I SA/Lu 1209/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda, WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Michał Fiut po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lutego 2016 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy K. z dnia [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok wobec A. S.A. z siedzibą w W. i umorzyło postępowanie w sprawie. Z uzasadnienia decyzji wynika, że przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania było przedawnienie zobowiązania podatkowego z dniem 31 grudnia 2014 r., a więc przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Prokurator Rejonowy w K., wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, to jest: - art. 233 § 1 pkt 2a i art. 208 § 1 w związku z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), poprzez ich niesłuszne zastosowanie i rozpatrzenie odwołania A. S.A., w sytuacji gdy brak było przesłanek do merytorycznego rozpoznania odwołania, czego skutkiem było niesłuszne uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania, - art. 169 § 4 w związku z art. 169 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że odwołanie A. S.A. spełniało warunki formalne, pomimo uchybienia przez stronę terminowi określonemu w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej do uzupełnienia braków odwołania poprzez dołączenie pełnomocnictwa, co powinno skutkować wydaniem postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi Prokurator Rejonowy wskazał, że zaskarżona decyzja została wydana pomimo braku przesłanek do rozpatrzenia odwołania. W ocenie skarżącego, w realiach rozpatrywanej sprawy, odpowiedź strony na wezwanie do usunięcia braku formalnego odwołania została skierowana do organu drugiej instancji po upływie zakreślonego siedmiodniowego terminu. W takim stanie faktycznym Samorządowe Kolegium Odwoławcze błędnie przyjęło, że odwołanie spełnia wszystkie wymagania formalne i rozpoznało merytorycznie sprawę, czego skutkiem było uchylenie decyzji Wójta Gminy K. i umorzenie postępowania. Tymczasem brak formalny podania, w tym także brak pełnomocnictwa, nieusunięty w ustawowym terminie, uniemożliwia wywołanie skutku prawnego wnoszonego podania i powinno prowadzić do wydania postanowienia o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Skutek ten dotyczy również odwołania. W przypadku odwołania brak formalny powoduje więc, że nie wszczyna ono postępowania odwoławczego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 marca 2005 r., sygn. akt V SA/Wa 1770/04). W ocenie skarżącego niezastosowanie sankcji z art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej przez organ odwoławczy miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż postanowienie wydanie na tej podstawie nie rozstrzyga sprawy co do istoty, lecz kończy postępowanie w danej instancji. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podkreślając, że w rozpatrywanej sprawie uznało, iż warunkiem rozpatrzenia odwołania wniesionego przez pełnomocnika, który według odwołania był przekonany o dołączeniu pełnomocnictwa, jest dołączenie do akt danej sprawy pełnomocnictwa, natomiast niedopełnienie tego warunku, to jest niedołączenie pełnomocnictwa i jego brak w aktach sprawy daje organowi uprawnienie (nie obowiązek) do wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. W rozpoznawanej sprawie pełnomocnictwo udzielone M. I. zostało nadane w placówce pocztowej w następnym dniu po upływie terminu z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej ale znalazło się w aktach sprawy przed wydaniem zaskarżonego rozstrzygnięcia. Pozostaje zatem w aktach sprawy i jest skuteczne. Organ odwoławczy, badając odwołanie pod kątem poprawności formalnej uznał w konsekwencji, że odwołanie jest pozbawione wadliwości o charakterze formalnym i przystąpił do merytorycznego rozpatrzenia tego odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 z późn. zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), dalej P.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd uznał, że skarga Prokuratora Rejonowego w K. nie jest uzasadniona, gdyż decyzja będąca przedmiotem kontroli ostatecznie odpowiada prawu. Wprawdzie nie można zgodzić się z wynikającym z odpowiedzi na skargę stanowiskiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, według którego uzupełnienie braku formalnego odwołania w postaci braku pełnomocnictwa nawet z uchybieniem terminu jest skuteczne, o ile te pełnomocnictwo znajdzie się w aktach sprawy przed jej rozstrzygnięciem. Tak samo nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że niedołączenie pełnomocnictwa i jego brak w aktach sprawy daje organowi uprawnienie (nie obowiązek) do wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Jednak nawet jeżeli taka błędna motywacja doprowadziła do merytorycznego rozpoznania odwołania A. S.A., to w rezultacie organ odwoławczy prawidłowo wydał decyzję merytoryczną, a nie postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Z akt sprawy wynika, że zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy K. określił wysokość zobowiązania A. S.A. w podatku od nieruchomości za 2009 rok na kwotę [...] złotych. W toku