II GSK 57/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zabłocka Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia del. WSA Jarosław Szulc (spr.) po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 października 2016 r., sygn. akt I SA/Po 283/16 w sprawie ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz A. T. 2100 (dwa tysiące sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 13 października 2016r., sygn. akt I SA/Po 283/16 oddalił skargę A.T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd I instancji podał, że w dniu 13 grudnia 2013r., funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w lokalu "..." mieszczącym się przy ul. [..] w G. W objętym kontrolą lokalu działalność gospodarcza była prowadzona przez skarżącą, a kontroli poddano znajdujące się w lokalu urządzenie o nazwie [..]. W następstwie przeprowadzonego w trakcie kontroli eksperymentu ustalono, że urządzenie spełnia przesłanki z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Kontrolowana przedstawiła ponadto umowę dzierżawy powierzchni z dnia 01 grudnia 2013 r., zawartą pomiędzy nią a H. sp. z o.o., z której wynikało, że jej przedmiotem była dzierżawa części lokalu pozostającego we władaniu skarżącej, który wskazana spółka miała wykorzystywać na zainstalowanie i eksploatację ww. urządzenia. W toku prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w L. włączył do akt sprawy ekspertyzę biegłego sądowego z badania objętego decyzją urządzenia, sporządzoną na potrzeby prowadzonego postępowania karno-skarbowego. W oparciu o wyniki eksperymentu przeprowadzonego w toku czynności kontrolnych potwierdzonych opinią biegłego sądowego Naczelnik Urzędu Celnego w L. uznał, że gry na objętym kontrolą urządzeniu spełniają kryteria wymienione w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych i decyzją z dnia [..] maja 2015r. wymierzył skarżącej karę pieniężną w kwocie 12.000 zł. Wyjaśnił przy tym, że gry były urządzane na urządzeniu elektronicznym, o wygrane pieniężne oraz, że gry te zawierały element losowości. Za urządzającego gry na automacie uznano skarżącą. Zaznaczono, że co prawda z umowy dzierżawy nie wynika, aby skarżąca była właścicielem kontrolowanego automatu, to jednak była ona zaangażowana w urządzanie gier na tym urządzeniu. W ocenie organu I instancji skarżąca wstawiając urządzenie do ogólnodostępnego lokalu udostępniła je osobom trzecim, umożliwiając im prowadzenie na nim gier, z czego czerpano korzyści finansowe w postaci comiesięcznego czynszu. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w P., domagając się uchylenia decyzji organu I instancji w całości oraz umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. W toku postępowania odwoławczego skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony oraz świadków w osobach członków H. sp. z o.o., a także osób uprawnionych do pobierania środków pieniężnych z poddanego kontroli urządzenia. Dyrektor Izby Celnej w P. postanowieniem z dnia 15 grudnia 2015 r. odmówił przeprowadzenia wskazanych dowodów, a następnie decyzją z dnia [..] grudnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że TSUE wydając wyrok z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, w którym uznał, że art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, nie miał na celu pozbawienia działalności hazardowej jakichkolwiek regulacji, czy też kontroli. W ocenie organu z orzecznictwa TSUE można wyciągnąć wnioski, że co do form hazardu jak gry na automatach, dopuszcza on daleko idącą swobodę reglamentacji – sięgającą aż po jej zakazanie – z zastrzeżeniem jedynie, że zastosowane środki nie powinny mieć charakteru dyskryminacyjnego. Organ odwoławczy zauważył przy tym, że ustawodawca regulując rynek gier hazardowych w Polsce, od samego początku założył, że będzie to działalność reglamentowana, na której prowadzenie dany podmiot będzie musiał pozyskać stosowne pozwolenie, jak również, że będzie ona prowadzona w przewidzianych w ustawie miejscach i po spełnieniu określonych warunków. Zdaniem organu odwoławczego uznanie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych za przepis techniczny, który nie może być stosowany w związku z brakiem jego notyfikacji, a co za tym idzie pozbawienie państwa możliwości sprawowania nadzoru nad działalnością hazardową, jest naruszeniem podstawowych norm prawnych pochodzących wprost z Konstytucji RP. Organ odwoławczy zaznaczył, że Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził, niezgodności przepisów ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP. Podkreślił również, że w ocenie TK uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego oraz legalizmu. Organ odwoławczy wskazał również, że wykładnia językowa zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, prowadzi do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Podkreślił, że użytkownik urządzenia skarżącej nie miał żadnego wpływu na końcowe ustawienie symboli graficznych na bębnach, tj. na wynik gry. Otrzymane w toku gier punktu można było przelać bezpośrednio na licznik "Credit" i wykorzystać do dalszych gier lub poddać "gamblingowi" – próbie ich podwojenia. Skontrolowane urządzenie udostępniało również możliwość wypłacania wygranych pieniężnych. Wyjaśniono także, że ustalenia kontrolujących zostały potwierdzone przez biegłego sądowego. W opinii Dyrektora Izby Celnej w P. wobec oczywistych wniosków odnośnie spełnienia przez poddane kontroli urządzenie znamion gry na automacie rozstrzygnięcie sprawy nie jest uzależnione od decyzji Ministra Finansów, o której mowa w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych. Stwierdzono również, że organy w postępowaniu podatkowym prowadzonym na podstawie art. 89 i art. 90 ustawy o grach hazardowych, posiadają autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek do wymierzenia stronie kary za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry. W ramach tych ustaleń, organy podatkowe mają prawo dokonać samodzielnej oceny charakteru gier. Odnosząc się do zarzutu bezpodstawnego przypisania skarżącej przymiotu urządzającego gry na automatach wskazano, że ustawodawca jasno i precyzyjnie określił, kto podlega karze pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Z postanowień art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wynika, że podmiotem tym jest urządzający, którego w żaden sposób nie należy utożsamiać z właścicielem automatu. Urządzanie gier na automatach to w ocenie organu II instancji, nie tylko udostępnianie swoich automatów, ale również umożliwianie grającym korzystania z automatów stanowiących cudzą własność. Zdaniem organu odwoławczego materiał zgromadzony w sprawie dawał podstawy do uznania skarżącej za podmiot urządzający gry na automacie. Wyjaśniono, że skarżąca w zawartej przez nią umowie najmu powierzchni użytkowej zobowiązała się do sprawowania stałej opieki nad ustawionym w jej lokalu automatem do gier, do dbania o jego sprawność i właściwe eksploatowanie oraz do niezwłocznego powiadomienia dzierżawcy o przepadkach włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzenia. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w P. podmiotu urządzającego gry, nie należy w żaden sposób utożsamiać tylko i wyłącznie z podmiotem uprawnionym do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry. W podsumowaniu organ odwoławczy stwierdził, że ustalony w sprawie stan faktyczny podlega subsumpcji pod normę prawną wyrażoną w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. W skardze do Sądu I instancji strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi odwoławczemu bądź uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie podanych w skardze przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wyrokiem z dnia 13 października 2016r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę. W uzasadnieniu, odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE Sąd wskazał na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, przyjmując, że stosownie do art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), ma ona charakter wiążący w sprawie. W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jak uznał NSA, przepis ten może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. W związku z powyższym, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja, z uwagi na powołaną powyżej uchwałę NSA, nie narusza prawa materialnego, tj. art. 89 u.g.h. i wbrew twierdzeniom skargi orzeczenie w sprawie poddanej sądowej kontroli nie zapadło na podstawie przepisu bezskutecznego. Odnośnie zarzutu nieuzasadnionego uznania skarżącej za urządzającego gry losowe Sąd wyjaśnił, że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Zdaniem Sądu, o takich zachowaniach można mówić w przypadku skarżącej, która zawarła w dniu 1 grudnia 2013 r. umowę z H. sp. z o.o. Strony nadały dokonanej czynności prawnej nazwę "umowa dzierżawy powierzchni". Obejmuje ona jednak wiele elementów wykraczających poza zakres typowej umowy dzierżawy w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. W umowie wskazano w szczególności, że przedmiotem umowy jest dzierżawa części lokalu pod instalację urządzeń do gier, na których Dzierżawca prowadzić będzie działalność gospodarczą (§1 umowy). Zgodnie z § 2 ust.1 umowy Dzierżawca zobowiązuje się do uiszczania Wydzierżawiającemu czynszu płatnego od chwili uruchomienia urządzenia. W świetle powyższego Sąd uznał, że organy celne nie naruszyły przepisów prawa materialnego, przez zastosowanie wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o u.g.h. O uznaniu skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach świadczy jej istotny udział w procesie urządzania gier na automatach. Skarżąca wydzierżawiła powierzchnię użytkową w prowadzonym przez siebie lokalu pod instalację urządzeń do gier, miała więc świadomość urządzania gier na automatach w prowadzonym przez nią lokalu na powierzchni, która nie została przestrzennie wyodrębniona od reszty pomieszczenia. Dostęp do automatów do gier możliwy był wyłącznie przez powierzchnię lokalu skarżącej, która nie była przedmiotem dzierżawy. Wreszcie to skarżąca organizując działalność, decydowała o godzinach otwarcia i zamknięcia lokalu, a tym samym umożliwiała bądź nie dostęp do automatów. Czynsz uzależniony był od możliwości wykorzystywania powierzchni zgodnie z jej przeznaczeniem, tj. eksploatacją urządzenia do gier, a nie od samej dzierżawy powierzchni. Mając na uwadze całokształt ustalonych w sprawie okoliczności Sąd I instancji uznał, że organy prawidłowo przyjęły, iż skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zdaniem Sądu I instancji, na uwzględnienie nie zasługiwały także zarzuty dotyczące naruszenia przez organy art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych. Sąd wyjaśnił, że ustalenie charakteru gry w drodze decyzji Ministra Finansów jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. Sąd nie podzielił również zarzutu dotyczącego naruszenia przez organy art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, stan faktyczny sprawy został ustalony w zakresie niezbędnym do jej rozstrzygnięcia. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności umowę dzierżawy powierzchni z 1 grudnia 2013r., protokół kontroli z [..] grudnia 2013 r. i ekspertyzę biegłego sądowego z [..] marca 2014 r. organy obu instancji ustaliły wszelkie okoliczności stanowiące przesłanki wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W tej sytuacji przeprowadzenie kolejnych dowodów w sprawie nie mogło przyczynić się do wyjawienia faktów mogących mieć wpływ na treść podjętego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu I instancji, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem ponad wszelką wątpliwość, że skarżąca udostępniła powierzchnię lokalu, w którym prowadziła działalność pod instalację urządzenia do gier. W rezultacie, zmaterializowały się przesłanki do zastosowania art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. W skardze kasacyjnej A.T. zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie: art. 151 i art. 141 § 4 zd. 1 poprzez bezzasadne oddalenie skargi i niedostrzeżenie naruszenia przez organy podatkowe naruszenia art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, które polegało na oddaleniu wniosków dowodowych o przesłuchanie strony i świadków, gdy przeprowadzenie zawnioskowanych dowodów doprowadziłoby do ustalenia, że Skarżąca nie urządzała gier na automatach, naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 u.g.h. poprzez błędną wykładnię przejawiającą się w przyjęciu, że wynajęcie powierzchni pod automat do gier bez jednoczesnego dokonywania wypłat pieniężnych lub udzielenia nagród rzeczowych stanowi "urządzanie gier hazardowych" w rozumieniu tego przepisu, gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu winna doprowadzić do wniosku, że wynajęcie miejsca pod taki automat nie może zostać uznane za "urządzenie gier" w rozumieniu tego przepisu, naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 u.g.h. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w przyjęciu, że to skarżąca jest urządzającym gry hazardowe, gdy jej działanie polegało wyłącznie na wynajęciu powierzchni i nie polegało na wypłacaniu jakichkolwiek świadczeń pieniężnych lub udzieleniu nagród rzeczowych, a w konsekwencji nie może być ona uznana za urządzającą gry losowe, art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez przeprowadzenie ustaleń w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h., podczas gdy ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje wyłącznie Ministrowi Finansów, a nie organom prowadzącym postępowanie podatkowe, art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 8 i art. 1 pkt 11) dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE. L 204, str. 37 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie niemającej zastosowania (nieskutecznej) wobec polskich podmiotów, nienotyfikowanej przez Polskę normy art. 14 ust. 1 u.g.h. (jako stanowiącej podstawę wymierzenia kary pieniężnej w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.), która to norma została w sposób wiążący uznana przez TSUE za "przepis techniczny" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co skutkowało wydaniem decyzji