I SA/Bd 1099/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: Starszy asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 01 marca 2016r. sprawy ze skargi M. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. uchyla zaskarżone postanowienie 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz M.G. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania 1. Postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. odmówił M.G. (skarżący) uznania zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w części dotyczącej: braku wymagalności egzekwowanego obowiązku, niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych z [...] sierpnia 2013 r. Pozostałe zarzuty zostały rozpoznane w odrębnym postępowaniu, po uzyskaniu stanowiska Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. 2. Po rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z [...] listopada 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w sprawie doręczono bankowi [...] sierpnia 2013 r. i z tym dniem zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne. Natomiast bez wpływu na ustalenie momentu wszczęcia tego postępowania pozostaje fakt doręczenia zobowiązanemu tytułów wykonawczych w dniu [...] września 2013 r. Powyższe potwierdza bezpodstawność zarzutu zajęcia ruchomości przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się zaś do wskazania, że egzekucja prowadzona jest w oparciu o inne numery tytułów wykonawczych wyjaśnił, iż są to numery systemowe przypisane do tytułów wykonawczych z [...] sierpnia 2013 r., co wynika między innymi z zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. 3. Również zarzut braku wymagalności obowiązku z uwagi na złożenie przy skargach do WSA w Bydgoszczy wniosków o wstrzymanie wykonania decyzji, stanowiących podstawę tytułów wykonawczych, uznał za niezasadny. W tym zakresie organ odwoławczy podkreślił, że w pouczeniu rozstrzygnięć organu odwoławczego wskazano, iż są one ostateczne w administracyjnym toku instancji, stąd są wymagalne i podlegają wykonaniu w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postanowieniami z dnia [...] września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wstrzymania ich wykonania a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na dzień wydania postanowienia, nie poinformował o wstrzymaniu wykonania tych orzeczeń. 4. Organ uznał za niezasadny zarzut zastosowania niedopuszczalnego środka egzekucyjnego, tj. zajęcia: środków stanowiących dopłaty wypłacane przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (ARiMR) na rachunku bankowym w [...], narzędzi i przedmiotów niezbędnych do pracy zarobkowej wykonywanej osobiście przez zobowiązanego, surowców niezbędnych do tej pracy na okres 7 dni, przedmiotów do wykonywania zawodu, przedmiotów niezbędnych do pracy w rolnictwie oraz wkładów oszczędnościowych złożonych w [...]. W tym zakresie organ zauważył, że zgodnie z art. 14a ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.) w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Niezależnie jednak od okoliczności zawieszenia działalności gospodarczej, w świetle art. 8 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. dalej: ustawa p.e.a.), nie sposób przyjąć, iż zwolnieniu z egzekucji podlegałyby ruchomości w postaci: samochodu ciężarowego, przyczepy towarowej czy kontenerów stalowych. Także w art. 8a § 1 ustawy p.e.a. ustawodawca nie przewidział dla tego rodzaju urządzeń/narzędzi zwolnienia z egzekucji w przypadku, gdy zobowiązanym jest rolnik prowadzący gospodarstwo rolne. 