I SA/Wr 1756/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędziowie: sędzia WSA Katarzyna Radom, sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 27 stycznia 2016 r. przy udziale sprawy ze skargi A. B. i M. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza na rzecz skarżących solidarnie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. kwotę 891,00 (osiemset dziewięćdziesiąt jeden) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżona decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta J. w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości, za 2013 rok. Decyzją z dnia [...] roku, oznaczoną nr [...], Prezydent Miasta J. ustalił A. B., oraz B. B., pełnomocnikowi M. B., za 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J., decyzją z dnia [...] roku, nr [...], orzekło o jej uchyleniu ponieważ została ona skierowana do pełnomocnika M. B., który nie jest dłużnikiem obowiązku podatkowego od nieruchomości. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy ustalono, że: - zgodnie z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków oraz zapisami Kw numer [...], współwłaścicielami opodatkowanej nieruchomości są: M. B. i A. B., prowadzący działalność gospodarczą, jako wspólnicy spółki cywilnej P.P.H.U. "A", nieruchomość ta została wpisana do ewidencji środków trwałych, prowadzonej dla rzeczonej spółki cywilnej, nie jest ona zajęta na cele prowadzonej przez to przedsiębiorstwo działalności gospodarczej, została, w dniu [...] 1978 roku, wpisana indywidualnie, pod nr [...], do rejestru zabytków, zgodnie z informacjami, podanymi w pismach [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków: nr [...] z dnia 21 stycznia 2013 roku, nr [...] z dnia 12 kwietnia 2013 roku oraz [...] z dnia 10 lipca 2014 roku, budynek, położony w J., przy ulicy W[...] [...], jest użytkowany niezgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. W toku przeprowadzonych oględzin organ podatkowy ustalił, że nieruchomość jest się w złym stanie technicznym i wymaga generalnego remontu. Ustalono również, że pomieszczenia nie są zajęte na cele działalności gospodarczej, a w obrębie działki usytuowany jest obiekt o powierzchni zabudowy 7 m2, posiadający ubytki w zadaszeniu, pozbawiony drzwi i okien, którego wysokość ścian nie przekracza 1,40 m. Organ podatkowy, opierając się na zebranym w ten sposób materiale dowodowym, uznał, że do nieruchomości nie znajduje zastosowanie zwolnienie przedmiotowe od podatku od nieruchomości, ustanowione w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przy ustaleniu wymiaru podatku od nieruchomości za 2013 rok, organ I instancji uwzględnił postanowienia uchwały nr [...], podjętej w dniu [...] 2012 roku przez Radę Miejską w J. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień w podatku od nieruchomości, opublikowanej w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego z 2012 roku, pod poz. 4745. W ustawowym terminie odwołanie od tej decyzji złożyli jej adresaci, A. B. i M. B. W złożonym odwołaniu stwierdzili, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem następujących przepisów prawnych: art. 180 Ordynacji podatkowej w związku z art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, polegającym na przyjęciu, że sporządzone w sprawie pisma [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków we W. mogą stanowić dowód na okoliczność ustalonego przez organ podatkowy stanu faktycznego, art. 191 Ordynacji podatkowej, polegającym na nierzetelnej ocenie, przez organ I instancji, zebranego w sprawie materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego wniosku, iż do opodatkowanej nieruchomości nie ma zastosowania przepis art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, traktujący o przedmiotowym zwolnieniu od podatku od nieruchomości obiektów zabytkowych, art. 197 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji, polegającym na niedopuszczeniu w sprawie, na powyższe okoliczności, dowodu z opinii biegłego, pomimo jednoczesnego przyznania, w treści decyzji, że dla jej prawidłowego