bez podstawy prawnej, a więc dotkniętej wadą nieważności. W związku z powyższymi zarzutami skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu lub zmianę zaskarżonego wyroku w całości poprzez uwzględnienie wniesionej skargi w całości. Ponadto, strona oświadczyła, że zrzeka się prawa do rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Żadna z wymienionych w nim sytuacji nie zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Stosownie do art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Nadto, w przypadku podniesienia zarzutu naruszenia prawa materialnego, powinna wskazywać na jedną z form naruszenia tych norm (błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie) oraz wyjaśniać na czym ono polega (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), a dodatkowo, w przypadku podniesienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania, że mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Wniesiona skarga kasacyjna nie odpowiada w pełni tym wymogom. W rozpoznawanej sprawie, wnosząca skargę kasacyjną nie wskazała, w oparciu o którą z podstaw wymienionych w przepisie art. 174 p.p.s.a. wnosi środek zaskarżenia. Podkreślić należy, że związanie sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Po stronie skarżącej istnieje zatem obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167; B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2009, str. 508). Wobec tego, zamierzony skutek skarga kasacyjna może odnieść tylko wówczas, gdy wykazane zostanie takie naruszenie przez Sąd I instancji przepisów postępowania, któremu można zasadnie przypisać możliwy, istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. W ramach sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów skarżąca wskazała w pkt 1 skargi kasacyjnej, na naruszenie art. 151 i art. 141 § 4 zd. 1 ( bez podania właściwego tym przepisom aktu prawnego ), poprzez bezzasadne oddalenie skargi i niedostrzeżenie naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, które polegało na oddaleniu wniosków dowodowych o przesłuchanie strony i świadków, gdy przeprowadzenie zawnioskowanych dowodów doprowadziłoby do ustalenia, że Skarżąca nie urządzała gier na automatach. Mimo braku wskazania, podniesiony zarzut nawiązuje do podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a więc naruszenia przez Sąd I Instancji wskazanych przepisów postępowania tj. art. 151 i art. 141 § 4 p.p.s.a. Ponieważ jednak naruszenie tych przepisów autor skargi kasacyjnej sytuuje w kontekście niedostrzeżenia przez Sąd I instancji naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej oraz art. 191 O.p., prawidłowo, naruszone przepisy procedury podatkowej należało powiązać z art. 145 § 1 pkt 1 lit c/ p.p.s.a., wskazującym jako podstawę uchylenia decyzji inne, aniżeli dające podstawę do wznowienia postępowania, naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto, zarówno w treści zarzutu, jak i w uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest wskazania i stosownej argumentacji z tym związanej, że naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem, po stronie skarżącego istnieje obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia. Oznacza to, że niezależnie od wskazania istoty zarzutu, skarżący kasacyjnie powinien przedstawić argumentację, która wykaże wpływ tego naruszenia na treść orzeczenia oraz, że wpływ ten mógł być istotny dla wyniku sprawy, a tym samym zaskarżonego rozstrzygnięcia sądu I instancji. Mimo braku poprawności wymienionego w pkt 1 skargi kasacyjnej zarzutu, jego istota sprowadzała się do krytyki niepełnych ( z powodu oddalenia wniosków dowodowych strony ) i zarazem nieprawidłowych zdaniem kasatora ustaleń organów celnych, że to skarżąca jest podmiotem urządzającym gry hazardowe, na ujawnionym w toku kontroli automacie. Do tego też zagadnienia nawiązują kolejne zarzuty skargi kasacyjnej, zawarte w jej pkt 2 i 3, dotyczące naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia zdaniem skarżącej kasacyjnie przejawia się w wadliwym przyjęciu, że wynajęcie powierzchni pod automat do gier, bez jednoczesnego dokonywania wypłat pieniężnych lub udzielenia nagród rzeczowych stanowi "urządzanie gier hazardowych" w rozumieniu tego przepisu, natomiast prawidłowa wykładnia tego przepisu winna doprowadzić do wniosku, że wynajęcie miejsca pod taki automat nie może zostać uznane za "urządzenie gier" w rozumieniu tego przepisu. W konsekwencji przepisy te zostały niewłaściwie zastosowane, ponieważ skarżąca nie mogła zostać uznana za urządzającą gry losowe. Rozważenie zasadności podniesionych zarzutów o charakterze materialnoprawnym, wymaga uprzedniego stwierdzenia, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (v: orzeczenia nsa.gov.pl) stwierdził że:" Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.". Rozważając kwestie związane z "technicznym charakterem" art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym uznał, że przepis ten nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Oceniając natomiast charakter relacji między przepisami art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, iż samoistny charakter funkcji realizowanej przez art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 u.g.h. Przepis artykułu 269 § 1 p.p.s.a. nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014r., II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014r., II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 p.p.s.a. - a taka sytuacja ma miejsce w rozpoznawanej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015r., II OSK 1632/13). Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje i przyjmuje jako własne stanowisko zawarte w cytowanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego. Powyższa argumentacja, w powiązaniu z brakiem jakiegokolwiek uzasadnienia zarzutu braku notyfikacji normy art. 14 ust. 1 u.g.h. (jako stanowiącej zdaniem kasatora podstawę wymierzenia kary pieniężnej w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.), która to norma została w sposób wiążący uznana przez TSUE za "przepis techniczny" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co skutkowało zdaniem skarżącej kasacyjnie wydaniem decyzji bez podstawy prawnej, a więc dotkniętej wadą nieważności – powoduje, że nie znajduje usprawiedliwionych podstaw zarzut zawarty w pkt 5 skargi kasacyjnej. Nie ma również racji skarżąca podnosząc w pkt 4 skargi kasacyjnej naruszenie art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez przeprowadzenie przez organ ustaleń w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h., podczas gdy zdaniem skarżącej, ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje wyłącznie Ministrowi Finansów, a nie organom prowadzącym postępowanie podatkowe. Miarodajne w kwestii podniesionego zarzutu jest stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaprezentowane w wyroku z dnia 8 grudnia 2015 r. sygn. akt II GSK 341/14, które skład orzekający uznaje za własne, iż nietrafny jest pogląd, że do ustalenia okoliczności, czy gra urządzana poza kasynem gry, stanowi grę na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych uprawniony jest jedynie minister właściwy do spraw finansów publicznych – w drodze decyzji wydawanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h. Podkreślenia wymaga, że żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane art. 2 ust. 6 u.g.h., ale również nie ma regulacji zobowiązujących ministra do wszczęcia z urzędu postępowania na wniosek innego organu, w tym właściwego organu celnego. Ustawodawca nie zastrzegł w art. 89 ust. 1 u.g.h. warunku, aby wydanie decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wymagało uprzedniego rozstrzygnięcia o charakterze gry przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Organy celne, na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. posiadają uprawnienie do dokonania własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w konkretnej sprawie przesłanek wymierzenia kary pieniężnej. W ramach tych ustaleń organy mają prawo dokonywać samodzielnej oceny charakteru gry, w granicach rozpoznawanej sprawy, przy odpowiednim zachowaniu procedur Ordynacji podatkowej (art. 8 i 91 u.g.h.), bowiem mają ustawowy obowiązek i odpowiadające mu uprawnienie do wymierzenia kar administracyjnych za stwierdzone naruszenia. Przechodząc do zarzutu naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie należy wskazać, że zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów, karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Z kolei wskazany jako pozostający w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przepis art. 2 ust. 1 stanowi m.in., że grami losowymi są gry, w tym urządzane przez sieć Internet, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku. Z przepisu 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wynika, że każdy kto będzie urządzał grę na automatach poza kasynem gry, podlegać będzie karze pieniężnej. Wskazany przepis zawiera zatem w swej treści normę nakazującą właściwym organom wymierzenie kary pieniężnej w każdym przypadku ustalenia urządzania gry na automatach poza kasynem gry, także w sytuacji, gdy urządzającym gry nie jest prawny dysponent tych urządzeń. Nie mniej, w oparciu o cytowany przepis organy nie mogą w sposób bezrefleksyjny i dowolny przyjmować odpowiedzialność podmiotów, które można obciążyć sankcją. W celu ustalenia odpowiedzialności, istotne jest bowiem przypisanie konkretnym podmiotom cechy "urządzającego