5. Przenosząc powyższe na grunt sprawy organ odwoławczy wskazał, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ nie dokonywał zajęć wierzytelności z tytułu dopłat ARiMR, lecz zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego. Podkreślił, że podmiotem odpowiedzialnym za prawidłową realizację zajęcia jest dłużnik zajętej wierzytelności, którym w tym przypadku jest [...], zaś wobec braku odpowiedzi banku na dokonane zajęcie rachunku bankowego oraz nieprzekazania jakichkolwiek kwot tytułem zajęcia, organ przyjął, że zastosowany środek egzekucyjny jest dopuszczalny. Nie bez znaczenia jest również okoliczność, że w toku prowadzonego wcześniej przez organ egzekucyjny postępowania zabezpieczającego uzyskano informacje, że w okresie od 1 czerwca do 26 lipca 2013 r. na rachunek bankowy nie zostały przekazane dotacje ARiMR. 6. W odniesieniu do kwestii zajęcia wkładów oszczędnościowych zgromadzonych w [...], organ zaznaczył, że art. 8 § 1 pkt 7 ustawy p.e.a. nie oznacza, iż organ egzekucyjny w ogóle nie może prowadzić egzekucji z wkładów oszczędnościowych złożonych w bankach tego rodzaju należności. Dla oceny zarzutu zastosowania zbyt uciążliwych środków egzekucyjnych istotne znaczenie ma analiza wysokości dochodzonych należności (ok. [...] mln zł) w zestawieniu z posiadanym majątkiem i podejmowanymi przez zobowiązanego czynnościami. Zauważył, że jak wynika z pisma [...] umowa rachunku firmowego wygasła z dniem 23 września 2013 r., natomiast wpływy na rachunek skarżącego pochodziły z rachunku firmowego. W wyniku podjętych do tego rachunku czynności egzekucyjnych uzyskano kwotę [...] zł. W konsekwencji również w tym przypadku organ egzekucyjny nie jest odpowiedzialny za prawidłowość realizacji zajęcia, a w sprawie zastosowano dopuszczalny środek egzekucyjny. 7. Organ odwoławczy nie uznał zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia ruchomości, skoro pozostawiono je pod dozorem zobowiązanego, a prowadzona działalność gospodarcza została zawieszona na okres od 1 września 2013 r. do 31 sierpnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że skarżący nie dysponuje innymi składnikami majątku, które gwarantowałyby zaspokojenie należności. Końcowo zwrócił uwagę na podejmowane przez skarżącego działania, które utrudniają i ograniczają skuteczność zastosowanych środków egzekucyjnych np. wygaśnięcie rachunku firmowego w [...], zawieszenie działalności gospodarczej. W kwestii nieprawidłowego określenia wysokości kosztów egzekucyjnych w tytułach wykonawczych, organ wyjaśnił, że w postępowaniu w sprawie zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego zakres ten nie podlega merytorycznej ocenie. 8. Dodatkowo organ podał, że postanowieniem z [...] listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. rozpoznał pozostałe ze zgłoszonych przez skarżącego zarzutów, odmawiając uznania ich za zasadne. 9. W skardze do sądu skarżący zaskarżył rozstrzygnięcie organu w całości wnosząc o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w I., jak również uchylenie tytułów wykonawczych z [...] sierpnia 2013 r. Przedmiotowemu postanowieniu zarzucił naruszenie: 1) art. 33 pkt 1 i pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3, art. 26 § 1, § 2 i § 4, art. 27a ustawy p.e.a. w związku z załącznikiem nr 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541) oraz w zw. z art. 24 ust. 5 i art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214) w zw. z art. 53 § 1 i art. 54 § 1 pkt pkt 2, pkt 3, pkt 7, pkt 7a, pkt 8 O.p. i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. Nr 165, poz. 1373) przez uznanie, że zarzuty braku wymagalności obowiązku i wypełnienia tytułów wykonawczych z naruszeniem art. 27 ustawy p.e.a. są nieuzasadnione. W sytuacji, gdyby organ zastosował powołane przepisy musiałby uznać, że tytuły wykonawcze zostały wypełnione z naruszeniem art. 27 ustawy p.e.a., a obowiązek, którego dotyczą tytuły wykonawcze nie istnieje i nie jest wymagalny, w tym w szczególności co do odsetek, gdyż w tytule wykonawczym błędnie naliczono odsetki i nie uwzględniono okresów, w których odsetki nie są naliczane; 2) art. 33 pkt 2 ustawy p.e.a. przez uznanie za nieuzasadniony zarzut braku wymagalności obowiązku, mimo że wraz ze skargami na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] lipca 