III SA/Wa 1181/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 marca 2016 r. sprawy ze skargi H.S. na uchwałę nr [...] Rady Gminy K. z dnia 17 października 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oddala skargę Rady Gminy K. uchwałą z [...] października 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości ustaliła między innymi wysokość stawki tego podatku od gruntów : a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,69 zł. od 1 mkw powierzchni, b) pozostałych, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,52 zł. od 1 mkw powierzchni, c) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 2,10 od 1 h powierzchni d) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 0,08 zł od 1 mkw powierzchni. Uchwałę podjęto na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 41 ust, I, ari. 42 ustawy z 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), dalej "ustawa o samorządzie gminnym" oraz art. 5 ust. I i ust. 4. art. 6 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz.849), dalej "u.p.o.l". H. S. (dalej "Skarżący") wezwał Radę Gminy K. do usunięcia naruszenia prawa wskazując, że określenie stawek podatku od nieruchomości w kwestionowanej uchwale nastąpiło w sposób sprzeczny z przepisami u.p.o.l. i prowadzi do niedopuszczalnej prawnie dyskryminacji, zaś jej uchwalenie nastąpiło w sposób niezgodny z przepisami o pomocy publicznej oraz chroniącymi konkurencję. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Rada Gminy K. wskazała, że przy określeniu stawek dopuszczalne jest różnicowanie ich wysokości dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, rodzaj zabudowy, przeznaczenie i sposób wykorzystania gruntu. Rada Gminy K. nie przekroczyła stawki maksymalnej i nie naruszyła przedmiotowego charakteru zróżnicowania stawek podatku od nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o: 1) stwierdzenie nieważności par. 1 pkt 1 ppkt a uchwały Rady Gminy K. w części w jakiej ustala ona wysokość stawek podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków na kwotę 0,69 zł. od 1 mkw.; 2) stwierdzenie, że zaskarżona uchwała nie może być wykonana w zakresie w jakim orzeczono o jej nieważności; 3) zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Uzasadniając skargę wskazał, że zróżnicowanie stawek podatku od nieruchomości zawarte w zaskarżonej uchwale jest niezgodne z zasadą równości wszystkich wobec prawa wyartykułowaną w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i w istocie ma charakter nie przedmiotowy lecz podmiotowy, względnie przedmiotowo-podmiotowy, skoro na terenie Gminy K. jest tylko jeden przedsiębiorca spełniający kryteria określone w punkcie a) uchwały, wobec czego należy uznać, iż zróżnicowanie stawek w podatku od nieruchomości nastąpiło ze względu na cechy podmiotowe, a ty samym jest bezpodstawne i bezprawne oraz z przekroczeniem zakresu upoważnienia ustawowego. Rada Gminy K. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, a także zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przy czym do spraw wszczętych przed dniem 15 sierpnia 2015r., a z taką mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, przepis art. 57a p.p.s.a. nie będzie miał zastosowania, co powoduje, że w niniejszej sprawie Sąd nie jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżona uchwała nie narusza prawa. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego aktu prawa miejscowego w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że przepis art. 101 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 Nr 142 poz. 1591), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym, określa podmioty uprawnione do skierowania skargi na akt organu samorządu terytorialnego, jako "każdego, czyj interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone uchwałą lub zarządzeniem podjętymi przez organ gminy w sprawie z zakresu administracji publicznej". Badając tę niezbędną dla dopuszczalności skargi, a także swojej kognicji przesłankę, Sąd uznał, jako nie budzący wątpliwości fakt, że zaskarżona uchwała z dnia [...] października 2014r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości jest uchwałą z zakresu administracji publicznej w rozumieniu art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Zauważyć także należy, że skarga wniesiona w trybie art. 101 ust. 1 powołanej ustawy wymaga nadto swego wyprzedzenia sui generis środkiem odwoławczym określonym przez ustawodawcę, jako "wezwanie do usunięcia naruszanie prawa". Dopiero po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia uprawniony podmiot może zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego. Także i ta przesłanka została w sprawie spełniona. Tym samym wymogi formalne do wniesienia skargi na podstawie art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zostały