gry na automatach". W ocenie składu orzekającego, w realiach rozpoznawanej sprawy, zastosowanie tego przepisu, wymagało uprzedniego ustalenia przez organy celne, że skarżąca, jako wydzierżawiająca pomieszczenie pod instalację urządzenia do gier, podejmowała konkretne, aktywne formy udziału w przedsięwzięciu polegającym na organizowaniu i oferowaniu gier na automatach, przejęła na siebie obowiązki bądź ich część, związane z ich eksploatacją, co finalnie mogłoby oznaczać, że była urządzającą gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Sąd I instancji wyszedł wobec tego z poprawnego założenia, wywodząc w uzasadnieniu wyroku, że warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Sąd trafnie również w tym kontekście skonkludował, że uznanie osoby fizycznej za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego przepisu, każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka podejmowała czynności, polegające m.in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych. Jednocześnie jednak, mimo tak sformułowanych ocen prawnych, błędnie przypisał odpowiedzialność skarżącej, na podstawie wadliwie ocenionego i zinterpretowanego materiału dowodowego, przyjmując, że o takich zachowaniach można mówić w przypadku skarżącej, która zawarła w dniu 1 grudnia 2013 r. umowę "dzierżawy powierzchni" z H. sp. z o.o. Sąd wskazał, że mimo takiego jej nazwania obejmuje ona wiele elementów wykraczających poza zakres typowej umowy dzierżawy w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Tymczasem ze znajdującej się w aktach sprawy umowy, na którą powołuje się Sąd I instancji, a wcześniej organy celne wynika, że jej przedmiotem jest wyłącznie dzierżawa części lokalu o powierzchni 3 m2 pod instalację urządzenia do gier, na którym Dzierżawca, a więc Spółka H. będzie prowadziła działalność gospodarczą, polegającą na wykorzystywaniu przedmiotu dzierżawy na zainstalowanie i eksploatację urządzenia o wskazanym w umowie symbolu. Z zapisów umowy wynika zatem, że urządzającym gry jest Dzierżawca, natomiast żadnych innych regulacji, odnoszących się np. do obowiązków skarżącej związanych z obsługą bądź eksploatacją urządzenia do gier umowa nie zawiera. Wobec tego, zapisy umowy nie mogły stanowić per se o urządzaniu przez skarżącą gier na automatach, która co należy podkreślić, prowadzi własną działalność gospodarczą, a której, na podstawie zapisów wspomnianej umowy nie można traktować jako działalności w zakresie urządzania czy współurządzania gier na automatach. Samo wydzierżawienie powierzchni w lokalu oraz będące konsekwencją tego zapewnienie dostępu do automatu, czy też świadomość skarżącej urządzania na wydzierżawionej powierzchni lokalu gier, nie wyczerpuje znamion uznania jej za podmiot urządzający gry na automatach, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Organy nie dokonały innych ustaleń w tym przedmiocie, nie wykazały, aby poza umową, istniały jakiekolwiek inne porozumienia, w oparciu o które można by skarżącą uznać za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry, oddalając jednocześnie wnioski dowodowe skarżącej o przesłuchanie wskazanych osób, które zmierzały do wyjaśnienia tych wątpliwości. Organy nie wykazały również, aby skarżąca, mimo braku pisemnych ustaleń, faktycznie realizowała czynności, które należy uznać za aktywne formy udziału w organizowaniu na tych automatach gier, innymi słowy, że czynnie uczestniczyła w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, podejmując czynności nie tylko związane z samym udostępnianiem automatów, lecz także z ich obsługą, a więc stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samych urządzeń oraz ich używaniem do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Dokonane ustalenia wykluczały zatem zastosowanie wobec skarżącej przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i w rezultacie, wymierzenie jej kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Oznacza to, że Sąd I instancji wadliwie uznał, iż organy celne nie naruszyły przepisów prawa materialnego, przez zastosowanie wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., co finalnie oznacza, że podniesiony w tym zakresie w pkt 3 zarzut skargi kasacyjnej należało uznać za zasadny. Sąd I instancji ponownie rozpoznając sprawę uwzględni oceny prawne zawarte w niniejszym wyroku. Sad weźmie pod uwagę, że przy braku innych ustaleń w sprawie, nie będzie możliwe uznanie skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry, a w konsekwencji, zastosowanie wobec niej przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Z podanych przyczyn, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżone orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie ( Dz.U. z 2015r., poz. 1800 ze zm. ).