rozstrzygnięcia wymagane są wiadomości specjalne, art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 71 ust. 2 Prawa budowlanego oraz art. 36 ust. 1 pkt 9 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, polegającym na błędnym zakwalifikowaniu przedmiotowego zabytku, jako budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, art. 210 § 4 w związku z art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez niedostateczne wyjaśnienie motywów zmiany stanowiska organu podatkowego, co do kwoty należnego podatku. W uszczegółowieniu tych zarzutów odwołujący się wskazali, że wobec posiadanego przez nich zabytku Konserwator Zabytków nie prowadził jakichkolwiek czynności kontrolnych, nie wydawał zaleceń pokontrolnych, nie prowadził postępowania administracyjnego, jak też nie wydawał decyzji z zakresu nadzoru konserwatorskiego, które to działania mogłyby stanowić legalną podstawę do zajmowania przez ten organ stanowiska w kwestii zwolnienia nieruchomości z podatku od nieruchomości. Wydający decyzję organ podatkowy nie wziął także pod uwagę tego, że w okresie, objętym dokonanym wymiarem podatkowym, podjęte zostały działania, związane z zabezpieczeniem zabytku przed zniszczeniem, takie jak: - uszczelnienie pokrycia dachowego, - zabezpieczenie tarasów i balkonów izolacją poziomą, - ogrodzenie i monitorowanie całego terenu, - udrożnienie, naprawianie i częściowa wymiana rynien i rur spustowych, - wykonanie w uszkodzonych, rozbitych oknach, ponownego oszklenia, - wycięcie suchych drzew oraz usunięcie z terenu drzew powalonych, według zaleceń Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Ze złożonego w sprawie odwołania wynika, że w 2013 roku odwołujący się powzięli przygotowania do kapitalnego remontu dachu (opracowanie dokumentacji, zgromadzenie środków finansowych), a roboty te zostały rozpoczęte w 2014 roku. Odwołujący się podali także, że opodatkowany budynek został przez nich nabyty, jako wymagający remontu budynek mieszkalny. Nie dokonywali w nim prac, skutkujących zmianą dotychczasowego sposobu użytkowania, o której traktuje przepis art. 71 ust. 2 Prawa budowlanego ani nie uzyskiwali pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków na taką zmianę przeznaczenia, opartą na przepisie art. 36 ust. 1 pkt 9 ustawy o ochronie zabytków. Żaden z właściwych organów nie zarzucił również odwołującym się dokonywania samowolnej zmiany sposobu użytkowania tego obiektu. Obecnie - pomimo poprawy stanu utrzymania zabytku od chwili jego nabycia - nadal nie nadaje się on do żadnego użytku. Trwający obecnie remont kapitalny jest prowadzony w kierunku odtworzenia dotychczasowej i legalnej funkcji zabytku, czyli funkcji mieszkalnej. Potraktowanie w zaskarżonej decyzji przedmiotowego obiektu zabytkowego, jako budynku związanego z działalnością gospodarczą, jest dla odwołujących się kompletnym zaskoczeniem. W toku postępowania strony wniosły: - o dopuszczenie w sprawie dowodu z wpisu nr [...] w Ewidencji Zabytków Województwa [...], prowadzonej przez [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, jak też ostatecznej decyzji, wydanej w dniu [...] 1981 roku, nr [...], z upoważnienia Wojewody J. przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, na okoliczność tego, czy zabytek, położony w J., przy ulicy [...] [...], jest budynkiem mieszkalnym. - wystąpienie do organów administracji architektoniczno-budowlanej (Prezydenta Miasta J., Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w J.), z zapytaniem, czy w odniesieniu do budynku, położonego w J., przy ulicy W[...] [...], wydawana była decyzja, ustanawiająca inny, niż mieszkalny, sposób jego użytkowania, wystąpienie do [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z zapytaniem, czy były w przeszłości podejmowane ze strony tego organu działania nadzorcze, służące zapewnieniu utrzymania rzeczonego obiektu zabytkowego w stanie, zgodnym z przepisami o ochronie zabytków, przesłuchanie w charakterze świadka wskazanych osób fizycznych, na okoliczność dbania, przez PPHU "A" A. B., M. B., o opodatkowany budynek, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, jak też jego mieszkalnego charakteru. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji SKO po przytoczeniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31z późn. zm. zwanej dalej u.p.i o.l.) oraz powołując się na poglądy doktryny wyraziło w pierwszej kolejności pogląd, że solidarny obowiązek wspólników (osób fizycznych) tworzących spółkę cywilną, jako jedynych posiadających osobowość prawną, powstaje także wówczas, gdy prawo własności opodatkowanej nieruchomości - zgodnie z art. 861 § 1 k.c. - przenoszone jest na spółkę i składa się na jej majątek. To "wspólnicy jako współwłaściciele danego gruntu, budynku lub budowali są podatnikami podatku od nieruchomości", nie zaś spółka cywilna, pozbawiona osobowości prawnej. Zabudowana działka gruntu nr [...], położona w J., przy ulicy W[...] [...], nabyta została, w 2000 roku, przez osoby fizyczne, prowadzące działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej "A" i ujęta jest w założonej dla tego przedsiębiorstwa ewidencji środków trwałych. Tym samym skierowanie wydanej w sprawie decyzji do tworzących tę spółkę osób fizycznych i oznaczenie ich, z imienia i nazwiska, jako zobowiązanych do uiszczenia ustalonego w niej podatku, nie jest sprzeczne z obowiązującymi przepisami prawnymi. Kolegium, opierając się na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, uznało także, że uprawnione jest stanowisko organu I instancji, zgodnie z którym do opodatkowanej nieruchomości, a zatem zarówno grunt, jak i budynku, nie znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zwolnienie to obejmuje jedynie te nieruchomości, wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, które są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. SKO stwierdziło, że usytuowany w granicach działki nr [...] budynek główny wpisany jest indywidualnie do rejestru zabytków, pod nr [...] z dnia [...] 1981 roku. Jednakże- w ocenie SKO - przy nabyciu, w 2000 roku, rzeczonego obiektu zabytkowego nabywcy zostali poinformowani o treści pisma Kierownika Delegatury Służby Ochrony Zabytków w J. z dnia 8 maja 2000 roku, oznaczonego nr [...]. Z załączonego do akt sprawy odpisu tego pisma wynika, że zawarte w nim zostały szczegółowe "wytyczne konserwatorskie" dla nabywanego przez podatników obiektu, które w ocenie Kolegium traktować należy, jako wyznacznik ich obowiązków, określonych przepisem art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, umożliwiających skorzystanie przez nich z ustanowionego w nim zwolnienia. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności pism Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, wynika, że budynek jest użytkowany niezgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. Podane w tychże pismach informacje mają, charakter specjalistyczny, w rozumieniu przepisu art. 197 Ordynacji podatkowej i mogą służyć za dowód na potwierdzenie podanych w nich faktów. Pochodzą bowiem od organu nadzoru konserwatorskiego, który z racji przysługujących mu kompetencji, nałożył na podatników określone obowiązki w zakresie utrzymania i konserwacji posiadanego obiektu zabytkowego i jest zobowiązany do dbania o ich należyte wypełnienie. W treści tychże pism miejscowy organ nadzoru konserwatorskiego opisał również szczegółowo charakter uchybień, świadczących, w ocenie ich autora, o tym, że posiadacze usytuowanego w granicach działki nr [...] obiektu zabytkowego nie utrzymują go w należytym stanie.. Spostrzeżenia miejscowego organu nadzoru konserwatorskiego potwierdził również organ I instancji, w trakcie przeprowadzonych w sprawie oględzin budynku głównego, dostrzegając to, ze jest on w złym stanie technicznym i wymaga rozległego remontu. W świetle powyższego brak jest podstaw do dopuszczania w tej sprawie dowodu z opinii biegłego odpowiedniej specjalności, o co wystąpił do Kolegium pełnomocnik jednego z podatników. W ocenie organu odwoławczego dowód taki w niniejszej sprawie jest nieuzasadniony, jako że okoliczności, które miałyby być jego przedmiotem, zostały dostatecznie wywiedzione, na podstawie pism miejscowego organu nadzoru konserwatorskiego oraz rezultatów rzeczonych oględzin. W ocenie SKO z materiałów sprawy nie wynika także, żeby budynek miał charakter mieszkalny. Z załączonego do akt sprawy wypisu z rejestru gruntów, sporządzonego według stanu na dzień [...] 