I SA/Bk 755/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi O. [...] S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] kwietnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów wobec prowadzonej egzekucji oddala skargę. Pismem z dnia 15 grudnia 2014 r. pełnomocnik O. [...] S.A. w W. (dalej powoływana jako Spółka) wniósł zarzuty do egzekucji administracyjnej prowadzonej przez Naczelnika [...] M. Urzędu Skarbowego w W. na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...], wystawionego przez Wójta Gminy Z. Naczelnik P. M. Urzędu Skarbowego zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zarzutów do prowadzonej egzekucji. Zarzuty dotyczyły następujących okoliczności: egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009; obowiązek będący przedmiotem egzekucji był niewymagalny ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszoinstancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności; egzekucja należności jest niedopuszczalna w sytuacji, gdy nie doręczono decyzji pierwszoinstancyjnej oraz decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej powoływana jako u.p.e.a.). Postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r., [...] Wójt Gminy Z. wyraził stanowisko, że zarzuty podniesione przez skarżącą Spółkę są niezasadne i chybione, bowiem egzekucja była dopuszczalna zaś należność wymagalna. Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej Spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r., [...] uchyliło zaskarżone postanowienie w całości, uznało że zarzuty nieistnienia obowiązku, określonego tytułem wykonawczym [...] są niedopuszczalne oraz stwierdziło, że zarzuty braku wymagalności egzekwowanego obowiązku, niedopuszczalności egzekucji administracyjnej i prowadzenia egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego niespełniającego wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. są bezzasadne. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wyjaśniło, w zakresie zarzutów podjęcia egzekucji wobec nieistniejącego obowiązku, że nie mogą być one przedmiotem oceny w ramach postępowania prowadzonego przez wierzyciela i organ wyższego stopnia, gdyż kwestia istnienia obowiązku była przedmiotem orzeczenia (decyzji określającej) oraz postępowania odwoławczego. Z tych powodów należało orzec o niedopuszczalności tego zarzutu na podstawie art. 34 § 1a u.p.e.a. Z kolei w odniesieniu do zarzutu niewymagalności egzekwowanego obowiązku z uwagi na niedoręczenie Spółce postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności oraz w konsekwencji, że prowadzenie egzekucji z tej przyczyny jest niedopuszczalne, Kolegium uznało że zarzuty te nie mogą być uwzględnione. Zdaniem organu, organ egzekucyjny z urzędu powinien badać dopuszczalność egzekucji administracyjnej, a nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym – wyrok NSA z 24 stycznia 2013 r., II FSK 2505/11. Zabrania tego art. 29 § 1 u.p.e.a. W zakresie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej należności, której postępowanie egzekucyjne dotyczy, Kolegium uznało go za całkowicie bezpodstawny. Wskazało, że przepis art. 33 pkt 6 u.p.e.a. dotyczy sytuacji, w których przedmiotem postępowania egzekucyjnego jest obowiązek, wobec którego nie zachodzą przesłanki, o jakich mowa w art. 33 pkt 1-5, ale z obowiązującego prawa wynika, że nie podlega on egzekucji administracyjnej (czyli podlega innej egzekucji, względnie zachodzą inne, niż wymienione w pkt 1-5 art. 33 u.p.e.a., okoliczności uniemożliwiające jej przeprowadzenie. Tymczasem Spółka wskazuje jako przyczynę niedopuszczalności egzekucji administracyjnej powody określone w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Natomiast nie ulega jakiejkolwiek wątpliwości, że egzekwowanie należności podatkowych następuje w trybie egzekucji administracyjnej (art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), zaś wobec osoby zobowiązanego nie zachodzą jakiekolwiek okoliczności, które stałyby na przeszkodzie, aby był podmiotem, w stosunku do którego taka egzekucja była prowadzona. Zdaniem Kolegium, nie znajdują także oparcia w materiale dowodowym zarzuty, jakoby tytuł wykonawczy nie spełniały wymogów z art. 27 u.p.e.a. Na powyższe postanowienie skarżąca Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jego uchylenie oraz poprzedzającego go postanowienia wierzyciela z dnia [...] marca 2015 r. oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: art. 34 § 1a u.p.e.a. przez stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów nieistnienia obowiązku w sytuacji, w której wymagały one merytorycznego rozstrzygnięcia; art. 33 § 1 pkt 2 i 6 u.p.e.a., przez uznanie za bezzasadne zarzut braku wymagalności oraz niedopuszczalność egzekucji, choć taką jest egzekucja prowadzona w sytuacji, w której nie doręczono decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego ani nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności; art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., przez uznanie za bezzasadny zarzut nieprawidłowo sporządzonego tytułu wykonawczego w sytuacji, w której błędnie w nim, iż egzekwowany obowiązek jest wymagalny. W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Przedmiotem kontroli jest postanowienie wydane w przedmiocie stanowiska wierzyciela – Wójta Gminy Z. w zakresie wniesionych przez skarżącą Spółkę zarzutów do egzekucji administracyjnej dotyczącej należności w postaci podatku od nieruchomości za 2009 r. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia przysługującym zobowiązanemu. Rola zarzutu sprowadza się przede wszystkim do jednego ze sposobów weryfikacji czynności organów egzekucyjnych mających służyć ochronie adresata czynności, który może być wykorzystany wyłącznie na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zarzuty mogą być oparte tylko na podstawach wyczerpująco uregulowanych w art. 33 u.p.e.a. Konieczność wskazania podstawy prawnej zarzutów spoczywa na zobowiązanym. Konsekwentnie stanowisko wyrażane przez wierzyciela (na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a.) może odnosić się wyłącznie do zarzutów podniesionych przez zobowiązanego. Dodatkowo z art. 34 § 1a u.p.e.a. wynika, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. NSA w wyroku z 4 czerwca 2014 r., II FSK 1535/12 (LEX nr 1487958) wskazał, że celem (ratio legis) tego przepisu nie jest ograniczenie zakresu merytorycznych kompetencji organów występujących w podwójnej roli, ale usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Artykuł 34 § 1a u.p.e.a. pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu, lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności. Uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. W rozpatrywanej sprawie skarżąca Spółka zgłosiła cztery zarzuty dotyczące następujących okoliczności: (-) egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009 - art. 33 pkt 1 u.p.e.a.; (-) obowiązek będący przedmiotem egzekucji był niewymagalny ze względu na niedoręczenie decyzji pierwszo instancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności - art. 33 pkt 2 u.p.e.a.; (-) egzekucja należności jest niedopuszczalna w sytuacji, gdy organ nie doręczył decyzji pierwszo instancyjnej oraz z uwagi na to, że decyzji tej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności - art. 33 pkt 6 u.p.e.a.; (-) egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a - art. 33 pkt 10 u.p.e.a. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że zarzut podjęcia egzekucji wobec nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2009 nie może być przedmiotem oceny w ramach postępowania prowadzonego przez wierzyciela. Kwestia istnienia obowiązku była bowiem przedmiotem odrębnego postępowania zakończonego decyzją Wójta Gminy Z. z dnia [...] listopada 2014 r., a obecnie (według stanu na dzień wydania skarżonego postanowienia) postępowania prowadzonego przed SKO w B. na skutek odwołania wniesionego od tej decyzji. Spełnienie wymogu doręczenia decyzji wymiarowej stanowi przedmiot badania organu w celu ustalenia dopuszczalności wniesionego przez skarżącą Spółkę odwołania od decyzji wymiarowej Z tych względów zgłoszony przez skarżącą Spółkę zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku nie mógł być przedmiotem badania wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym. Prawidłowo zatem SKO w B. zaskarżonym postanowieniem uchyliło postanowienie Wójta Gminy Z. i stosownie do art. 34 § 1a u.p.e.a. uznało ww. zarzut za niedopuszczalny. Odnosząc się do zarzutu, że egzekwowany obowiązek jest niewymagalny należy stwierdzić, że rozpatrując w postępowaniu egzekucyjnym, zarzut oparty na podstawie "braku wymagalności obowiązku" w rozumieniu art. 33 pkt 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny, jak i wierzyciel nie są uprawnieni do badania prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Z unormowania tego wynika, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Przez "wymagalność" decyzji rozumieć należy możliwość jej wykonania, tj. egzekwowania. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. zarówno z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji wymiarowej, jak i postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności. Analizowanie prawidłowości doręczenia tych aktów, oznacza w konsekwencji badanie, czy zobowiązanie w kwocie określonej taką decyzją stało się wymagalne. Tego zaś zabrania organowi egzekucyjnemu przywołany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. (por. wyroki NSA z: dnia 14 stycznia 2010 r., II FSK 1378/2008, z dnia 24 września 2013 r., II FSK 2505/11, dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Konsekwentnie także wierzyciel nie może uznać zasadności takiego zarzutu. W zakresie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej trzeba zauważyć, że przepis art. 33 pkt 6 u.p.e.a. stanowi swoistą uzupełniającą klauzulę generalną, obejmującą wszystkie przypadki niewymienione w art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a. Jak stwierdził WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 22 maja 2013 r., I SA/Gd 348/13 (LEX nr 1368487), w przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Jako przykład wskazuje się na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku, czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Nie może być zatem uwzględniony zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej uzasadniany przez skarżącą Spółkę przyczynami określonymi w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. (brakiem doręczenia decyzji wymiarowej oraz brakiem nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności). Nie ulega wątpliwości, że egzekwowanie należności podatkowych następuje w trybie egzekucji administracyjnej (art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), tytułem egzekucyjnym jest ww. decyzja Wójta Gminy Z. określająca zobowiązanie podatkowe skarżącej Spółki za rok 2009, zaś wobec osoby zobowiązanego nie zachodzą okoliczności, które stałyby na przeszkodzie, aby był podmiotem, w stosunku do którego taka egzekucja mogłaby być prowadzona. Zarzut niespełnienia wymogów art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., skarżąca Spółka uzasadnia tym, że w tytule wykonawczym bezpodstawnie stwierdzono, że dotyczy on należności wymagalnej. Zarzut ten jest niezasadny. Na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2015 r., III SA/Wa 1609/14, LEX nr 1746090). W szczególności wskazuje się, że w sytuacji, kiedy tytuł wykonawczy w ogóle nie zawiera danych, o których mowa w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., to adekwatny zarzut podlegałby kwalifikacji z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., zaś w sytuacji, kiedy tytuł zawiera co prawda te dane, ale w ocenie zobowiązanego są one nieprawidłowe, co otwiera merytoryczny spór o tę prawidłowość, to tak sformułowany, adekwatny zarzut podlega kwalifikacji z punktu 1 art. 33 u.p.e.a. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2015 r., III SA/Wa 2006/14, LEX nr 1747013). Wierzyciel w ramach rozpatrywania zarzutu opartego na art. 33 pkt 10 u.p.e.a. nie może zatem oceniać, czy treści tytułu wykonawczego jest zgodna ze stanem rzeczywistym, w tym przypadku czy należność jest wymagalna. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.