spełnione. Skoro wymogi formalne skargi zostały spełnione, Sąd rozpatrując skargę na uchwałę Rady Gminy K. wniesioną na podstawie art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym winien, w następnej kolejności, zbadać czy interes prawny skarżącego został naruszony albowiem dopiero ustalenie, że doszło do naruszenia interesu prawnego lub uprawnienia otwiera drogę do merytorycznego rozpoznania sprawy. Osoba skarżąca musi więc wykazać naruszenie interesu prawnego polegające na istnieniu bezpośredniego związku pomiędzy zaskarżoną uchwałą a własną, indywidualną i prawnie gwarantowaną sytuacją (nie zaś sytuacją faktyczną). Taki związek zaś musiałby istnieć w chwili wprowadzenia w życie danego aktu i powodować następstwo w postaci ograniczenia lub pozbawienia skarżącego konkretnych - mających oparcie w przepisach prawa materialnego – uprawnień. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie związek taki zachodzi, gdyż zaskarżona uchwała określa stawki podatku od nieruchomości na 2015 rok w gminie K., na której terenie Skarżący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobycia torfu, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji uznać zatem należało, że Skarżący posiada interes prawny w zaskarżeniu uchwały, co pozwoliło Sądowi na merytoryczne rozpoznanie sprawy. Istota sporu i kwestionowany przez Skarżącego przepis zaskarżonej uchwały dotyczy § 1 pkt 1 ppkt a, w części w jakiej przedmiotową uchwałą ustala się wysokość stawek podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków – na kwotę 0,69 zł od 1 mkw. Zdaniem Skarżącego, Rada Gminy wprowadzając stawkę od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu naruszyła art. 32 Konstytucji RP, gdyż zróżnicowanie stawek w podatku od nieruchomości zawarte w § 1 pkt 1 ppkt a zaskarżonej uchwały w istocie ma charakter nie przedmiotowy lecz podmiotowy (względnie przedmiotowo – podmiotowy) skoro na terenie Gminy K. jest tylko jeden przedsiębiorca (w osobie Skarżącego), który spełnia kryteria określone w spornym punkcie "a)" uchwały. Wskazuje, że Rada "pozornie" określiła kryteria różnicujące stawku podatku w tym zakresie, gdyż "tylko jeden podatnik w obrębie samorządowej jednostki terytorialnej" to kryterium spełnia, co powoduje "niedopuszczalną prawnie dyskryminację podatkową Skarżącego". W ocenie Sądu, przy tak zakreślonych zarzutach skargi skargę należało oddalić, gdyż przepisy zaskarżonej części uchwały Rady Gminy nie naruszają wskazanych przepisów, w tym Konstytucji RP. Zgodnie z Uchwałą Nr [...] z dnia [...] października Rada Gminy K. określiła wysokość stawek podatku od nieruchomości : 1) Od gruntów: a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,69zł od 1 mkw. powierzchni b) pozostałych, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0, 52zł od 1 mkw. powierzchni c) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 2,10zł od 1 ha powierzchni d) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 0,08zł od 1 mkw. powierzchni. Uchwała została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa [...] z 2014r poz. [...] i ogłoszona 24 października 2014r. Analiza podstaw prawnych zaskarżonej uchwały upoważnia do stwierdzenia, że powyższą uchwałę Rada Gminy K. podjęła w ramach prawa organów samorządu terytorialnego do ustalania wysokości podatków i opłat lokalnych, w tym podatku od nieruchomości, wynikającego z ustawy z dnia 12 stycznia 1991r o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2014r, poz. 849). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy - podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Zgodnie z art. 2 ust.1 pkt 1 w/w ustawy - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, zaś na podstawie art. 5 omawianej uchwały rada gminy, w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym, że stawki te nie mogą przekraczać rocznie stawki maksymalnej określonej obwieszczeniem Ministra Finansów. Zgodnie z obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2014r w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2015r (M.P. z 2014r, poz. 718) granica stawki kwotowej podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków wynosi 0,90zł od 1 m kw. powierzchni. Zgodnie z art. 5 ust.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przy określaniu wysokości stawek podatku od nieruchomości od gruntów, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, rodzaj zabudowy, przeznaczenie i sposób wykorzystania gruntu. W świetle przytoczonych uregulowań prawnych, uznać należy, że – w ocenie Sądu - Rada Gminy K. podejmując uchwałę Nr [...] z dnia [...][ października 2014r nie naruszyła żadnej z norm prawnych stanowiących podstawę jej podjęcia. Niespornym jest także, że Skarżący H. jest właścicielem nieruchomości położonej na terenie Gminy K. i na nieruchomości tej prowadzi działalność gospodarczą - spełnia więc ustawowe przesłanki podmiotu i przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ustalona stawka podatku 0,69zł od 1 m kw. powierzchni, nie przekracza stawki maksymalnej - 0,90zł od 1 m kw. powierzchni. Rada Gminy K. w skarżonej uchwale nie przekroczyła również granic upoważnienia określonego w art.5 ust.