I SA/Gd 1643/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 lutego 2016 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 8 września 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia 8 września 2015 r. Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 3 czerwca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Decyzja organu odwoławczego zapadła na tle następującego stanu faktycznego: Decyzją z dnia 19 maja 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego dokonał zmiany kodu TARIC 3404 90 00 00 zadeklarowanego dla towarów ujętych w zgłoszeniach celnych spółki o numerach [...] i [...] na kod 1511 90 19 90. Konsekwencją dokonanej na podstawie powyższej decyzji zmiany klasyfikacji taryfowej towaru była zmiana stawki celnej z 0% na 10,9%, co spowodowało konieczność określenia kwoty należności celnych podlegających retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 103.450,00 zł. Mając na uwadze dokonaną powyższą decyzją zmianę kwoty cła należnego w związku z importem towarów, Naczelnik Urzędu Celnego w dniu 3 czerwca 2015 r. wydał decyzję, na podstawie której określił spółce kwotę podatku VAT z tytułu importu towaru wskazanego w ww. dokumentach SAD w łącznej wysokości 242 084 zł i orzekł o poborze odsetek, o których mowa w art. 37 ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej jako "ustawa o VAT", od kwoty 23.794 zł. W odwołaniu od tej decyzji spółka wniosła o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, względnie o uchylenie jej w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Decyzją z dnia 3 września 2015 r. organ II instancji utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 19 maja 2015 r. w przedmiocie określenia należności celnych. Następnie Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 8 września 2015 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 3 czerwca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego we właściwy sposób skorygował wysokość podatku dla towarów wskazanych w zgłoszeniach celnych spółki i prawidłowo określił łączną kwotę podatku VAT należnego z tytułu importu. Podkreślił, że zaskarżona decyzja dotyczyła określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru, tymczasem większość zarzutów odwołania odnosi się do decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w sprawie należności celnych. Organ odwoławczy wskazał, że w decyzji z dnia 3 września 2015 r. obszernie odniósł się do tych zarzutów, dlatego odstąpił od powielania uzasadnienia rozstrzygnięcia wydanego w sprawie celnej. Organ nie podzielił zarzutu naruszenia art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, wskazując, że żaden przepis ustawy o podatku od towarów i usług nie zawiera warunku stanowiącego o konieczności oczekiwania z wydaniem rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości podatku od towarów i usług należnego w związku z importem towarów, do czasu uprawomocnienia się decyzji dotyczącej długu celnego. Naczelnik Urzędu Celnego miał prawo do określenia stronie wysokości podatku VAT w oparciu o ustaloną w odrębnej decyzji wysokość długu celnego. Fakt, że w dniu wydawania decyzji określającej podatek VAT, decyzja dotycząca długu celnego nie była ostateczna, w żaden sposób nie ograniczał możliwości rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Faktem niezaprzeczalnym jest, iż wysokość cła bezpośrednio wpływa na wysokość podstawy opodatkowania VAT, a w konsekwencji na wysokość podatku VAT z tytułu importu, co wynika wprost wynika z treści art. 29 ust. 13 ustawy o VAT. Tym samym decyzje organu celnego, dotyczące długu celnego i podatku od towarów i usług są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że wydanie decyzji w sprawie podatku VAT zależy od rozstrzygnięcia w przedmiocie należności celnych. Jeżeli zatem rozstrzygnięcie organu celnego dotyczące należności celnych zostanie uchylone przez organ odwoławczy lub sąd, to uchylenia będzie wymagało także rozstrzygnięcie w przedmiocie wymiaru podatku VAT. Stwierdzając poprawność określenia przez organ I instancji wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru wskazanego w zgłoszeniach celnych o numerach [...] i [...], Dyrektor Izby Celnej podzielił stanowisko co do zasadności orzeczenia o poborze odsetek wynikających z art. 37 ust. 1a ustawy o VAT. Podatnik nie wykazał bowiem, że wskazanie w zgłoszeniach celnych nieprawidłowego kodu TARIC i w konsekwencji zadeklarowanie dla importowanych towarów niższej niż należna kwoty podatku VAT, nie wynikało ze świadomego działania strony i nie było także efektem jej zaniedbania. Zakładając, że pomimo dysponowania informacjami na temat składu i sposobu otrzymywania importowanego produktu