postępowania podatkowego strona działała przez dwóch pełnomocników – adwokata K. S. i doradcę podatkowego A. L., którzy załączyli stosowne pełnomocnictwa do akt sprawy. Decyzję organu pierwszej instancji doręczono jednemu pełnomocnikowi oraz dodatkowo stronie w dniu [...] grudnia 2014 r., a ponadto drugiemu pełnomocnikowi w dniu [...] grudnia 2014 r. W dniu [...] stycznia 2015 roku do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęło odwołanie, nadane w placówce pocztowej operatora wyznaczonego w dniu [...] grudnia 2014 r. Odwołanie zostało podpisane przez M. I. – dyrektora Strategii Podatkowej, działającej jak pełnomocnik A. S.A. W treści odwołania zaznaczono, że pełnomocnictwo znajduje się w aktach sprawy. Pismem z dnia [...] stycznia 2015 roku Wójt Gminy K., nie znajdując podstaw do zastosowania przepisu art. 226 Ordynacji podatkowej przekazał odwołanie wraz z aktami sprawy organowi podatkowemu drugiej instancji – Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu. Organ drugiej instancji stwierdził, że w aktach sprawy brak jest pełnomocnictwa udzielonego M. I/ do reprezentowania A. S.A. W związku z powyższym, pismem z dnia 30 stycznia 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wezwało stronę – A. S.A. do usunięcia braku odwołania w terminie 7 dni, poprzez dołączenie do akt sprawy pełnomocnictwa udzielonego M. I., pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki wynika, że wezwanie strona (A. S.A.) odebrała w dniu [...] lutego 2015 r. Pismo stanowiące odpowiedź na wezwanie organu wraz z pełnomocnictwem udzielonym M. I. wpłynęło do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w dniu [...] lutego 2015 roku. Z daty na kopercie wynika, że zostało ono nadane w placówce pocztowej w dniu [...] lutego 2015 r., jeden dzień po upływie siedmiodniowego terminu do uzupełnienia braku formalnego odwołania. Po dokonaniu ustaleń w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego i rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy K. z dnia [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok wobec A. S.A. i umorzyło postępowanie w sprawie, ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego z dniem 31 grudnia 2014 r. W przedstawionym stanie faktycznym sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze, inaczej niż twierdzi skarżący, mogło i miało obowiązek rozpoznać merytorycznie odwołanie podatnika – chociaż z innych przyczyn niż wskazane w odpowiedzi na skargę. Zgodnie z treścią art. 136 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2016 r.) strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Przepis art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w przypadku gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W myśl art. 235 Ordynacji podatkowej w sprawach nieuregulowanych w art. 220-234 w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji. Powyższe oznacza, że jeżeli odwołanie nie spełnia warunków odwołania, koniecznych do nadania odwołaniu biegu, innych niż te, które są wymienione w art. 222 Ordynacji podatkowej, to wówczas stosuje się przepisy art. 169 § 1 -2, 4 Ordynacji podatkowej dotyczące usuwania braków podania i skutków nieusunięcia tych braków w terminie. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych jako brak formalny podania poczytuje się również niedołączenie stosownego pełnomocnictwa przez osobę je wnoszącą (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 615/14, wyrok NSA z dnia 1 października 2001 r., sygn. akt II SA 2177/00, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 września 2014 r., sygn. akt I SA/Go 428/14). Odwołanie strony wnoszone przez pełnomocnika, który nie przedstawił organowi podatkowemu pełnomocnictwa, będzie zatem podlegało procedurze uzupełnienia braków formalnych określonej w art. 169 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, skoro pełnomocnictwo upoważniające M. I. do działania w imieniu spółki A. S.A. nie zostało dołączone do akt sprawy, należało wezwać wnoszącego podanie (M. I.) - zgodnie z literalnym brzmieniem art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej do uzupełnienia braku formalnego pisma przez dołączenie pełnomocnictwa. Brak podpisu strony na odwołaniu (jeżeli odwołanie wnoszone jest przez stronę osobiście) oraz brak polegający na niezłożeniu z odwołaniem dokumentu pełnomocnictwa (jeżeli odwołanie wnoszone jest przez pełnomocnika) to formalne braki odwołania, które powinno zawierać podpis odwołującego się bądź osoby umocowanej w sposób udokumentowany, a także samo udokumentowanie umocowania w postaci pełnomocnictwa. Ten formalny brak odwołania (brak pełnomocnictwa osoby, która podpisała odwołanie jako pełnomocnik) zobowiązywał organ odwoławczy do zastosowania trybu z art. 169 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej przez wezwanie osoby, która złożyła odwołanie jako pełnomocnik (M. I.) do złożenia w ustawowym terminie dokumentu pełnomocnictwa, a przy braku złożenia przez wezwaną stosownego pełnomocnictwa, przez wezwanie samego podatnika do podpisania przez niego odwołania w ustawowym terminie. Sąd podziela wyrażony w orzecznictwie pogląd co do konieczności stosowania opisanego wyżej