I SA/Gd 1156/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 maja 2016 r. sprawy ze skargi M.W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 26 maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej , po rozpatrzeniu zażalenia M. W., utrzymał w mocy postanowienie tego organu z dnia 26 lutego 2015 r. w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Decyzją z dnia 1 grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego - dalej jako "Naczelnik", orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. W. za zaległe zobowiązania "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialności w likwidacji - dalej jako "Spółka", z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia i listopad 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Powyższa decyzja została doręczona, w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej jako "Ordynacja podatkowa", w dniu 18 grudnia 2014 r. Pismem z dnia 23 stycznia 2015 r. M. W. wystąpił z wnioskiem o stwierdzenie nieważności ww. decyzji, wnosząc jednocześnie o wstrzymanie jej wykonania na podstawie art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji wskazano, że jest ona dotknięta wadą wymienioną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a o konieczności wstrzymania wykonania decyzji świadczy niebezpieczeństwo wyrządzenia jej szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Postanowieniem z dnia 26 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wstrzymania ww. decyzji organu I instancji. W złożonym na postanowienie o odmowie wstrzymania decyzji zażaleniu skarżący, wniósł o jego uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy i zarzucił naruszenie: 1. art. 252 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez przedwczesną i bezzasadną odmowę wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej, 2. art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu zgromadzenia całości materiału dowodowego niezbędnego do rozpatrzenia wniosku o wstrzymanie wykonania ww. decyzji ostatecznej, 3. art. 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 4, art. 219 i art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu wadliwego postanowienia przez organ pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił argumentacji strony żalącej się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia z dnia 26 maja 2015 r. organ odwoławczy przytoczył treść art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej i przeprowadził wywód poświęcony instytucji wstrzymania wykonania decyzji na podstawie tej regulacji. Odnosząc się do wskazanych przez stronę okoliczności wskazujących na wydanie ww. decyzji z rażącym naruszeniem prawa skutkującym stwierdzeniem jej nieważności Dyrektor wskazał, że: - Wszelkie pisma wytworzone w toku postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji kierowane do skarżącego wysyłane były na jego adres zgłoszony w urzędzie skarbowym jako adres zamieszkania (którego strona nie kwestionowała), zaś podatnik nie wskazywał innego adresu do doręczeń ani nie ustanowił pełnomocnika. - Nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy okoliczność "hospitalizacji" strony w okresie, kiedy doręczana była korespondencja organu podatkowego, w szczególności zawiadomienie o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z dnia 22 października 2014 r. oraz decyzja z dnia 1 grudnia 2014 r. Z przedłożonych przez stronę kart informacyjnych leczenia szpitalnego oraz zaświadczeń lekarskich wynika, że strona była hospitalizowana w dniach od 6 do 9 maja 2014 r. i od 10 do 13 lipca 2014 r. oraz że przebywała na zwolnieniu lekarskim w okresie od 6 maja do 16 grudnia 2014 r. Zgodnie z zawartym na tych zaświadczeniach kodem numerycznym w rubryce "wskazania lekarskie" chory mógł chodzić. A zatem, Naczelnik prawidłowo kierował wszelkie pisma na adres zamieszkania strony, zaś w okresie tym skarżący nie był hospitalizowany. Natomiast fakt, że podatnik przebywając na zwolnieniu lekarskim nie odbierał prawidłowo kierowanej do niego korespondencji nie może świadczyć o tym, że organ pierwszej instancji pozbawił go możliwości udziału w prowadzonym postępowaniu. Dyrektor zauważył ponadto, że strona pomimo przebywania w okresie do 6 maja do 16 grudnia 2014 r. na zwolnieniu lekarskim – odbierała kierowaną do niej korespondencję, jak też nadawała na poczcie pisma skierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego. - Wskazywany przez pełnomocnika zarzut prowadzenia postępowania bez udziału strony nie stanowi przesłanki określonej w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. - Wstępna analiza akt sprawy wskazywała, że organ I instancji w toku prowadzonego postępowania podatkowego zgromadził materiał dowodowy, który umożliwił pełną ocenę stanu faktycznego oraz rozpatrzenie sprawy w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego. Odnosząc się do wskazywanej przez stronę przesłanki niepełnego zebrania materiału dowodowego organ odwoławczy podniósł, że strona nie przedstawiła żadnych argumentów mogących świadczyć o dokonanych niepełnych ustaleniach przez organ pierwszej instancji. Natomiast żądania pełnomocnika o przeprowadzenie kompleksowej weryfikacji sytuacji finansowej Spółki, ustalenie skuteczności prowadzonych postępowań egzekucyjnych czy wykazania, że strona zajmowała się sprawami Spółki – daleko wykraczały poza normy postępowania prowadzonego w trybie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, szczególnie, że pełnomocnik poza ogólnymi sformułowaniami powołał się na niesprecyzowane "informacje uzyskane od strony" nie wskazując jednoznacznie na czym polegać by miało wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Podobnie pełnomocnik formułując ogólnikowo zarzut rażącego naruszenia przepisów art. 108 § 1 - § 3 i art. 116 § 1 - § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej nie wskazał konkretnie na czym to naruszenie miałoby polegać. Organ zauważył ponadto, że decyzją z dnia 27 kwietnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu wniosku strony, odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji. Dyrektor za bezpodstawne uznał również zarzuty naruszenia art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 w zw. z art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się końcowo do argumentów dotyczących niebezpieczeństwa wyrządzenia stronie szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, a także do argumentów o możliwościach płatniczych strony, Dyrektor zauważył, że treść art. 252 § 1 O.p. jest jednoznaczna i upoważnia organ podatkowy do wstrzymania wykonania decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad z art. 247 § 1 O.p. Tym samym argumenty dotyczące sytuacji finansowej strony (aczkolwiek nie poparte żadnymi dowodami) i ewentualnych skutkach wykonania decyzji ostatecznej nie mogły stanowić przesłanki wstrzymania wykonania decyzji w trybie określonym w art. 252 § 1 O.p. W skardze na powyższe postanowienie organu odwoławczego skarżący, wniósł o jego uchylenie w całości i zasądzenie od organu na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego (wynagrodzenia doradcy podatkowego), zarzucając analogicznie jak w zażaleniu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 252 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez przedwczesną i bezzasadną odmowę wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej, 2. art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu zgromadzenia całości materiału dowodowego niezbędnego do rozpatrzenia wniosku o wstrzymanie wykonania ww. decyzji ostatecznej, 3. art. 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 4, art. 219 i art. 252 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu wadliwego postanowienia przez organ pierwszej instancji. Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Przedmiotem zaskarżenia w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 26 maja 2015 r. utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z dnia 26 lutego 2015 r., którym Dyrektor odmówił wstrzymania wykonania ostatecznej decyzji z dnia 1 grudnia 2014 r., wydanej w sprawie solidarnej odpowiedzialności skarżącego - byłego członka zarządu Spółki, wraz z tą spółką, za jej zaległe zobowiązania z tytułu z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do sierpnia i listopad 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Zgodnie z art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1. Natomiast jak stanowi art. 247 § 1 O.p. organ stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. W przepisie art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej mowa jest o prawdopodobieństwie, co oznacza, że przypuszczalne istnienie wady decyzji powodującej jej nieważność odnosi się tylko do wady mającej pewne cechy oczywistości jeszcze przed podjęciem czynności postępowania dowodowego albo ujawniających takie cechy w trakcie trwania tych czynności. Zastosowanie środka, o którym mowa w art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej i wstrzymanie wykonania decyzji, która korzysta z domniemania legalności i wywołuje określone skutki w obrocie prawnym, musi wynikać z daleko idącego przekonania organu o wystąpieniu przesłanek określonych w art. 247 § 1. Innymi słowy prawdopodobieństwo, że decyzja objęta wnioskiem jest dotknięta wadą powodującą jej nieważność powinno być na tyle wysokie, że uzasadnia zastosowanie środka o charakterze tymczasowym, jeszcze przed właściwym rozstrzygnięciem organu w przedmiocie stwierdzenia nieważności. Ustalenie istnienia tego prawdopodobieństwa musi zatem wynikać już ze wstępnej oceny organu i być uzasadnione niebudzącymi najmniejszych wątpliwości okolicznościami sprawy. Co równie istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ww. wstępna ocena nie może zastępować właściwego rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Wskazania również wymaga, że skoro organ ma obowiązek wstrzymać wykonanie decyzji z urzędu, w każdym stadium postępowania aż do wydania decyzji, jeżeli istnienie wady powodującej nieważność stało się już prawdopodobne, chociaż nie będzie ono jeszcze pewne i stwierdzone, to a contrario organ nie może abstrahować od faktu, że we właściwym trybie została już rozstrzygnięta, chociażby w sposób nieostateczny, kwestia nieważności decyzji (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 13 grudnia 2007 r. o sygn. akt I SA/Wr 1531/07, wyrok NSA z 24 września 2009 r. w sprawie II FSK 647/08). Zważyć należy, że odmowa uwzględnienia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji może mieć miejsce w przypadku wniosku nieuzasadnionego, czyli takiego, w którym nie wskazano w ogóle okoliczności uzasadniających istnienie przesłanek wynikających z art. 247 § 1 O.p. bądź wskazano błędne uzasadnienie ich istnienia lub też wskazano okoliczności niezwiązane z wadami decyzji wymienionymi w ww. normie. Zatem organ podatkowy rozpatrując wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji w oparciu o przepis art. 252 § 1 O.p. zobowiązany jest zbadać decyzję pod kątem potencjalnego istnienia wad powodujących jej nieważność. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy uznać, że zarzuty skarżącego nie zasługują na uwzględnienie. W rozpatrywanej sprawie skarżący, jako podstawę wzruszenia ostatecznej decyzji Naczelnika z dnia 1 grudnia 2014 r. w trybie nadzwyczajnym, wskazał art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, tj. wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Powołując się na tę przesłankę podnoszono, że w toku postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z dnia 1 grudnia 2014 r. nieprawidłowo doręczano korespondencję w okresie hospitalizacji strony oraz bezzasadnie przyjęto fikcję doręczenia pism urzędowych w sytuacji, gdy strona informowała o swojej sytuacji zdrowotnej. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych przez stronę skarżącą w powyższym zakresie Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że w sprawie nie doszło do uchybień w doręczaniu skarżącemu korespondencji i tym samym nie zachodzi prawdopodobieństwo, że decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Jak wynika bowiem ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego zawiadomienie o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z dnia 22 października 2014 r. oraz decyzja z dnia 1 grudnia 2014 r. zostały wysłane na adres zamieszkania strony. Z uwagi na nieobecność adresata pod wskazanym adresem, przesyłki zawierające ww. zawiadomienie i decyzję zostały pozostawione na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce pocztowej. Zawiadomienia o pozostawieniu pism umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Następnie przesyłki były powtórnie awizowane. W związku z powyższym organ - w sposób prawidłowy - uznał przedmiotowe zawiadomienie i decyzję za doręczone, w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Należy również podkreślić, że adres, na który została wysłana korespondencja, był adresem wskazanym przez skarżącego w zgłoszeniu identyfikacyjnym złożonym w urzędzie skarbowym (faktu tego strona nie kwestionowała, nie wskazywała również innego adresu do doręczeń). W ocenie Sądu, nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy okoliczność hospitalizacji skarżącego w czasie, w którym Naczelnik doręczał mu korespondencję, w szczególności zawiadomienie z dnia 22 października 2014 r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz decyzję z dnia 1 grudnia 2014 r. Z załączonych do wniosku kserokopii zaświadczeń lekarskich wynika, że skarżący przebywał w szpitalu na Oddziale Chirurgii Urazowo-Ortopedycznej w dniach od 6 do 9 maja 2014 r. i od 10 do 13 lipca 2014 r. Natomiast w załączonych do wniosku kserokopiach zaświadczeń lekarskich w pozycji dotyczącej wskazań lekarskich wpisano symbol "2", oznaczający, że "chory może chodzić". Sąd nie kwestionuje, że ograniczenie sprawności ruchowej skarżącego jest bez wątpienia okolicznością utrudniającą normalne funkcjonowanie i prowadzenie działalności zawodowej, lecz nie uniemożliwiającą dokonanie określonej czynności (np. odbiór w urzędzie pocztowym awizowanej korespondencji). Skarżący nie wskazał również, że nie mógł posłużyć się inną osobą (np. domownikiem, współpracownikiem). Przy czym jak wynika z akt sprawy strona pomimo przebywania w okresie do 6 maja do 16 grudnia 2014 r. na zwolnieniu lekarskim – odbierała kierowaną do niej korespondencję, jak też nadawała na poczcie pisma skierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego. Niezależnie od powyższego należy podkreślić, że w sytuacji, gdy okoliczność choroby uniemożliwiałaby stronie dokonanie czynności procesowych, strona mogła ustanowić pełnomocnika w okresie leczenia szpitalnego czy w okresie przebywania na zwolnieniu lekarskim. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w przypadku niemożności uczestniczenia w postępowaniu, strona postępowania, która dokłada należytej staranności w dbałości o swoje interesy, powinna rozważyć kwestię ustanowienia pełnomocnika. Podkreślenia ponadto w tym miejscu wymaga, że decyzją z dnia 27 kwietnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu wniosku strony, odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji. Jak wskazano wyżej, organ nie może abstrahować od faktu, że we właściwym trybie została już rozstrzygnięta, chociażby w sposób nieostateczny, kwestia nieważności decyzji. Wydanie takiej decyzji stwierdza wprost, że w sprawie nie zachodzą przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji organu I instancji, a tym bardziej nie zostały one uprawdopodobnione. Odnosząc się do argumentów dotyczących niebezpieczeństwa wyrządzenia stronie szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, a także do argumentów o możliwościach płatniczych strony, słusznie Dyrektor zauważył, że treść art. 252 § 1 O.p. jest jednoznaczna i upoważnia organ podatkowy do wstrzymania wykonania decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad z art. 247 § 1 O.p. Tym samym argumenty dotyczące sytuacji finansowej strony (aczkolwiek nie poparte żadnymi dowodami) i ewentualnych skutkach wykonania decyzji ostatecznej nie mogły stanowić przesłanki wstrzymania wykonania decyzji w trybie określonym w art. 252 § 1 O.p. W świetle tego, co wyżej wywiedziono, kwestionowane postanowienie odpowiada wymogom określonym w art. 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 i art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej, znajdując podstawy w obowiązującym prawie, a jego wydanie poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym bez uchybień proceduralnych, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.