I SA/Gd 1861/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 marca 2016 r. sprawy ze skargi M.S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 sierpnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. M.S. wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Firma Wnioskodawcy świadczy usługi stolarskie, polegające na produkcji i montażu zabudów kuchennych, łazienkowych, korytarzowych, pokojowych na wymiar, zgodnie z zamówieniem klienta w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zakres świadczonej usługi polega na dokonaniu pomiaru, zaprojektowaniu zabudowy, wykonaniu poszczególnych elementów zabudowy, dopasowaniu zabudowy do konkretnego pomieszczenia, a następnie do przytwierdzenia całości zabudowy do elementów konstrukcyjnych pomieszczenia (ścian, sufitów, podłóg) z wykorzystaniem kołków rozporowych, kątowników metalowych i plastikowych oraz kleju montażowego, z jednoczesnym montażem sprzętu AGD w specjalnie przygotowanych otworach (w przypadku zabudów kuchennych i łazienkowych). W niektórych przypadkach zachodzi konieczność dostosowania istniejących instalacji wodnokanalizacyjnej i elektrycznej do wykonywanej zabudowy i wówczas zmiana takiej instalacji jest dokonywana przez Wnioskodawcę lub jest przez niego zlecana podwykonawcy. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że: 1. Wykonanie zabudowy polega na: a. zaprojektowaniu zabudowy, b. przygotowaniu/wykonaniu elementów do wykonania zabudowy, c. wykonaniu zabudowy i dopasowanie jej do konkretnego pomieszczenia, d. przytwierdzenie zabudowy do ścian w miejscu wskazanym przez klienta poprzez użycie kołków rozporowych, kątowników metalowych i plastikowych, kleju montażowego, e. montaż baterii, zlewozmywaka, sprzętu AGD etc. 2. Zabudowy meblowe są wykonane w całości z materiałów meblowych drewnopochodnych, tj. płyty wiórowej, płyty mdf, płyty osb, płyty laminowanej. W zabudowach elementy są na stałe przywiercone do podłogi, ścian i/lub sufitów pomieszczeń, w których są montowane. 3. W wielu przypadkach demontaż zabudowy jest możliwy i ma wpływ na stan ścian, podłóg i sufitów w lokalu (dziury po kołkach, śrubach, kleju, po wykuwane ściany w celu usunięcia nierówności etc), po takim demontażu meble nie nadają się do ponownego zamontowania ponieważ noszą wyraźne ślady montażu i pasowania do konkretnego pomieszczenia np.: poszczególne meble są ze sobą poskręcane za pomocą śrub, elementy są ze sobą zespolone za pomocą kołków lub innych łączników, blaty kuchenne są poprzycinane pod konkretne wymiary i kąty w pomieszczeniu. 4. Demontaż zabudowy meblowej nie wpływa na elementy nośne budynku. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Jaką stawkę podatku od towarów i usług powinien stosować Wnioskodawca do świadczonych usług wykonywania zabudów meblowych - 8% czy 23%? Zdaniem Wnioskodawcy, usługę wykonania i montażu zabudowy meblowej (kuchennej, łazienkowej etc.) należy opodatkować podatkiem od towarów i usług w wysokości 8%. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, warunkiem zastosowania 8% stawki tego podatku, jest spełnienie dwóch warunków: po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub ich dostawy. Po drugie, czynności muszą być wykonywane w budynkach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawca wykonując i montując na zamówienie zabudowę meblową spełnia warunki, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ poprzez wykonanie i konstrukcyjne połączenie poszczególnych części zabudowy i elementów obiektu budowlanego (lokalu) tworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. W wydanej w dniu 18 sierpnia 2015 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej upoważniony przez Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 8 ust. 1, art. 5a, art. 41 ust. 1, 2, 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Następnie organ wskazał, że zgodnie z art. 41 ust. 12 ww. ustawy opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym. Mając na uwadze uchwałę NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 opisane w zdarzeniu przyszłym czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na wykonaniu zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów należy uznać za świadczenie usług. Organ rozważył kwestię właściwej stawki podatku VAT także w świetle wskazanej uchwały NSA dochodząc do wniosku, że możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku dla czynności opisanych we wniosku uzależniona jest od stopnia konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu. Przykładem takiej trwałej zabudowy meblowej może być zabudowa kuchenna wykonana z cegły klinkierowej zespolona zaprawą murarską ze ścianą i podłogą lokalu, gdzie demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia, w którym została ona zamontowana. W ocenie organu przedstawiony we wniosku sposób montażu elementów mebli sprowadza się do prostego połączenia komponentów meblowych ze ścianami, obiektu budowlanego lub jego częściami. Nie są to również zabiegi nadmiernie skomplikowane technicznie oraz mają charakter odwracalny. Z kolei demontaż takiej zabudowy spowodowałby jedynie pewne uszkodzenia pomieszczenia, do którego była zamocowana, jak choćby pozostawienie ubytków w ścianie itp., uszkodzenia te nie wpływałyby jednak na stabilność całej konstrukcji budynku/lokalu Wobec powyższego nie dochodzi w tym przypadku do uszkodzenia elementów konstrukcyjnych lokalu (budynku). Zatem brak podstaw do zastosowania względem opisanych czynności obniżonej, tj. 8% stawki podatku od towarów i usług. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na powyższą interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej skarżący zarzucił naruszenie: - art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust.12, art.41 ust. 12a oraz w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich niezastosowanie oraz błędną wykładnię, co spowodowało przyjęcie stanowiska, iż do usługi montażu trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego nie ma zastosowania obniżona stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, natomiast zastosowanie znajduje stawka podstawowa tj. 23%; - art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich błędne zastosowanie, co spowodowało przyjęcie stanowiska, iż do montażu trwałej zabudowy meblowej nie może być zastosowana obniżona stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, a winna być zastosowana podstawowa stawka podatku od towarów i usług tj. 23%. W uzasadnieniu skargi skarżący podtrzymał swoje stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Spór w sprawie dotyczy oceny, czy art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, przewidujący obniżoną 8 % stawkę podatku (zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, stawka ta ma obowiązywać od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016r.) ma zastosowanie do opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, czynności polegających na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu zabudów stolarskich (kuchennych, łazienkowych, korytarzowych, pokojowych) wraz z montażem sprzętu AGD w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług obniżoną stawkę podatku od towarów i usług (8%), o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przy czym przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym należy rozumieć, zgodnie z art. 41 ust. 12a u.p.t.u., obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Przepis art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m². Spór dotyczył wyłącznie oceny, czy wykonywane przez skarżącego czynności zawierają w sobie element (noszą cechę) modernizacji lub przebudowy. Skarżący twierdzi, że świadczone przez niego prace są usługami o charakterze modernizacji budynku (lokalu).Organ wydający interpretację, uznając stanowisko skarżącego za nieprawidłowe, twierdzi, że co prawda wykonywana przez niego trwała zabudowa meblowa wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku, ale nie występuje na tyle istotny związek między tymi elementami a wykonaną zabudową, aby wykonane prace uznać za mające charakter modernizacji budynku. W ocenie organu interpretującego, związek taki wystąpiłby wówczas, gdyby demontaż wykonanej przez skarżącego zabudowy skutkował uszkodzeniem konstrukcji budynku. Zaznaczyć wypada, że obie strony sporu prezentowały stanowisko, że skarżący, wykonując trwałą zabudowę meblową, świadczy usługi (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), co zgodne jest ze stanowiskiem, wiążącym Sąd, wyrażonym w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. akt I FPS 2/13 (publikowane w internetowej centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl). W sentencji tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Uznając ww. czynności za mające charakter usługi, wyjaśnił że elementem dominującym jest w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), wydanie zaś towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części. Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. W powołanej wyżej uchwale wskazano także, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Przy czym, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, ale wyłącznie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że montaż komponentów meblowych, niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu), nie jest objęty obniżoną stawką podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. W wyroku w sprawie o sygn. akt I FSK 321/14 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny trafnie zauważył, że wskazana wyżej uchwała nie precyzuje w jakim stopniu przymocowanie owych komponentów meblowych do elementów konstrukcyjnych modernizowanego obiektu może być uznane za "trwałą zabudowę meblową". Jej treść nie wyjaśnia czy za trwałą zabudowę można uznać jedynie taką, która dotyczy wykorzystywanych obecnie technik połączenia komponentów meblowych ze ścianami, podłogami czy sufitami obiektu budowlanego lub jego części w sposób jedynie uniemożliwiający przestawienie takiej zabudowy, czy może chodzi o takie połączenie zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku (lokalu), które ingeruje w substancję budynku w stopniu uniemożliwiającym demontaż zabudowy meblowej bez uszkodzenia czy to jej komponentów, czy też elementów konstrukcyjnych budynku. NSA we wskazanym wyżej wyroku stwierdził, że chodzi w tym przypadku o takie połączenie zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku (lokalu), które ingeruje w substancję budynku w stopniu uniemożliwiającym demontaż zabudowy meblowej bez uszkodzenia czy to komponentów, czy też substancji budynku, gdyż połączenie zabudowy ma się odbywać z istotnym wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych budynku ( lokalu). Wojewódzki Sąd Administracyjny w tym składzie w pełni podziela stanowisko zawarte w powołanym wyżej wyroku, że z trwałą zabudową meblową, stanowiącą usługę modernizacji w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia, gdy połączona jest ona konstrukcyjnie z budynkiem (lokalem) w taki sposób, że demontaż jej może spowodować uszkodzenie jej elementów, czy też substancji budynku lub lokalu. Dokonując oceny prawidłowości stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, Sąd stwierdził, że organ, mimo odwołania się do treści powołanej wyżej uchwały, nie uwzględnił wynikającej z tej uchwały, wykładni przepisu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioski jakie wyprowadził z treści uchwały w odniesieniu do przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego, są niemożliwe do zaakceptowania, a stanowisko wyrażone w interpretacji narusza art. 41 ust. 12,ww. ustawy, co słusznie podnosi strona skarżąca. We wniosku o wydanie interpretacji skarżący wskazał, że demontaż zabudowy meblowej oraz kuchennej wykonanej i dostosowanej pod konkretny wymiar będzie skutkować uszkodzeniem elementów meblowych oraz uszkodzeniem elementów budynków, w szczególności ścian. Nie jest także praktycznie możliwe przeniesienia zdemontowanej zabudowy do innego pomieszczenia. Wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613), dalej O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji (por. wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2356/13, dostępny na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego, jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy. Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, musi być osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Podkreślenia wymaga, że w postępowaniu tym organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń faktycznych (A. Hanusz, Działanie organów budzące zaufanie, Prawo i Podatki 2013/818-19). W sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji stan faktyczny wynika z wniosku podmiotu, który o jej wydanie się ubiega, a organy podatkowe nie są uprawnione do jego modyfikacji, rekonstrukcji, czy też jakichkolwiek domniemań tak w zakresie stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Jest to postępowanie autonomiczne, do którego stosuje się jedynie niektóre przepisy Ordynacji podatkowej i to odpowiednio. Jego celem jest ocena stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek. Uwzględniając zatem opisany we wniosku stan faktyczny, którym organ dokonujący interpretacji jest związany (art. 14b § 3 O.p.), oraz treść powołanej uchwały, nie sposób wyprowadzić wniosku, że