i długoletniego doświadczenia w branży świecarskiej, strona miała wątpliwości związane z wyborem dla importowanego towaru właściwej pozycji Wspólnej Taryfy Celnej, to jako podmiot zamierzający dokonać zakupu znacznej partii surowca na potrzeby realizowanej przez siebie produkcji, winna była zwrócić się do organu celnego o wydanie Wiążącej Informacji Taryfowej przed dokonaniem importu towaru. W świetle deklarowanej przez stronę oceny klasyfikacji taryfowej importowanego towaru jako problematycznej, zaniechanie wystąpienia o Wiążącą Informację Taryfową przed dokonaniem importu, organ odwoławczy ocenił jako zaniedbanie strony. Ponadto w ocenie organu odwoławczego, za podstawę odstąpienia od poboru odsetek wynikających z art. 37 ust 1a ustawy o VAT nie można uznać faktu zlecenia dopełnienia formalności celnych agencji celnej. Z akt sprawy wynika, że zgłoszenie celne zostało wypełnione przez spółkę z o.o. "B", która została upoważniona przez stronę do działania w charakterze jej przedstawiciela bezpośredniego. Taka forma przedstawicielstwa oznacza, że agencja celna działała w imieniu i na rzecz importera (art. 5 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 1992 r., ze zmianami). Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w zakresie, w jakim agencja celna działa w imieniu i na rzecz importera, okoliczności dotyczące ewentualnego zaniedbania agenta celnego zatrudnionego w tej agencji, włącznie z jego poziomem doświadczenia zawodowego, są brane pod uwagę w ramach oceny zaniedbania importera. Podsumowując, organ II instancji stwierdził, że skoro spółka w postępowaniu przed organem I instancji nie przedstawiła żadnych dowodów mogących potwierdzić, że dokonana przez nią klasyfikacja importowanego towaru do niewłaściwego kodu TARIC, nie wynikała z jej zaniedbania lub świadomego działania, to stwierdzając ww. błąd, skutkujący koniecznością wymiaru podatku VAT w wyższej wysokości, Naczelnik Urzędu Celnego miał prawo orzec o poborze odsetek określonych w art. 37 ust 1a ustawy o VAT. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Celnej naruszenie następujących przepisów: 1. art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015r. poz. 613 zwanej dalej: "O.p.") w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 727 ze zm.), poprzez działanie niebudzące zaufania do organów podatkowych, 2. art. 122 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, 3. art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez niedopuszczenie wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, 4. art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, 5. art. 191 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez błędne przyjęcie, iż istotne okoliczności sprawy zostały udowodnione, 6. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo iż ta naruszała przepisy wskazane w odwołaniu, które powinny skutkować jej uchyleniem, tj. art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 § 1, art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 oraz art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, 7. art. 37 ust. 1a ustawy o VAT, poprzez błędne przyjęcie, że spółka nie udowodniła okoliczności braku zaniedbania lub świadomego działania przy podaniu danych uznanych przez organ I instancji za nieprawidłowe. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że skoro organ przyjął ustalenia z postępowania zakończonego wydaniem decyzji w zakresie należności celnych, to uznać należało, że postępowanie dowodowe zostało przyjęte ze wszystkimi jego wadami. Skarżąca podniosła, że braki w materiale dowodowym w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Izby Celnej doprowadziły do błędnego ustalenia stanu faktycznego, co skutkowało błędnym zaklasyfikowaniem towaru do kodu taryfy celnej. Natomiast konsekwencją błędnej klasyfikacji towarowej i błędnego naliczenia cła było wadliwe określenie podatku VAT. Odnosząc się do zarzutu wadliwego zastosowania art.37 ust.1 ustawy o VAT, spółka zaznaczyła, że jednym z argumentów potwierdzających, że dochowała należytej staranności w swoich działaniach jest wynajęcie profesjonalnego przedstawiciela, tj. agencji celnej, której udzielono bezpośredniego upoważnienia i to za pośrednictwem tej agencji dokonano zgłoszeń. Skarżąca podkreśliła, że z okoliczności sprawy wynika, że pozostawała w usprawiedliwionym błędzie co do kodu spornego towaru i nie można przypisać jej z tego tytułu zaniedbania, ani tym bardziej świadomego działania przy podaniu danych uznanych przez organ za nieprawidłowe. Do skargi załączono kopię opinii dr. inż. M. T. wraz z załącznikami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zarzuty skargi w zasadniczej mierze sprowadzają