2013 roku, wynika, że opodatkowana decyzyjnie działka nr [...] o powierzchni 1,1248 ha, ujęta jest w ewidencji jako "inne tereny zabudowane" (o symbolu Bi). Z załączonego na stronie 79 akt sprawy innego wypisu wynika, że zawiera on również "wypis z kartoteki budynków", opisujący ich funkcję, jako "budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa", jednakże z dalszych, podanych w nim informacji, wywieść należy, że zapisy te dotyczą obiektu o powierzchni 7 m2, a zatem tego, usytuowanego w obrębie działki nr [...], który, z racji wysokości kondygnacji pomieszczeń, nie stał się przedmiotem opodatkowania. Kolegium, opierając się na informacji, zawartej w piśmie Geodety Miasta J. z dnia [...] 2015 roku, oznaczonego nr [...], uznało, że zgodnie z dokumentacją geodezyjną, sporządzoną w 1995 roku przy modernizacji operatu ewidencji gruntów i budynków, budynek główny posadowiony w obrębie działki nr [...] opisany jest, jako "inny budynek trzykondygnacyjny". Pośrednio dowodzi tego także przywołany uprzednio zapis ewidencyjny dla całej działki nr [...], jak i informacja, podana przez M. B. na przeprowadzonej przed Kolegium rozprawie, w trakcie, której podał on, że przed nabyciem tego obiektu, w 2000 roku, mieściło się w nim przedszkole miejskie, a zatem spełniał on funkcję nie związaną z szeroko pojętym mieszkalnictwem. Zdaniem Kolegium obiekt ten nie "nabył" tej rumacji, w związku z zamieszkaniem w nim przez osobę fizyczną, bądź osoby fizyczne, sprawujące nad nim dozór, powierzony przez wspólników spółki cywilnej "A". Jak podał M. B., na przeprowadzonej przed Kolegium rozprawie, na ten cel zajęte zostało niewielkie pomieszczenie w tym budynku, co zdaniem organu odwoławczego nie świadczy o tym, że cały ten obiekt, po powierzchni użytkowej 995 m2, nabrał charakteru mieszkaniowego. O przekształceniu tego budynku w obiekt mieszkalny nie przesądza również deklarowany przesz podatników, w zawartej umowie sprzedaży, cel jego nabycia (mieszkalno-usługowy). Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, że prowadzone w tym kierunku prace budowlane zostały już zakończone, a ich odbioru formalnie dokonano, przez co nabyty przez odwołujących się obiekt stałby się budynkiem mieszkalnym. Z uwagi na ten fakt Kolegium nie uwzględniło, tak jak uprzednio, wniosku pełnomocnika M. B., złożonego na etapie instancyjnego postępowania, w ramach, którego wystąpiono o przesłuchanie, na powyższe fakty, osoby fizycznej, zamieszkującej w tym budynku. Dowód ten, nawet w przypadku potwierdzenia przez wnioskowanego świadka podanych w tezie okoliczności, byłby bez znaczenia dla oceny charakteru i funkcji obiektu i tym samym zasad jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wobec tego Kolegium uznało, że w sprawie tej nie znajduje zastosowania domniemywany przez podatników wyjątek od generalnej zasady opodatkowania gruntu i budynków według stawek związanych z prowadzoną działalnością gospodarcza, ustanowiony w przepisie art. la ust. 1 pkt 3) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dla budynków mieszkalnych oraz wiązanych z nim gruntów. Zdaniem Kolegium rozpatrujący sprawę organ podatkowy zasadnie przyjął, że rzeczony grunt (działkę nr [...]) oraz usytuowany na nim budynek główny należy uznać za znajdujący się w posiadaniu przedsiębiorców i tym samym opodatkować według stawek najwyższych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z materiałów sprawy wynika, że nabyta przez M. B. oraz A. B. w 2000 roku nieruchomość ujęta została, przed dniem 1 stycznia 2013 roku, w prowadzonej dla założonej przez nich spółki cywilnej ewidencji środków trwałych. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego Skarżący zarzucili: Niezapewnieniu podatnikowi - którym według skarżących w rozpatrywanym przypadku jest spółka cywilna - czynnego udziału w postępowaniu podatkowym. Skierowaniu decyzji obu instancji do podmiotów niebędących w rozpatrywanej sprawie podatnikami podatku od nieruchomości. 3 Zaakceptowaniu przez Organ Odwoławczy, że współzobowiązanym w obowiązku podatkowym określonym zaskarżonymi decyzjami jest Pani B. B. (będąca pełnomocnikiem spółki cywilnej), która osobiście nie ma nic wspólnego z opodatkowaną nieruchomością. Przyjęciu wbrew art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i art. 38 - 40 oraz art. 49 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, że pozaprawne (wydane bez podstawy prawnej, oparte na bezprawnych ustaleniach faktycznych niewiadomego pochodzenia) pisma [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków we W. stanowią wiarygodny dowód na okoliczność utrzymania zabytku, przy jednoczesnym pominięciu przeprowadzenia zgodnych z prawem dowodów (np. dowodu z opinii biegłego, zwrócenia się do Konserwatora Zabytków o przesłanie wydanych w sprawie zabytku rozstrzygnięć lub zaleceń, a w razie braku takowych o przeprowadzenie kontroli zabytku i poinformowania o jej wynikach). Zaniechaniu zebrania materiału dowodowego na okoliczność faktycznego przeznaczenia nieruchomości, a oparciu się w tym zakresie wyłącznie na treści wypisu z rejestru gruntów i budynków, która jest sprzeczna z konsekwentnymi twierdzeniami uczestników postępowania i całokształtem dostępnego materiału dowodowego. W uzasadnieniu podtrzymali wywody i twierdzenia składane w toku postępowania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, jakkolwiek nie wszystkie zarzuty zasługują na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270), stanowiąc, w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa. Należy również podkreślić, iż zgodnie, z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Odnosząc się w pierwszej kolejności do najdalej idących zarzutów- to jest nieprawidłowego oznaczenia strony- wskazać należy, że zgodnie z art. 7 Ordynacji podatkowej podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Na mocy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązkowi podatkowemu – podatkowi od nieruchomości podlegają osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2". Wśród podmiotów, na których spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ustawodawca wyodrębnił w sposób wyraźny i jednoznaczny spółki nieposiadające osobowości prawnej, do których zalicza się między innymi spółki cywilne. Konsekwencją tego uregulowania jest fakt, że w przypadku, gdy posiadaczem nieruchomości jest spółka cywilna (a z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie), podatnikiem jest ona, a nie jej wspólnicy. W prawie podatkowym, w odniesieniu do niektórych rodzajów podatków podatnikiem jest spółka cywilna, a nie wspólnicy. Do tej kategorii należy także podatek od nieruchomości. Błędnie zatem Kolegium uznało, że podatnikiem podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy nieruchomość została nabyta przez wspólników dla celów prowadzenia działalności gospodarczej są osoby fizyczne. Pogląd, że spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a., ponieważ posiadaczem jest nie sama spółka lecz jej wspólnicy, oznacza całkowite i bezpodstawne pominięcie wynikających z prawa ocen i okoliczności, z których wynika, że posiadanie to realizowane jest ramach jednostki organizacyjnej w postaci spółki cywilnej i dla osiągnięcia jej określonych celów, dla których wspólnicy ją ukonstytuowali i prowadzą jej działalność, w tym wykorzystując określone środki rzeczowe ze współwłasności łącznej. Przyjęcie wykładni prawa materialnego proponowanej przez kolegium spowodowałoby w praktyce faktyczne - funkcjonalne derogowanie zapisów prawnych u.p.o.l. dotyczących spółek cywilnych. W szczególności chodzi tu nie tylko o wynikające z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. unormowanie podmiotowe (adresatów - podatników) ustawy, ale również o regulację prawną art. 6 ust. 9, w której ustawodawca nakłada na określone podmioty prawa i obowiązki