2013 r. zostały złożone wnioski o wstrzymanie ich wykonania; 3) art. 33 pkt 6 ustawy p.e.a. w zw. z art. 8 § 1 pkt 15 ustawy w z art. 32 ustawy z dnia 9 maja 2008r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz.U. z 2008r. Nr 98, poz. 634 ze zm.), art. 29 Rozporządzenia Rady (WE) nr 73/2009 z dnia 19 stycznia 2009r. ustanawiającego wspólne zasady dla systemów wsparcia bezpośredniego dla rolników w ramach wspólnej polityki rolnej i ustanawiające określone systemy wsparcia dla rolników oraz art. 37 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 26 stycznia 2007r. o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 1164) oraz w zw. z art. 26 § 1, § 4, § 5, art. 32, art. 62 § 2, art. 8 § 1 pkt 4 i pkt 5, art. 8a § 1 pkt 8, 10, 11, art. 8 § 1 pkt 7 ustawy p.e.a., przez uznanie za nieuzasadniony zarzutu niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego, mimo iż dokonano zajęcia środków, które zgodnie z powołanymi wyżej przepisami nie podlegają zajęciu; nadto zajęcia ruchomości dokonano przed doręczeniem tytułów wykonawczych zobowiązanemu, a okoliczności te wskazują bez wątpienia, że zarzut niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego jest uzasadniony; 4) art. 33 pkt 8 ustawy p.e.a., przez uznanie za nieuzasadniony zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, mimo iż zawieszenie działalności gospodarczej przez zobowiązanego było następstwem dokonania zajęcia egzekucyjnego (wcześniej zabezpieczającego), w tym w szczególności poprzez zajęcie rachunków bankowych, surowców zobowiązanego oraz środków transportu; 5) art. 54, art. 26 § 1 § 4 i § 5, art. 32 oraz art. 98 § 2 ustawy p.e.a. przez: a) uznanie, że dokonanie czynności zajęcia ruchomości przed doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego czy też tytułów wykonawczych i ich niedoręczenie, przy dokonaniu tej pierwszej czynności wobec zobowiązanego, było prawidłowe i b) nieuchylenie czynności zajęcia; 6) art. 54 i art. 97 § 2 w zw. z art. 8 § 1 pkt 4 i pkt 5, art. 97 § 2 w zw. z art. 8a § 1 pkt 8, 10, 11 ustawy p.e.a. przez uznanie, że czynności zajęcia były dokonane prawidłowo, mimo iż organ egzekucyjny dokonał zajęcia ruchomości, które zgodnie powołanymi przepisami nie podlegają zajęciu; 7) art. 64 ustawy p.e.a., przez uznanie za nieuzasadniony zarzutu błędnego naliczenia kosztów postępowania egzekucyjnego i niedopuszczalne prowadzenie w tym zakresie postępowania egzekucyjnego; nadto działanie przez organ z rażącym naruszeniem zasady zaufania do organów państwa, a w związku z tym naruszenie zasady praworządności; uchylenie części skutków tych naruszeń jest możliwe przez nienaliczenie, czy też względnie umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego. 10. Wyrokiem z 5 marca 2014 r., sygn. I SA/Bd 96/14 WSA w Bydgoszczy oddalił skargę, nie podzielając zarzutów skarżącego. Wskutek wniesionej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 25 września 2015 r. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. NSA podzielił zarzut skarżącego dotyczący zajęcia rachunku bankowego w Banku [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 11. Skarga jest uzasadniona. Zgodnie z art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) sąd administracyjny uwzględnia skargę na postanowienie, jeśli stwierdza naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto na podstawie art. 190 ustawy p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. 12. Uwzględniając powyższą regulację, dla rozstrzygnięcia sprawy konieczne jest przeanalizowanie rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartych w wyroku z dnia 25 września 2015 r. Za uzasadniony Sąd kasacyjny uznał zarzut naruszenia przepisów postępowania w zakresie zaakceptowania przez Sąd pierwszej instancji prawidłowości stanowiska organów przy ocenie zarzutu niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego tj. dokonania zajęcia środków, które na podstawie art. 32 ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa oraz art. 29 rozporządzenia Rady (WE) nr 73/2009 ustanawiającego wspólne zasady dla systemów wsparcia bezpośredniego dla rolników w ramach wspólnej polityki rolnej i ustanawiające określone systemy wsparcia dla rolników, zmieniające rozporządzenie nr 1782/2003 o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego. Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że w razie zajęcia rachunku bankowego przez organ egzekucyjny i podniesienia zarzutu, że zastosowany środek egzekucyjny jest niedopuszczalny z uwagi na wyłączenie danej wierzytelności na podstawie art. 8 § 1 pkt 15 ustawy p.e.a., wymagane jest wyjaśnienie, czy rzeczywiście środki znajdujące się na zajmowanym rachunku nie są środkami, o których mowa w w.w. przepisie. NSA uznał, że nie dokonano w sprawie wnikliwej oceny materiału dowodowego pod tym kątem. Nie zmienia takiej oceny okoliczność, że bank [...] nie odpowiedział organowi na zajęcie, ani nie przekazał z tego tytułu żadnych kwot. 13. W kontekście powyższych uwag, Naczelny Sąd Administracyjny uchylając zaskarżony wyrok wytknął, że orzekając w sprawie pominięto przy ocenie dowodów wydruk z wyciągu bankowego Banku [...] złożony przez skarżącego oraz jego wyjaśnienia zawarte w zażaleniu i skardze do sądu. Jednocześnie pozostałe zarzuty skargi Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadne. 14. Ponownie rozpoznając skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy stwierdził, że skarżący powoływał się na okoliczność, iż na przedmiotowym rachunku znajdują się wyłącznie dopłaty przekazywane przez ARiMR, które nie podlegają zajęciu a są wykorzystywane na cele prowadzonej działalności rolniczej. W konsekwencji zajęcie tego rachunku jest nie tylko niezgodne z prawem, ale uniemożliwi wykonanie czynności agrotechnicznych (z uwagi na niemożność uiszczenia zapłaty za te usługi), a nade wszystko uniemożliwi spłacanie rat kredytu preferencyjnego udzielonego przez ten bank przy wsparciu ARiMR. Zasadne więc pozostaje przeanalizowanie historii tego rachunku pod kątem oceny, jakiego rodzaju zobowiązania obsługuje tak, by wyjaśnić, czy faktycznie środki znajdujące się na zajmowanym rachunku są środkami, o których mowa art. 8 § 1 pkt 15 ustawy p.e.a. 15. Przedstawiona przez skarżącego historia operacji dokonywanych przy wykorzystaniu tego rachunku dotyczy wyłącznie okresu od marca 2013 do czerwca 2013 roku, jednak uznać należy, że jest to okres reprezentatywny dla oceny, czy rachunek ten służył do obsługi środków przekazywanych przez ARMiR, które wypłacane są w określonych okresach czasu. Zasadne zatem pozostaje przeanalizowanie, czy przedmiotowy rachunek został wyodrębniony wyłącznie do środków, o których mowa w art. 8 § 1 pkt 15 ustawy p.e.a., co wynikałoby w szczególności ze stosownych umów. Składając zarzuty skarżący podniósł, że środki gromadzone na tym rachunku były wykorzystywane na spłatę kredytu związanego z działalnością rolniczą. Stąd konieczne pozostaje przeanalizowane, czy rachunek ten został w stosownych umowach przewidziany, jako rachunek do obsługi tych właśnie kredytów. Takich danych, z naruszeniem art. 7 Kpa organ nie zgromadził w sprawie, przenosząc na skarżącego niekorzystne skutki swoich zaniechań w dążeniu do pełnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, 16. Organ, wobec braku odpowiedzi ze strony Banku na dokonane zajęcie i nieprzekazanie kwot, wywiódł nieuzasadniony wniosek, że zajęty rachunek nie ma charakteru "wyodrębnionego", a środki na nim zgromadzone nie pochodzą z dotacji czy płatności finansowanych z udziałem środków europejskich. W sprawie nie ustalono zatem jednoznacznie, czy zajęty rachunek bankowy założony przez stronę jest tożsamy z "wyodrębnionym rachunkiem bankowym" dla obsługi określonych w art. 8 § 1 pkt 15 ustawy p.e.a. środków a także, czy obiektywnie rzecz biorąc może on zostać uznany za wyodrębniony (por. wyrok NSA z 13 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 901/08 dostępny na www.orzeczeniansa.gov.pl). 