I SA/Rz 80/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Tomasz Smoleń Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2016 r. sprawy ze skargi spółki "A" w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości i odmowie wypłaty oprocentowania nadpłaty oddala skargę. I SA/Rz 80/16 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2015r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze , po rozpoznaniu odwołania A. S.A. w Warszawie (dalej Spółka lub Skarżąca), utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta S. z dnia [...] sierpnia 2015r. nr [...] w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. oraz odmowy wypłaty oprocentowania nadpłaty. Jak wynika z akt sprawy, w wyniku decyzji Burmistrza Miasta S. z dnia [...] listopada 2014r. nr [...], określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r. Spółka uiściła kwotę 104.732zł. W wyniku odwołania od tej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze , decyzją z dnia [...] marca 2015r. nr [...] uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta S. z dnia [...] listopada 2014r. i umorzyło toczące się postępowanie z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym na podstawie art. 77 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej o.p., organ podatkowy w dniu 17 kwietnia 2015r. zwrócił na konto bankowe podatnika nadpłatę w podatku od nieruchomości w wysokości 104 732zł (w tym należność główna - 64 217zł, odsetki - 40.515zł). Decyzją z dnia [...] kwietnia 2015r. Burmistrz Miasta S. umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty, które zostało wszczęte na wniosek Spółki złożony w dniu [...] grudnia 2014r. Decyzja ta została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] lipca 2015r. nr [...] a sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia. W przeprowadzonym ponownie postępowaniu organ podatkowy ustalił, że kwota 104.732zł, która obejmowała podatek w wysokości 64 217zł., stanowiący różnicę pomiędzy podatkiem określonym w decyzji Burmistrza Miasta S. z dnia [...] listopada 2014r. a podatkiem zapłaconym w 2009r. oraz odsetki w kwocie 40.515zł, stanowią nadpłatę, zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 o.p. Kwota nadpłaty została w całości zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji przez SKO z dnia [...] marca 2015r. o uchyleniu decyzji Burmistrza Miasta S. określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2009 r. Na tej podstawie organ podatkowy stwierdził, że zwrócono nadpłatę w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 1 lit. b o.p. Z art. 78 § 3 pkt 2 w związku z art.77 § 1 pkt 1 lit.b o.p. wynika, że podatnikowi przysługuje oprocentowanie nadpłaty jedynie w przypadku, gdy nadpłata nie zostanie zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz gdy do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego przyczynił się organ podatkowy. Organ podatkowy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie żadna z przesłanek wypłaty oprocentowania z art. 78 § 3 pkt 2 o.p. nie występuje. W konsekwencji uznał, że oprocentowanie Spółce nie przysługuje. Z treści decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 marca 2015r. nie wynika, by do uchylenia decyzji wymiarowej Burmistrza Miasta S. doszło z przyczyn leżących po stronie organu podatkowego I instancji. Przyczyną uchylenia tej decyzji nie była bowiem jej wadliwość lecz przedawnienie zobowiązania podatkowego, które nie może być traktowane jako przyczynienie się organu podatkowego do uchylenia decyzji. Od powyższej decyzji Spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika złożyła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie art. 78 § 3 pkt 2 o.p. Zdaniem Spółki organ podatkowy przyczynił się do uchylenia decyzji ponieważ powstrzymywał się ze wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009r. aż do lipca 2014r. a więc aż do momentu, w którym do upływu terminu przedawnienia pozostało nieco ponad 5 miesięcy. Samą decyzję wydano dopiero w dniu [...] listopada 2014r., a więc nieco ponad miesiąc przed upływem okresu przedawnienia. W tej sytuacji zdaniem strony nie można twierdzić, aby wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 78 § 3 pkt 2 o.p., a zatem należało orzec o oprocentowaniu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2009. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji Burmistrza Miasta S. w części odmawiającej wypłaty oprocentowania nadpłaty. Po rozpoznaniu odwołania Kolegium w opisanej na wstępie decyzji utrzymało zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że w celu rozstrzygnięcia sprawy należało ustalić, czy zwrot nadpłaty został dokonany w przewidzianym ustawowo terminie a także, czy organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Kolegium stwierdziło, że zwrot nadpłaty nastąpił w dniu 17 kwietnia 2015r. a więc w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, co miało miejsce w dniu 18 marca 2015r. W ocenie Kolegium organ I instancji nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Uchylenie przez SKO decyzji Burmistrza Miasta S. z dnia [...] listopada 2014 r. nastąpiło z powodu upływu terminu przedawnienia, sama zaś decyzja nie była merytorycznie kontrolowana. Kolegium powołało się na ugruntowaną linię orzeczniczą, zgodnie z którą, przesłanki sformułowane w art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 o.p. nie mają żadnego związku z przewlekłością postępowania podatkowego. Przesłanki te są związane z wadami decyzji podatkowej, z której wynikała nadpłata, a nie z czasem trwania postępowania w tym przedmiocie. Spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zaskarżyła powyższą decyzję Kolegium, wnosząc o jej uchylenie oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W ocenie Skarżącej zaskarżona decyzja narusza art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji Burmistrz Miasta S. w sytuacji, gdy nie uwzględnia ona oprocentowania od powstałej nadpłaty w kwocie 104.732zł, liczonego od dnia 12.12.2014r. do dnia zwrotu nadpłaty, tj. do dnia 17.04.2015r., co w konsekwencji miało wpływ na naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 lit. b o.p. oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 o.p. Skarżąca podniosła, że w przedmiotowej sprawie doszło do nadpłaty, ponieważ SKO decyzją z dnia 18 marca 2015r. uchyliło decyzję Burmistrza Miasta S. w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009. W związku z powyższym organ I instancji określił nadpłatę, która jednakże nie uwzględniała należnego oprocentowania. Skarżąca wskazała, że przedstawiony przez nią pogląd znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ organy prawidłowo przyjęły, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki do wypłaty oprocentowania powstałej nadpłaty. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że z powodu wydania przez SKO decyzji z dnia 18 marca 2015r., uchylającej decyzję wymiarową organu I instancji i umarzającej postępowanie w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2009r., Spółce przysługiwał zwrot nadpłaty. Kwota nadpłaty w wysokości 104.732zł zł została zwrócona przez organ podatkowy I instancji na konto Spółki w dniu 17 kwietnia 2015r. a więc w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b o.p., obowiązującym na dzień wydania zaskarżonej decyzji. Kwestia zwrócenia nadpłaty w terminie określonym w tym przepisie nie budzi wątpliwości i nie jest kwestionowana przez Skarżącą. Przedmiotem sporu jest natomiast to, czy Skarżącej, oprócz otrzymania zwrotu nadpłaty, przysługiwało również prawo do otrzymania oprocentowania od nadpłaty od dnia jej powstania do dnia zwrotu. Burmistrz Miasta S. w decyzji z dnia 3 sierpnia 2015r. uznał, że Spółce nie przysługuje wypłata oprocentowania nadpłaty a Kolegium w zaskarżonej decyzji potrzymało takie rozstrzygnięcie spornej kwestii. Przesłanki uprawniające do otrzymania oprocentowania nadpłaty w sytuacji, gdy doszło do uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego regulował na dzień wydania zaskarżonej decyzji art. 78 § 3 pkt 1 o.p. zgodnie z którym, oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d, z zastrzeżeniem pkt 2, oraz w przypadku, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 - od dnia powstania nadpłaty. Jak stanowi art. 78 § 3 pkt 2 o.p., oprocentowania przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji, jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie. Z przepisów tych wynika, że gdy nadpłata powstała na skutek uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe – oprocentowanie od tak powstałej nadpłaty przysługuje, chyba że organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia tej decyzji. W przypadku, gdy uchylenie decyzji było spowodowane przesłankami niezależnymi od organu podatkowego, zwrot nadpłaconego podatku przysługuje, ale oprocentowanie jest naliczane jedynie wówczas, gdy organ podatkowy nie dokonał zwrotu nadpłaty w terminie. Termin zwrotu wynosi 