samoobliczenia podatku od nieruchomości, wymieniając wśród nich także jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej. W ocenie sądu w sprawie nie został także prawidłowo ustalony stan faktyczny. Podstawową kwestią sporną w sprawie było zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tym zakresie ustalenia organów są w ocenie sądu prawidłowe. Z powołanego przepisu wynika, że zastosowanie przewidzianego tam zwolnienia wymaga spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze, przedmiot opodatkowania w postaci gruntu (lub budynku) musi być wpisany indywidualnie do rejestru zabytków, a po drugie – poddany być musi utrzymaniu i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Jest w sprawie niespornym, że budynek znajdujący się na nieruchomości jest wpisany do rejestru zabytków. Z przytoczonych wcześniej przepisów zwalniających od podatku wynika, że warunkiem ich zastosowania jest utrzymanie, zagospodarowanie i konserwacja nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 lipca 2013 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. z 2014 r., poz. 1446 z późn. zm.) oraz przepisami wykonawczymi. Widać z tego, że ustawodawca podatkowy preferuje nie tyle ogólną dbałość o stan nieruchomości uskutecznianą stosownie do możliwości finansowych i własnego wyobrażenia właściciela (posiadacza) zabytku, lecz takie zachowanie, którego wymagają przepisy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. To z kolei determinuje także wyrażane w orzecznictwie stanowisko, że weryfikacji przestrzegania tych przepisów (utrzymania i konserwacji zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami) dokonuje wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24.08.2006 r., sygn. akt I SA/Po 1203/05 oraz wyrok WSA w Opolu z dnia 17.12.2008 r., sygn. akt I SA/Op 272/08 - dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie CBOSA). Zapatrywanie to potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, między innymi w wyroku z dnia 24.06.2010 r. (sygn. akt II FSK 343/09 - dostępny w CBOSA). W wyroku tym Sąd stwierdził, że skoro organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowe jest wystąpienie organu podatkowego do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielnie informacji, względnie przedstawienie przez zainteresowanego podatnika odpowiedniego zaświadczenia wydanego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. W niniejszej sprawie organ podatkowy trzykrotnie występował do [...] Konserwatora Zabytków we W. o wyrażenie stanowiska w przedmiocie należytego utrzymania i konserwacji zabytku przez skarżącego. Organ nadzoru konserwatorskiego stwierdził, że do 2014r nie prowadził prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych w budynku ani nie uzyskał w tym zakresie stosownych pozwoleń. Wskazał także, że budynek znajduje się w złym stanie technicznym i opisał występujące uszkodzenia. Organ nadzoru konserwatorskiego zaznaczył w podsumowaniu, że w 2014 r właściciele przystąpili do remontu. W ocenie organu opieka nad zabytkiem nie spełnia warunków z art. 5 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Przypomnieć trzeba, że przepis ten wskazuje podstawowe (wymienienie nie ma charakteru wyczerpującego) akty staranności dysponenta zbytku, polegające na zapewnieniu warunków: naukowego badania i dokumentowania zabytku (pkt 1), prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku (pkt 2), zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie (pkt 3), korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości (pkt 4) oraz popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury (pkt 5). W ocenie Sądu, wymóg zwolnienia podatkowego w postaci utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku nieruchomego ma charakter bezwzględny i zupełny (nie podlega też stopniowaniu). Oznacza to, że stwierdzenie uchybienia obowiązkom dysponenta zabytku w powyższym zakresie, określonym w przepisach o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, wyklucza uznanie spełnienia warunku zwolnienia nawet wtedy, gdy równocześnie