznać za bezwzględnie obowiązujące. W niektórych bowiem przypadkach konstrukcja przepisów materialnoprawnych wymusza udowodnienie przez podatnika określonych, najczęściej korzystnych dla niego faktów. Tak jest w niniejszym przypadku bowiem to podatnik musi wykazać organom podatkowym spełnienie przesłanek wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To strona ma interes w tym, aby wszystkie te dowody przedstawić organowi celem wykazania swoich racji. Jeżeli tego nie uczyni, to tym samym nie pozwala na postawienie organowi zarzutu, że działał nieprawidłowo, pomijając dowody nieujawnione, którymi z powodu braku działania strony nie dysponował. Zatem zasadnie wobec nieprzedłożenia przez stronę w toku prowadzonych postępowań dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 22 ust. 6d ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, organy prawidłowo określiły wysokość zobowiązania podatkowego, nie uwzględniając tych kosztów. W świetle powyższego Sąd uznał, że brak jest dostatecznych podstaw do uwzględnienia skargi. Wobec tego orzeczono o jej oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.). DSz