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż zróżnicowanie stawek nastąpiło ze względu na rodzaj prowadzonej działalności, która to przesłanka została wprost wyartykułowana w upoważnieniu z art.5 ust 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem Sądu, zasakrżona regulacja nie narusza także zasady konstytucyjnej wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 kwietnia 2014r. (sygn. akt II FSK 216/13 – dostępny w bazie : www.cbois.nsa.pl), z ustanowionej na gruncie art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasady wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów znajdujących się w zbliżonej sytuacji oraz zakaz różnicowania w tym traktowaniu bez przyczyny znajdującej należyte uzasadnienie w przepisie rangi co najmniej ustawowej. Zasady sprawiedliwości wymagają przy tym, aby zróżnicowanie prawne podmiotów (ich kategorii) pozostawało w adekwatnej relacji do różnic w ich sytuacji faktycznej, jako adresatów danych norm prawnych. Z powyższego wynika, że zasada równości nie ma oznaczać identyczności. Dyskryminacja rozumiana jest zaś jako zróżnicowane traktowanie podmiotów znajdujących się obiektywnie w takiej samej sytuacji, które to odmienne traktowanie nie ma swojej racjonalnej (obiektywnie usprawiedliwionej) podstawy (por. wyrok NSA z 16 listopada 2011r., sygn. akt: I OSK 607/11). Nierówne traktowanie podmiotów nie musi więc oznaczać dyskryminacji lub uprzywilejowania skutkującego oceną o naruszeniu standardu określonego w przepisie art. 32 Konstytucji RP. Zwłaszcza gdy wskazać również, że wyrażone w nim zasady konkretyzowane są w przepisach szczegółowych, i dopiero wspólnie z kryteriami w nich zawartymi, mogą stanowić łączne kryterium oceny równego traktowania, odnoszone tak do płaszczyzny tworzenia, jak i stosowania prawa. Dodać można, że także Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie wskazywał, że odstępstwa od zasady równości wobec prawa są dopuszczalne, jeśli spełniają trzy warunki: po pierwsze - są relewantne, tj. racjonalnie uzasadnione; po drugie - są proporcjonalne, a więc waga interesu, jakiemu służy zróżnicowanie musi pozostawać w odpowiedniej proporcji do wagi interesów podmiotów, które zostaną naruszone; po trzecie - pozostają w związku z innymi wartościami, zasadami czy normami konstytucyjnym, uzasadniającymi różne traktowanie podmiotów podobnych (zob. np. wyrok TK z 12 maja 1998r., sygn. akt: U 17/97, Lex nr 32606). Interpolując powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy zaakcentować, że w przedmiotowej sprawie nie można posługiwać się konstrukcją nierównego traktowania podmiotów bowiem w realiach sprawy zróżnicowanie stawek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie odnosiło się w ogóle do kryterium podmiotowego lecz charakteru tejże działalności. Reasumując dotychczasowe rozważania, na gruncie rozpatrywanej sprawy uznać należy, że wszystkie elementy podatku, w tym także i przedmiot opodatkowania, określone zostały w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Przepisy uchwały nie nakładają nowych podatków czy też przedmiotu opodatkowania, a także nie wykroczyły poza ustalone maksymalne wartości określone w ustawie i rozporządzeniu. Ustalenie przedmiotu i wysokości stawek miało uzasadnienie w ustawowej delegacji wynikającej z art. 5 ust. 2 i 3 u.p.o.l. Stawka podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wydobycia torfu – w wysokości 0,69 zł od 1 m kw, nie narusza także granic upoważnienia ustawowego. Rada Gminy władna była zróżnicować te stawki wg kryterium prowadzonej działalności w zakresie wydobycia torfu, mimo iż na dzień jej uchwalenia jedynie podatnik wykonywał taką działalność. Podnieść przy tym należy, że regulacja odnosząca się do przedmiotowej działalności gospodarczej, ma charakter normy generalnej, zaś jej adresatem są wszyscy podatnicy prowadzących działalność gospodarczą w zakresie wydobycia torfu. To, że w chwili uchwalenia zaskarżone uchwały dotyczy, jak wynika ze skargi, jedynie Skarżącego jako podatnika, nie oznacza, że każdy inny podatnik, który podejmie tego typu działalność gospodarczą, będzie podlegać podatkowi w innej wysokości. Tym samym zarzut, iż kryterium zastosowane przez Radę ma charakter podmiotowy i dyskryminujący Skarżącego jako podatnika w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej jest bezpodstawny. Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.