17. Konstrukcja analizowanego zwolnienia z egzekucji oparta jest na katalogu rzeczy i praw podlegających wyłączeniu z mocy ustawy, co sprawia, że organ egzekucyjny każdorazowo zobowiązany jest uwzględniać wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy p.e.a. z urzędu. Każda sprawa wymaga zatem indywidualnego wyjaśnienia na gruncie katalogu wyłączeń spod egzekucji administracyjnej przewidzianych w ww. przepisie (por. wyrok WSA w Szczecinie z 12 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 55/15, wyrok WSA w Warszawie z 25 sierpnia 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 1369/15). Oznacza to, że brak informacji, o którą zresztą organ nie występował, na okoliczność, czy zajęty rachunek jest rachunkiem wyodrębnionym, nie zwalnia organów podatkowych z przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie. Ponadto jak podkreślił NSA, organ dysponując wyjaśnieniami strony o źródle pochodzenia środków znajdujących się na spornym rachunku, nie może powoływać się na brak wiedzy w tym zakresie. Strona skarżąca bowiem nie tylko w skardze do sądu, ale już w zażaleniu na postanowienie z dnia [...] października 2013 r., powoływała się na historię przelewów dokonywanych na tym koncie, zaś organ winien był ten materiał dowodowy uwzględnić, a następnie wyjaśnić, czy w kontekście tych okoliczności miał zastosowanie art. 8 § 1 pkt 15 ustawy p.e.a. 18. W kontekście przedmiotowej sprawy na uwagę zasługuje pogląd wyrażony w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. akt III CZP 104/14 odnoszący się do zajęcia rachunku bankowego, na którym znajdowały się środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.), tj. środki pochodzące z funduszy unijnych, a więc o podobnym charakterze. W analizowanej sprawie, z umów o dofinansowanie, wynikało, że na zajęte rachunki bankowe dłużnika przekazywane były środki przeznaczone na realizację programów współfinansowanych z udziałem środków pochodzących z funduszy. Sąd Najwyższy uznał, że przedmiotowe środki nie podlegają egzekucji, bez względu na to czy zostały przekazane już dłużnikowi i znajdują się na jego rachunku bankowym. W konsekwencji zajęcie rachunku bankowego nie może obejmować środków pochodzących z funduszy unijnych. Wnioskiem płynącym z podjętej uchwały jest konieczność starannego postępowania banku, który prowadzi rachunek dłużnika oraz informowanie podmiotu dokonującego zajęcia, jakiego rodzaju środki znajdują się na rachunku klienta, tj. czy są to tylko środki pochodzące z dotacji, czy również prywatny majątek. 19. Korzystając z wyżej wyrażonego poglądu należy przyjąć, że jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że na zajęty rachunek przekazywane były środki pochodzące z dotacji, rachunek taki nie może podlegać egzekucji. Jednak ustalenie charakteru rachunku jest obowiązkiem organu, przy udziale skarżącego. Istotna w tym zakresie jest umowa, albowiem wszystkie płatności z udziałem środków unijnych muszą się odbywać za pośrednictwem osobnego konta bankowego wskazanego w umowie. Ustalenie tej okoliczności w ponownym postępowaniu będzie zadaniem organu. Winien on ustalić w banku, czy rachunek ma status rachunku wyodrębnionego. Niezależnie od tego organ winien przeanalizować – na bazie złożonego wydruku – jaki charakter mają wpłacane na rachunek należności i sięgając do umów, które są podstawą wypłaty środków ustalić, czy wynika z nich szczególny charakter wyodrębnionego rachunku. 20. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uchylił zaskarżony wyrok na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy p.p.s.a. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. oraz § 14 ust 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r (t.j. Dz. U. z 2013 r poz. 490 ze zm.).