I FSK 1086/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Eliza Kusy, po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1664/15 w sprawie ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 13 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok 1. Przedmiot skargi kasacyjnej oraz podmiot ją wnoszący 1.1. Skargę kasacyjną wniosła M.W. (dalej: Strona lub Skarżąca) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1664/15. Sąd ten oddalił jej skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 13 lipca 2015 r. w przedmiocie określenia i zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za I i II kwartał 2014 r. 2. Relacja ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji 2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. (dalej: Naczelnik US) decyzją z dnia 3 marca 2015 r. określił wobec Strony przybliżone kwoty zobowiązań w podatku VAT za podane wyżej okresy rozliczeniowe (odpowiednio: 261.370 zł i 704.965 zł), odsetki za zwłokę od tych zobowiązań (odpowiednio: 8.163 zł i 4.442 zł) oraz orzekł o ich zabezpieczeniu. Decyzję tę utrzymał w mocy Dyrektor IS decyzją zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji. 2.2. Organy podatkowe stwierdziły, że wystąpiła uzasadniona obawa, iż Strona nie wykona przyszłych zobowiązań określonych decyzją. Za taką bowiem oceną przemawiało to, że: - nie był znany jej majątek ruchomy i nieruchomy; - Strona (jak wynikało ze spisanego w toku czynności zabezpieczających protokołu w dniu 7 kwietnia 2015 r. o jej stanie majątkowym) zajmowała jeden pokój w mieszkaniu kwaterunkowym matki, nie posiadała majątku nieruchomego lub praw do takiego majątku, nie była też właścicielem środków transportu, nie posiadała praw majątkowych ani majątku, który znajdowałby się w posiadaniu osób trzecich, a także wyposażenia firmy; - od września 2014 r. nie prowadziła działalności gospodarczej i nie osiągała dochodów; - wobec Strony (co wynikało z pism A. S. A., B. S. A. oraz I. S. A.) prowadzono egzekucję komorniczą. 2.3. Ponadto do zastosowania zabezpieczenia, zdaniem organów, skłaniało to, że Strona prowadząc działalność gospodarczą pod firmą P. w zakresie hurtowego handlu wyrobami stalowymi dokonywała (według ustaleń z postępowania kontrolnego) obniżenia podatku należnego na podstawie fikcyjnych faktur. 2.4. Podstawę prawną wydanych rozstrzygnięć stanowiły przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: O.p.), tj. art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2 tej ustawy (przyp. NSA). 3. Skarga do Sądu pierwszej instancji 3.1. W skardze Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 121 § 1 oraz art. 187 § 1 w związku z art. 122 i art. 125 § 1 O.p. przez naruszenie zaufania do organów podatkowych oraz brak przeprowadzenia postępowania w sposób wnikliwy i zebrania całego materiału dowodowego niezbędnego do wydania decyzji; - art. 191 O.p. przez błędną ocenę zebranego w niepełnym zakresie materiału dowodowego i uznanie, że obawa niewykonania ewentualnego zobowiązania podatkowego może być uzasadniona takimi okolicznościami jak powstanie zaległości publicznoprawnej za okres jednego miesiąca, czy ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu; - art. 33 § 1 w związku z § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 O. p. przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przesłanka uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego zostaje spełniona w przypadku powstania zaległości publicznoprawnej. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi. 4. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji 4.1. Sąd uznając skargę za niezasadną i zaskarżonym wyrokiem oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.) 4.2. W motywach takiej oceny i rozstrzygnięcia Sąd przyjął, że: - podstawą zaskarżonej decyzji był art. 33 § 1 O.p.; - ustalenie istnienia przesłanek zabezpieczenia z tego przepisu nakładała na organy podatkowe obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego (w myśl: art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.); - organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody i ustalenia faktyczne, które uzasadniają wystąpienie "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego, o której mowa w art. 33 § 1 O.p. 4.3. Odnosząc powyższe do przyjętego w sprawie stanu faktycznego, Sąd stwierdził, że organy podatkowe wykazały okoliczności uzasadniające wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia przybliżonych kwot zobowiązań Skarżącej. Po pierwsze, dokonały wszechstronnej analizy sytuacji finansowej Strony i doszły do słusznego wniosku, iż owa sytuacja uzasadniała obawę niewykonania zobowiązań podatkowych. Po drugie, niezależnie od tej analizy zbadały w sposób wystarczający okoliczności i charakter prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej, której przedmiotem w latach 2012-2013 był hurtowy handel wyrobami stalowymi (prętami stalowymi), a w latach następnych cynkiem i ołowiem. Po trzecie, organy dokonały charakterystyki podmiotów będących kontrahentami Strony oraz okoliczności związanych z wystawianiem na jej rzecz przez te podmioty faktur VAT, które uzasadniały w ocenie organów podejrzenie, iż firma P. ujęła w deklaracjach podatek naliczony wynikający z faktur nieodzwierciedlających realnych zdarzeń gospodarczych. 