dysponent ów wykonuje pewne (inne) czynności, które mogą być objęte pojęciem "opieki nad zabytkiem" w rozumieniu art. 5 przedmiotowej ustawy. Z przywołanego stanowiska organu nadzoru konserwatorskiego jednoznacznie wynikało, że skarżący nie dopełnił ciążących na nim obowiązków związanych z dysponowaniem zbytkiem, które mieściłyby się w pojęciach utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Z tego powodu nieuzasadnione były zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.) w postaci zaniechania przeprowadzenia dowodów i przez to wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jak już podniesiono, organ nie kwestionował podejmowania przez stronę działań na które się powoływała, a tylko uznał, że wobec stwierdzonych przez organ nadzoru konserwatorskiego wskazanych naruszeń, nie uzasadniają one (inne działania strony) zastosowania zwolnienia podatkowego. Zgodzić się należy z Kolegium, że we wskazanych okolicznościach zbędne na przykład było przesłuchanie świadków, zgłoszonych na okoliczność stanu faktycznego dotyczącego nieruchomości, w tym sprawowania na niej dozoru. Także nie miały ważącego dla sprawy znaczenia działania strony uskuteczniane w latach 2014-2015, gdyż wykraczało to poza przedmiotowy okres rozliczeniowy. Nie zostały natomiast- w ocenie sądu – wyjaśnione wszystkie okoliczności faktyczne związane z inną kwestią sporną – to jest charakterem mieszkalnym budynku. Organy powołały się w tej kwestii na treść zapisów w ewidencji gruntów. Jednak- jak kolegium samo przyznaje- wynikający z tej ewidencji zapisy dotyczą innego obiektu, ale nie budynku głównego. Wobec tego kolegium oparło się na informacji Geodety Miasta J. o treści dokumentacji geodezyjnej. Wskazać jednak trzeba, że informacja nie stanowi danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, o których mowa w art. 21 ust. 1 prawa geodezyjnego. W zakresie w jakim ewidencja nie zawiera informacji organy zobowiązane podatkowe są przeprowadzić postępowanie dowodowe co charakteru budynku. Wobec tego niezasadnie było pominięcie wniosków dowodowych strony – tym bardziej, że wskazywała ona na rozbieżności pomiędzy dokumentacją geodezyjną a konserwatorską, co do charakteru budynku. Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Trzeba zaś pamiętać, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak podkreślono w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, art. 122 Ordynacji podatkowej ( dawniej art. 7 K.p.a.) jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1982 roku, sygn. akt I SA 258/82, Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego 1982, nr 1, poz. 54; por. również J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne, Warszawa 1993, str. 126). Wykładnia ta, dotycząca art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego, bez wątpienia zachowuje swoją aktualność także w świetle regulacji zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Wskazać także należy, iż zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. "Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy." "Wyrażona w art. 122 o.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 o.p. nakładający na organ powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. W tym kontekście wskazać należy również, że stosownych ustaleń nie poczyniono przy oględzinach budynku. Protokół z tej czynności jest niezwykle lakoniczny i stwierdza jedynie fakt dokonania oględzin oraz odwołuje się do dokumentacji fotograficznej. Brak w nim natomiast w ogóle opisu nieruchomości, danych co do jej stanu i sposobu wykorzystania. Reasumując, na skutek wskazanych na wstępie naruszeń przepisów o postępowaniu Sąd uznał, iż organy nie wyjaśniły w stopniu dostatecznym stanu faktycznego w zakresie charakteru budynku, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a uzasadnia to uchylenie zaskarżonej decyzji. Ponownie rozpoznając sprawę organy winny we wskazanym zakresie uzupełnić postepowanie dowodowe oraz skierować decyzje do prawidłowo oznaczonej strony. Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).