30 dni od dnia wydania decyzji uchylającej decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Niezachowanie terminu powoduje, że oprocentowanie jest naliczane od dnia uchylenia lub zmiany decyzji do dnia zwrotu. W niniejszej sprawie, jak już wcześniej wskazano, nie ulega wątpliwości, że nadpłata została zwrócona w przepisanym do tego terminie. W związku z powyższym, aby rozstrzygnąć, czy Spółce przysługiwało sporne oprocentowanie należało ocenić, czy uchylenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego nastąpiło z przyczyn leżących po stronie organu podatkowego instancji. Określenie "przyczynienie się do powstania przesłanki uchylenia" oznacza, że zmiana lub uchylenie decyzji musi nastąpić z przyczyny leżącej po stronie organu podatkowego (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 3.12.2010r., III SA/Gl 1633/10, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). O przyczynieniu się organu by mówić w sytuacji, w której do uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowego doszłoby w trybie art. 240 o.p., tj. gdyby z winy organu podatnik nie brał udziału w postępowaniu podatkowym. W orzecznictwie wskazuje się również, że wskazane w art. 78 § 3 pkt 2 o.p. przyczynienie się organu do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji wymiarowej oznacza każdą sytuację, w której pomiędzy tą przesłanką a działaniem lub zaniechaniem organu podatkowego występuje związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten będzie występować w sytuacji, w której przyczyną uchylenia decyzji jest dokonanie przez organ błędnej wykładni lub zastosowania prawa. Dla oceny zasadności oprocentowania nadpłaty miarodajna jest wyłącznie przesłanka zmiany lub uchylenia decyzji, a więc tryb i podstawa prawna decyzji, którą zmieniono bądź uchylono decyzję określającą zobowiązanie w kwocie wyższej niż należna (wyrok WSA w Gdański z 2.06.2015r., I SA/Gd 461/15). Przyczynienie się organu do uchylenia decyzji zachodzi również, gdy organ nie dochował wymaganej staranności, tj. nie zgromadził wyczerpującego materiału dowodowego w sprawie, co doprowadziło do wydania wadliwej decyzji podatkowej (wyrok NSA z 13.03.2014r., II FSK 910/12). W niniejszej sprawie do uchylenia decyzji określającej wysokości zobowiązania podatkowego doszło nie na skutek stwierdzenia wadliwości decyzji organu I instancji, lecz w wyniku wystąpienia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przedawnienie zobowiązania podatkowego jest spowodowane upływem określonego przedziału czasowego. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zatem upływ czasu, w wyniku którego dochodzi do przedawnienia zobowiązania podatkowego jest okolicznością o charakterze obiektywnym. Nie można uznać, że organ podatkowy przyczynił się do uchylenia decyzji, jeżeli wydanie orzeczenia kasatoryjnego i umorzenie postępowania podatkowego nastąpiło z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wydanie decyzji uchylającej nie jest w takiej sytuacji związane z wadliwością decyzji organu I instancji. Zdaniem Sądu samego faktu upływu terminu przedawnienia, czy też okresu trwania postępowania podatkowego nie należy wiązać z przesłanką przyczynienia się organu do uchylenia lub zmiany decyzji. Sąd podziela podgląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z którym, art. 78 § 3 pkt 1 o.p. nakazuje naliczanie odsetek od dnia powstania nadpłaty, jeżeli ta wiązała się z wadami decyzji podatkowej; innymi słowy była następstwem wykonania wadliwej decyzji podatkowej. Chodzi więc o błędne nałożenie - w drodze decyzji - na podatnika zobowiązań (następnie przez niego spłaconych), nie wynikających z prawa podatkowego. Językowe brzmienie tego przepisu nie daje żadnych podstaw do przyjęcia tezy, iż naliczanie oprocentowania należy wiązać z przewlekłością postępowania podatkowego, chociażby oczywiście wadliwie prowadzonego (wyrok NSA z 13.08.2009r., II FSK 614/08). Z tego powodu Sąd zgodził się z argumentacją Kolegium, że organ nie przyczynił się do uchylenia decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości, gdyż przedawnienie tego zobowiązania podatkowego nie nastąpiło z przyczyn leżących po stronie organu. Ponieważ w przedmiotowej sprawie organ nie przyczynił się do powstania uchylenia decyzji - określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a zwrot nadpłaty podatku dokonano w terminie, dlatego oprocentowanie nie przysługuje. Z tych względów skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).