wykonywana przez skarżącego zabudowa meblowa nie jest połączona w sposób trwały z elementami budynku (lokalu), a tym samym, że zabudowa ta nie może być uznana za modernizację budynku (lokalu). Z trwałą zabudową, stanowiącą usługę modernizacji mamy bowiem do czynienia, gdy demontaż takiej zabudowy skutkuje uszkodzeniem elementów meblowych, co wszak jest elementem opisanego we wniosku stanu faktycznego. Powyższe stanowisko nie odnosi się natomiast do sprzętu AGD czy RTV. Uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 24 czerwca 2013 r. w sprawie I FPS 2/13 dotyczyła jedynie zabudowy meblowej, nie odnosiła się natomiast do sprzętu AGD. Nie ma więc żadnych podstaw, by w zakresie tego sprzętu opierać się na stanowisku zaprezentowanym w uchwale, a odnoszącym się jedynie do zabudowy meblowej. W sprawie sygn. akt I FSK 614/12 rozstrzyganej już po podjęciu wskazanej wyżej uchwały NSA trafnie zauważył, że w przypadku sprzętu AGD nie można mówić o usłudze modernizacji. Lodówka, pralka, zmywarka, czy też kuchenka, nawet przeznaczone do zabudowy, nie stanowią elementu konstrukcyjnego budynku, czy lokalu. Nie może więc ten sprzęt być elementem modernizacji. Wymiana uszkodzonego lub przestarzałego sprzętu AGD nawet zabudowanego, jest możliwa bez zmian konstrukcyjnych w budynku, czy lokalu. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ( dalej TSUE ) utrwalone jest stanowisko, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (vide: orzeczenia TSUE w sprawach: C-41/04 z 27 października 2005 r. Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Finacien, C-572/07 z 11 czerwca 2009 r. RLRE Tellmer Property sro przeciwko Financni reditelstvi v Usti nad Labem, ale także wyrok C-224/11 z 17 stycznia 2013r. BGŻ Leasing sp. z o.o.). W wyrokach tych wskazano też, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem odpowiednio prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną czynność, jeżeli nie są one od siebie niezależne. W wyrokach tych TSUE podał, powołując się przy tym na swoje wcześniejsze orzecznictwo, w jakich sytuacjach można mówić o kompleksowości świadczeń, stwierdzając, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Zdaniem TSUE jest tak również, jeżeli jedno lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia dodatkowe, są traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego. Według TSUE z jednym świadczeniem mamy do czynienia zwłaszcza w przypadku, gdy kilka elementów powinno być uznanych za konstytutywne dla świadczenia głównego, podczas gdy przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego. Z orzeczeń tych wynika, że o kompleksowości świadczeń można mówić, gdy: 1) co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, albo gdy 2) co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, podczas gdy przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń jest postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego. W sprawie tej, zdaniem Sądu, nie można uznać, że mamy do czynienia z jednym nierozerwalnym świadczeniem, w postaci zabudowy meblowej i dostawy sprzętu, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Uwzględniając zaś cele jakim służy sprzęt AGD możnaby przyjąć, że dostawa tego sprzętu stanowi świadczenie główne, gdyż bez tego sprzętu cel tego świadczenia nie zostałby osiągnięty. Należy też podkreślić, że przyjęcie, że dostawa sprzętu AGD stanowi składnik zabudowy meblowej stanowiącej usługę modernizacji mogłoby też prowadzić do naruszenia zasady konkurencji i stawiać w korzystniejszej sytuacji niektóre podmioty. Nie ma więc żadnego uzasadnienia do uznania, by dostawa sprzętu AGD stanowiła element usługi modernizacji objętej stawką uprzywilejowaną. Podsumowując, błędne jest stanowisko organu przedstawione w zaskarżonej interpretacji, odmawiające uznania opisanych we wniosku czynności polegających na wykonaniu i montażu zabudowy meblowej jako modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym błędny jest pogląd organu o wysokości stawki podatku od towarów i usług od powyższej usługi. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej organ zobowiązany będzie uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku i udzielić odpowiedzi na zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji pytanie podatnika w zgodzie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Sąd. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku , na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 ww. ustawy.