4.4. Z kolei w odniesieniu do zarzutów skargi Sąd wyjaśnił, że: - w postępowaniu zabezpieczającym organ podatkowy musi jedynie uprawdopodobnić, iż zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje; - natomiast ocena dowodów stanowiących podstawę przyszłych merytorycznych rozstrzygnięć dotyczących wysokości zobowiązania podatkowego wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres tego postępowania; - z tych względów zarzut koncentrujący się wokół naruszenia przez organy art. 187 § 1 w związku z art. 122 i art. 125 § 1 O.p. był bezzasadny; - w zaskarżonej decyzji Dyrektor IS uznał, że na etapie postępowania odwoławczego przestała istnieć przesłanka trwałego nieregulowania przez Stronę należności publicznoprawnych, gdyż opłaciła ona mandat karny w kwocie 300 zł; - tym samym bezzasadny był zarzut naruszenia art. 191 O.p. 5. Skarga kasacyjna i dalsze czynności procesowe 5.1. Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto pismem z dnia 11 kwietnia 2016 r. zrzekła się rozpoznania sprawy na rozprawie. 5.2. W skardze kasacyjnej Sądowi zarzuciła naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji organów obu instancji mimo naruszenia przez nie art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. na skutek błędnego i nieprawdziwego wskazania okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji oraz podanie przez organ okoliczności polegających na nieujawnieniu zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelnym prowadzeniu ksiąg podatkowych, które są obecnie przedmiotem postępowania; 2) art. 33 § 2 O.p. przez błędne wskazanie w decyzji Naczelnika US przesłanek zabezpieczenia zobowiązania i naruszenie zasad postępowania zabezpieczającego przez niedopuszczalne w stanie faktycznym zabezpieczenie zobowiązania przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.; 3) art. 120 O.p. przez naruszenie zasady legalizmu i art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: K.p.a.) przez podjęcie czynności egzekucyjnych opartych na działaniach naruszających prawo; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji organów obu instancji, a tym samym niewypełnienie dyspozycji art. 1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych i niewłaściwą sądową kontrolę decyzji Dyrektora IS w zakresie błędnej wykładni art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. co do wystąpienia okoliczności utrudnienia lub udaremnienie egzekucji oraz art. 33 § 2 O.p. przez błędne wskazanie przesłanek zabezpieczenia. 5.3. Odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy nie złożył. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym za Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., który od dnia 1 marca 2017 r. przejął prawa i obowiązki Dyrektora IS jako strony postępowania sądowego, stawił się radca prawny, który nie prowadził sprawy przed Sądem pierwszej instancji. Wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Niezależnie od zrzeczenia się przez Skarżącą przeprowadzenia rozprawy, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał sprawę na rozprawie, gdyż z uwagi na datę wszczęcia postępowania sądowego (14 sierpnia 2015 r. - data nadania skargi) nie znajdował do niej zastosowania art. 182 § 2 w związku z art. 176 § 2 P.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. 6.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie ujawniono. Podobnie w trybie tym nie stwierdzono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40) 6.3. Natomiast skarga kasacyjna Skarżącej zbadana według reguł zawartych w art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a. okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. 6.4. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroku sądu pierwszej instancji, o czym świadczy właśnie wskazane wyżej związanie jej podstawami. Sprowadzają się one do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa autor skargi kasacyjnej, podnosząc rodzaj i formę naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Sąd odwoławczy może uwzględnić zasadniczo tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone (z wyjątkami wcześniej już wspomnianymi). Generalnie nie jest więc władny badać, czy sąd pierwszej instancji naruszył również inne przepisy, niedostrzeżone lub pominięte przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, ani na zastępowaniu strony wnoszącej skargę kasacyjną w formułowaniu zakresu i płaszczyzn kontroli zaskarżonego wyroku. Stosownie do art. 176 P.p.s.a., podstawy kasacyjne powinny być uzasadnione. Oznacza to, że autor skargi kasacyjnej obowiązany jest podać przepis prawa, który w jego ocenie został naruszony, a także uzasadnić, w czym upatruje uchybienia temu przepisowi. W przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych konieczne jest również wykazanie, jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie proceduralne. Niewystarczające jest gołosłowne twierdzenie, że wpływ taki mógłby wystąpić. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno przy tym zostać sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które wnoszący skargę kasacyjną przywołuje jako naruszone. Przybliżenie problematyki związania Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutami skargi kasacyjnej w rozpoznanej sprawie było konieczne, gdyż skarga kasacyjna Skarżącej nie w pełni czyniła zadość nakreślonym wymogom. 6.5. W realiach sprawy podatkowej kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji podstawę materialną decyzji Dyrektora IS i Naczelnika US stanowiły przepisy art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2 O.p. Wydając zaskarżony wyrok Sąd w swoich wypowiedziach odwoływał się do większości z nich (za wyjątkiem art. 33 § 3). Co jednak najistotniejsze wskazał wyraźnie, że podstawą zaskarżonej decyzji był art. 33 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Autor skargi kasacyjnej w odniesieniu do podstawy materialnej wydanych decyzji i przyjętego w tym zakresie stanowiska Sądu pierwszej instancji nie sformułował zarzutu naruszenia art. 33 § 1 O.p. Wobec tego uznać należało, że mimo zaskarżenie wyroku Sądu pierwszej instancji, w istocie nie kwestionował wykładni tego przepisu, ani jego zastosowania w sprawie podatkowej. W konsekwencji nie podważył wykładni Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w odniesieniu do wymienionej w art. 33 § 1 O.p. przesłanki "uzasadnionej obawy, że nie zostanie ono (zobowiązanie podatkowe - przyp. NSA) wykonane" oraz zastosowania tego przepisu w odniesieniu do przyjętego przez tenże Sąd stanu faktycznego, uprzednio ustalonego przez organy podatkowe. 6.6. Zarzuty skargi kasacyjnej oparto częściowo na przepisach, które nie miały związku ze sprawą - tak było w zakresie zarzutów dotyczących naruszenia art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. i art. 7 K.p.a.) oraz na motywach nieprzystających do treści zarzucanego przepisu i przedmiotu rozpoznawanej sprawy - tak było w zakresie zarzutu dotyczącego naruszenia art. 33 § 2 O.p.) Decyzja zaskarżona do Sądu pierwszej instancji oraz utrzymana nią w mocy decyzja Naczelnika US, wydane zostały w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych (wraz z odsetkami) i zabezpieczenia tych zobowiązań. W postępowaniach zmierzających do wydania decyzji organy podatkowe nie podejmowały działań na podstawie art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. W postępowaniu podatkowym nie znajdował też zastosowania art. 7 K.p.a. Ponadto Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku nie odwoływał się do tych regulacji. Zupełnym nieporozumieniem było zatem formułowanie przez autora skargi kasacyjnej zasadniczych zarzutów tej skargi poprzez przywołanie rzeczonych przepisów. Argumentacja pełnomocnika Skarżącej odnosząca się do tych regulacji okazała się oczywiście bezzasadna. Przymiot taki miały również motywy uzasadniające naruszenie art. 33 § 2 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu: "zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 (gdy zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane - przyp. NSA) można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego; 3) określającej wysokość zwrotu podatku." Przepis ten, a ściślej jego pkt 2 (czego autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował) wskazuje, że organ może w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, dokonać takiego zabezpieczenia. Nie mogło tym samym dojść do naruszenia tego przepisu przez "błędne wskazanie przesłanek zabezpieczenia". Natomiast upatrywanie przez pełnomocnika Skarżącej naruszenia art. 33 § 2 O.p. w "zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.", jawiło się jako pozostające bez związku z niniejszą sprawą. Zaskarżona decyzja dotyczyła bowiem zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych ale w podatku VAT nie zaś w podatku dochodowym. Wymiar podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. nie