I SA/Ol 40/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Czajkowski po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2016 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J.P. na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]", postanawia odrzucić skargę. WSA/post.1 - sentencja postanowienia Działając na podstawie na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz art. 27 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2015 r., poz. 553 ze zm.), dalej: "u.k.s.", Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu "[...]’ wynik kontroli przedstawiający ustalenia i wnioski z postępowania kontrolnego działalności gospodarczej prowadzonej przez J.P., w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2010 – 2012 oraz podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2010 r. do grudnia 2012 r. Pismem z dnia 15 grudnia 2015 r. J.P. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olszynie na powyższy wynik kontroli, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej odrzucenie jako niedopuszczalnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 – 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty, czynności, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach wymienionych enumeratywnie w treści tego przepisu. Mając na uwadze, że wynik kontroli nie jest decyzją ani postanowieniem, rozważenia wymagało, czy stanowi on akt lub czynność z zakresu administracji publicznej, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.. Zgodnie z tym przepisem, sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej, orzekając w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, tj. nie mające charakteru decyzji lub postanowień a dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zaskarżony w niniejszej sprawie wynik kontroli został wydany na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.k.s.. Przepis ten stanowi, że organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne wynikiem kontroli, gdy ustalenia dotyczą nieprawidłowości w zakresie innym niż wymieniony w pkt 1, w szczególności w zakresie oświadczeń o stanie majątkowym, albo gdy nieprawidłowości nie stwierdzono. Oznacza to, że treścią takiego wyniku mogą być wskazania jedynie takich nieprawidłowości, które nie są związane z ustaleniami dotyczącymi podatków i innych należności budżetowych. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że wynik kontroli może być czynnością z zakresu administracji publicznej, o ile dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zagadnienie to było przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2000 r. o sygn. akt FPS 13/00 (ONSA 2001/2/58), w której sformułowano tezę, iż wynik kontroli, który – nie wykraczając poza granice ukształtowane przepisami art. 24 ust. 2 pkt 2 u.k.s. – wskazuje wyłącznie określone uchybienia oraz dokonuje ustaleń faktycznych, a tym samym nie dotyczy przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikających z przepisów prawa, nie podlega zaskarżeniu. Zawiera on jedynie ustalenia, które same w sobie nie kreują nowej sytuacji prawnej /nie są sprzężone z dyspozycjami dotyczącymi sfery praw i obowiązków kontrolowanego/. Adresat takiego wyniku może bronić swojego interesu w innym postępowaniu, w którym mogłyby zostać wykorzystane zawarte w tym akcie ustalenia. (...)". Pogląd ten został podtrzymany w późniejszym orzecznictwie na gruncie przepisów p.p.s.a. (np.: wyrok NSA z dnia 1 lutego 2005 r., sygn. akt FSK 1714/04, postanowienie NSA z dnia 16 marca 2010r. sygn. II GSK 482/09, postanowienie NSA z 13 stycznia 2011r., sygn. akt II GSK 1513/10, postanowienie NSA z dnia 24 września 2014r., sygn. akt II GSK 2121/14, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W sytuacji zatem, gdy jak w niniejszej sprawie organ kontroli skarbowej w zaskarżonym wyniku kontroli nie nałożył na skarżącego w sposób władczy żadnych obowiązków, należy uznać, że wynik ten stanowił jedynie środek dowodowy, który może być wykorzystany w innym postępowaniu. Wynik kontroli, jak słusznie wskazał organ, ograniczał się do ustaleń faktycznych odnośnie wywiązywania się przez skarżącego z obowiązków nałożonych przepisami prawa. Ustalenia te nie ukształtowały sytuacji prawnej strony, nie dotyczyły bowiem przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia bądź obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jeżeli zaś prowadzone przez organ kontroli skarbowej postępowanie doprowadziło do wydania decyzji administracyjnych, to te decyzje mogą być przedmiotem kontroli sądowej na mocy art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznając skargę za niedopuszczalną, odrzucił ją na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 p.p.s.a..