się do kwestionowania działań organów, które doprowadziły do zmiany stawki celnej towarów wymienionych w spornych zgłoszeniach celnych, a w konsekwencji do podwyższenia kwoty należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu. Wobec tego wyjaśnić na wstępie należy, że przedmiotem postępowania podatkowego, poddanego ocenie przez Sąd jest określenie w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu sprowadzanych przez stronę skarżącą towarów. Postępowanie to zostało poprzedzone odrębnym postępowaniem w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych co do klasyfikacji taryfowej towaru oraz określenia długu celnego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że w przypadku, gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, klasyfikacja taryfowa czy cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyrok NSA z dnia 10 listopada 2006r., sygn. akt I FSK 182/06). Z powyższego wywieść więc należy, iż prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja w sprawie należności celnych, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku od towarów i usług. Jest to konsekwencją zdeterminowania rozstrzygnięcia podatkowego, pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego. W niniejszej sprawie trafnie Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że wiążą go ustalenia dokonane mocą decyzji z dnia 19 maja 2015 r., którą Naczelnik Urzędu Celnego dokonał zmiany kodu TARIC 3404 90 00 00 zadeklarowanego dla towarów wskazanych w zgłoszeniach celnych spółki o numerach [...] i [...] na kod 1511 90 19 90. Konsekwencją dokonanej na podstawie powyższej decyzji zmiany klasyfikacji taryfowej towaru była zmiana stawki celnej z 0% na 10,9%, co spowodowało konieczność określenia kwoty należności celnych podlegających retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 103.450,00 zł. Decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 września 2015 r. Sądowi orzekającemu w niniejszej sprawie z urzędu jest wiadome, że wyrokiem z dnia 17 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Gd 829/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę spółki na tę decyzję. W świetle powyższego za chybioną należy uznać argumentację strony, dotyczącą kwestii rozstrzygniętych w odrębnym postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych co do klasyfikacji taryfowej towaru oraz określenia długu celnego. Zarzuty skargi w tym zakresie wymykają się bowiem spod zakresu kognicji Sądu sprawowanej w ramach niniejszego postępowania, które dotyczy wyłącznie kontroli sądowoadministracyjnej decyzji określających stronie skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Innymi słowy skoro przedmiotem tego postępowania jest decyzja w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, to w granicach tej sprawy nie mieści się kwestia klasyfikacji taryfowej towaru, która była przedmiotem odrębnego postępowania. Zaakcentować więc należy, że zarzuty strony skarżącej dotyczące klasyfikacji taryfowej, które były przedmiotem rozważań organów celnych i sądu administracyjnego w postępowaniu dotyczącym weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej towaru oraz określenia długu celnego, nie mogą być rozstrzygane ponownie, jak tego oczekuje skarżąca. W związku z tym, jeśli kwota długu celnego została wyznaczona ostateczną decyzją organu celnego, to decyzja ta wiązała organ podatkowy w sprawie określenia stronie skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Decyzja ta wiążąco wyznaczyła elementy kalkulacyjne podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie, a pozostając w obrocie prawnym korzysta z domniemania zgodności z prawem. W myśl art. 5 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o VAT). Podstawą opodatkowania podatkiem VAT towarów w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (art. 29 ust. 13 ww. ustawy). Zgodnie z art. 41 ust. 1 oraz art. 146 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów wymienionych w spornych zgłoszeniach celnych wynosi 23%. W konsekwencji rozstrzygnięcie zmieniające klasyfikację taryfową oraz stawkę celną dla importowanych towarów wywarło decydujący wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a tym samym także na wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. W tej sytuacji uznać należało, że organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, wyciągając z niego właściwe konsekwencje prawne. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Celnej, potwierdzając poprawność określenia przez organ I instancji wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru wskazanego w zgłoszeniach celnych o numerach [...] oraz [...], zasadnie stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo orzekł o poborze odsetek wynikających z treści art. 37 ust. 1a ustawy o VAT. Otóż, zgodnie z art. 37 ust. 1a ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku należnego z tytułu importu towarów została określona w decyzjach, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34, naczelnik urzędu celnego pobiera od niepobranej kwoty podatku odsetki z uwzględnieniem wysokości i zasad obowiązujących dla poboru odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, z tym, że ich wysokość jest liczona od dnia następującego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych. Odsetek nie pobiera się, jeżeli podatnik udowodni, że wykazana w zgłoszeniu celnym nieprawidłowa kwota podatku była spowodowana okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Zdaniem Sądu, zebrany w toku postępowania materiał dowodowy jednoznacznie świadczy o tym, że klasyfikacja taryfowa przywiezionych towarów została zadeklarowana w ww. zgłoszeniach celnych wadliwie. Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że w sprawie nie było podstaw do odstąpienia od pobrania odsetek, o których mowa w art. 37 ust. 1a ustawy o VAT. Dowodem uzasadniającym odstąpienie od poboru odsetek nie może być fakt, że przedmiotem importu był towar posiadający nazwę handlową PALM WAX SM6035, która przetłumaczona na język polski, oznacza WOSK PALMOWY SM6035. Słusznie organ II instancji podkreślił, że importerem towaru była spółka, która zajmuje produkowaniem wyrobów świecarskich od 1989 roku, a importowany towar był przeznaczony na potrzeby takiej produkcji. Trudno zatem przyjąć, że spółka mogła nie wiedzieć, jaki surowiec sprowadza pod nazwą PALM WAX SM6035 i w związku z tym zasugerowała się nazwa handlową tego surowca. Ponadto zakładając, że pomimo dysponowania informacjami na temat składu i sposobu otrzymywania importowanego przez siebie produktu i pomimo posiadania długoletniego doświadczenia w branży świecarskiej, strona miała wątpliwości związane z wyborem dla importowanego towaru właściwej pozycji Wspólnej Taryfy Celnej, to jako podmiot zamierzający dokonać zakupu znacznej partii surowca na potrzeby realizowanej przez siebie produkcji, winna była zwrócić się do organu celnego o wydanie Wiążącej Informacji Taryfowej przed dokonaniem importu towaru. W świetle deklarowanej przez skarżącą oceny klasyfikacji taryfowej importowanego towaru jako problematycznej, zaniechanie wystąpienia o Wiążącą Informację Taryfową przed dokonaniem importu słusznie oceniono jako zaniedbanie. W toku postępowania przed organami oraz w skardze strona skarżąca utrzymywała, że zgłoszeń celnych dokonywała agencja celna, będąca profesjonalnym podmiotem posiadającym wyspecjalizowaną wiedzę. W ocenie Sądu, dla uwolnienia się od obowiązku zapłaty odsetek nie wystarczy przerzucenie odpowiedzialności za nieprawidłowości na przedstawiciela, którego sam podatnik wybrał jako swojego pełnomocnika. Poza tym skarżąca sama mogła podjąć działania, aby uchronić się od zapłaty odsetek, występując o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym podatku VAT, a odnośnie prawidłowej klasyfikacji towaru, jak wskazano wyżej, o wydanie Wiążącej Informacji Taryfowej. Skarżąca nie wykazała, że poza posłużeniem się przedstawicielem podjęła jakiekolwiek czynności, które świadczyłyby, że wykazanie w zgłoszeniu celnym nieprawidłowej kwoty podatku nie było spowodowane jej zaniedbaniem. Zebrany w toku postępowania materiał dowodowy jednoznacznie świadczy o tym, że klasyfikacja taryfowa przywiezionych towarów została zadeklarowana w wymienionych na wstępie zgłoszeniach celnych wadliwie. W konsekwencji kwota należności celnych została nieprawidłowo obliczona i wykazana przez zgłaszającego w ww. zgłoszeniach. Skarżąca nie podjęła żadnych działań, które mogły doprowadzić do określenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i kwoty należności celnych zgodnie z przepisami prawa celnego. W szczególności nie wystąpiła z wnioskiem do właściwego organu celnego o sprostowanie zgłoszeń w części dotyczącej deklarowanej klasyfikacji taryfowej. W konsekwencji zasadnie w niniejszej sprawie orzeczono o poborze odsetek wynikających z art. 37 ust. 1a ustawy o VAT. W świetle powyższego stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi, organy orzekające w niniejszej sprawie dysponowały materiałem dowodowym umożliwiającym podjęcie rozstrzygnięcia. W działaniach organów Sąd nie dopatrzył się naruszenia art.121, art.122, art.124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191§ 1 oaz art. 197 § 1 O.p. Wobec niestwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak też, by została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.