trybu postępowania w razie braku formalnego podania (odwołania), polegającego na niedołączeniu dokumentu pełnomocnictwa do podania podpisanego przez osobę przedstawiającą się jako pełnomocnik (por. wyrok NSA z dnia 17 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1642/10, SIP Lex nr 1145412, wyroki WSA w Lublinie z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 703/08, SIP Lex nr 516587 oraz z dnia 12 października 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 457/12, SIP Lex nr 1234859, wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 2064/13, SIP Lex nr 1429148). Zatem stosownie do treści art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wezwanie do usunięcia braków odwołania w rozpoznawanej sprawie powinno zostać w pierwszej kolejności skierowane do osoby wnoszącej odwołanie jako pełnomocnik, to jest do M. I., a dopiero w razie niewykazania przez wymienioną umocowania do działania w imieniu spółki, organ drugiej instancji powinien wezwać samą stronę do podpisania odwołania. Jedynie zachowanie takiej procedury mogłoby uzasadniać - w razie braku odpowiedzi na wezwanie w zakreślonym terminie, najpierw od osoby przedstawiającą się jako pełnomocnik, a następnie od samego podatnika - wydanie postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia w oparciu o przepis art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Warunkiem zastosowania przez organ podatkowy negatywnych dla podatnika skutków procesowych nieuzupełnienia braków formalnych odwołania jest skuteczne pod względem prawnym wezwanie. Jest to wprawdzie czynność materialno-techniczna, ale dla wywołania skutków prawnych wezwanie musi spełniać określone warunki proceduralne. Wezwanie musi więc być doręczone właściwemu podmiotowi, zawierać precyzyjne określenie jakie braki formalne mają być przez osobę wezwaną uzupełnione oraz w jaki sposób i w jakim terminie ma to nastąpić, a także musi zawierać precyzyjne określenie skutków nie uzupełnienia żądanych braków. (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 543/12, SIP Lex nr 1484786). Jak wcześniej wyjaśniono, w rozpoznawanej sprawie wezwanie do usunięcia braków formalnych odwołania zostało skierowane bezpośrednio do strony z pominięciem osoby wnoszącej odwołanie w imieniu A. S.A. – M. I. W sprawie nie zachowano zatem prawidłowej procedury w zakresie wezwania do usunięcia braków formalnych odwołania. Nie było zatem możliwe wydanie postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia w oparciu o treść art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, nawet gdyby pełnomocnictwo nie zostało uzupełnione. Organ musiałby bowiem najpierw prawidłowo wezwać do usunięcia braku formalnego odwołania w opisany wyżej sposób, a dopiero gdyby te wezwania okazały się bezskuteczne mógłby pozostawić odwołanie bez rozpatrzenia. W sytuacji kiedy do akt sprawy zostało złożone pełnomocnictwo, mimo nieprawidłowo skierowanego wezwania, odwołanie nie miało już braków i organ mógł przystąpić do jego merytorycznego rozpatrzenia. Dodatkowo należy wskazać, że nawet gdyby uznać, że wezwanie do usunięcia braku formalnego odwołania mogło lub powinno być skierowane od razu do strony, a nie do osoby przedstawiającej się jako pełnomocnik, to i tak w realiach niniejszej sprawy skierowanie wezwania bezpośrednio do Spółki okazałoby się nieprawidłowe. Jak wcześniej wspomniano, z akt sprawy wynika, że Spółka reprezentowana była w postępowaniu podatkowym przez dwóch innych pełnomocników, a ich pełnomocnictwa nie były ograniczone tylko do pewnych czynności, czy konkretnej fazy postępowania podatkowego. W takiej sytuacji zgodnie z art. 145 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się jednemu z pełnomocników. Wezwanie doręczone bezpośrednio stronie, z pominięciem pełnomocnika, nie może wywołać dla strony negatywnych skutków proceduralnych. W rozpatrywanej sprawie nawet gdyby okazało się, że bezskuteczne byłoby wezwanie skierowane do M. I., to kolejne wezwanie, tym razem do podpisania odwołania przez osobę reprezentującą Spółkę powinno byłoby zostać skierowane do jednego z prawidłowo umocowanych pełnomocników, a nie do samej Spółki. Podsumowując należy stwierdzić, że brak formalny odwołania został usunięty w terminie otwartym do tej czynności, ponieważ siedmiodniowy termin końcowy nie zaczął nawet swojego biegu, ze względu na niezgodne z omówionymi przepisami wezwanie do usunięcia braku formalnego skierowane bezpośrednio do strony. Słusznie zatem organ drugiej instancji, w sytuacji gdy prawidłowe pełnomocnictwo znajdowało się w aktach postępowania w chwili wydawania decyzji, merytorycznie rozpoznał odwołanie. Uchylnie postanowienia organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania podatkowego nie budzi wątpliwości, skoro według ustaleń organu bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego nie był przerywany ani zawieszony, a termin przedawnienia upłynął z dniem 31 grudnia 2014 r. Bezzasadne są w rezultacie wskazywane w skardze zarzuty naruszenia przepisów art. 233 § 1 pkt 2a i art. 208 § 1 w związku z art. 220 § 2 oraz art. 169 § 4 w związku z art. 169 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.