dotyczył i nie mógł dotyczyć sprawy sądowoadministracyjnej objętej niniejszym postępowaniem sądowym, czyli dotyczącej zaskarżenia decyzji określającej przybliżone kwoty zobowiązań podatkowych w podatku VAT za I i II kwartał 2014 r. 6.7. Nie mogły zostać uwzględnione (jako rzutujące na wynik sprawy) motywy, w których podniesiono, że uzasadnienie decyzji organu podatkowego nie przedstawia ustaleń i oceny w zakresie wszystkich okoliczności, które są istotne dla prawidłowego zastosowania art. 33 § 1 i § 2 pkt 3 O.p. Autor skargi kasacyjnej nie powiązał tej argumentacji z adekwatnym do niej przepisem. W szczególności nie zarzucił bowiem, aby doszło do naruszenia art. 210 § 1 O.p., który wymienia elementy decyzji, bądź do naruszenia art. 210 § 4 O.p., regulującego kwestie uzasadnienia faktycznego i prawnego takiego aktu. 6.8. W skardze kasacyjnej przedstawiono również motywy w obszarze okoliczności związanych z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą i zaistniałym w związku z nią prawem Skarżącej do odliczenia podatku VAT. Motywy te nie mogły jednak mieć żadnego wpływu na wynik niniejszego postępowania i stanowić przyczynku do uwzględnienia skargi kasacyjnej. W niniejszej sprawie niezasadne było skupienie się na wykazaniu rzetelności transakcji ujętych przez Skarżącą. Kwestia ta leżała w domenie stricte sprawy dotyczącej określenia kwoty zobowiązań podatkowych (czyli wydania decyzji "wymiarowej"). Takie podejście trafnie wyrażono w zaskarżonej decyzji, podnosząc, że: "Od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe będą przysługiwały stronie osobne środki zaskarżenia" (zob. str. 9). Natomiast w kontekście wykazanej przez organy podatkowe przesłanki z art. 33 § 1 O.p. należało mieć przede wszystkim na względzie podane przez nie ustalenia dotyczące majątku Skarżącej (por. pkt 2.2 niniejszego uzasadnienia). W tym zakresie organy obu instancji prezentowały okoliczności, które doprowadziły Sąd pierwszej instancji do wniosku, iż "sytuacja finansowa podatniczki uzasadnia obawę niewykonania przez nią zobowiązania podatkowego" (por. str. 6 zaskarżonego wyroku). Autor skargi kasacyjnej w gruncie rzeczy nie kwestionował podanych przez organ faktów stanowiących podstawę takiego właśnie wniosku. Z tego powodu bez istotnego znaczenia pozostawało stanowisko pełnomocnika Skarżącej dotyczące problematyki związanej z jej obrotem gospodarczym. Według organów podatkowych, kluczowe były okoliczności wpływające na ustalenia dowodowe co do sytuacji majątkowej Skarżącej. To je uznano za świadczące jednoznacznie o "obawie niewykonania zobowiązań podatkowych. Wobec ich nagromadzenia prawdopodobieństwo to graniczy z pewnością". (por. str. 5 decyzji Dyrektora IS) 6.9. W świetle przedstawionych powyżej rozważań, żaden z zarzutów skargi kasacyjnej nie mógł zostać w niniejszej sprawie uwzględniony. Organy podatkowe nie naruszyły przepisów przywołanych w skardze kasacyjnej, w tym lapidarnie uzasadnionego przez pełnomocnika Skarżącej art. 120 O.p. Tym samym nie zdołano podważyć ocen co do ziszczenia się przesłanek, które umożliwiały zastosowanie art. 33 § 1 w związku z § 2 pkt 2, a także § 4 pkt 2 O.p. W konsekwencji stwierdzić trzeba było, że Sąd pierwszej instancji oddalając skargę nie dopuścił się zarzucanych mu naruszeń prawa. 6.10. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Skoro zaskarżony wyrok nie naruszał prawa w zakresie objętym zarzutami skargi kasacyjnej, to w myśl tego przepisu orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. 6.11. Natomiast w zakresie orzeczenia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok oddalał skargę, przy braku wartości przedmiotu zaskarżenia (skarga objęta wpisem stałym); - skargę kasacyjną od tego wyroku wniosła Skarżąca po dniu 31 grudnia 2015 r.; - odpowiedzi na skargę kasacyjną nie złożono; - na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym organ reprezentował radca prawny, który nie prowadził sprawy przed Sądem pierwszej instancji, zaś skarga kasacyjna została oddalona. Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która ją wniosła, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną. Według natomiast § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804, z późn. zm.) stawka minimalna za udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wynosi 50% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli nie prowadził sprawy w drugiej instancji ten sam radca prawny, nie sporządził i nie wniósł kasacji - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna wynosi 480 zł, o czym stanowi § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia. O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie tych przepisów, zasądzając kwotę 360 zł (75% z 480 zł).