I SA/Gd 1059/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 listopada 2013 r. sprawy ze skargi Dyrektora Izby Celnej w. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 czerwca 2013 r., nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ, DZIAŁAJĄC NA PODSTAWIE ART. 138 § 1 PKT 2 W ZWIĄZKU Z ART. 127 § 2 I ART. 144 USTAWY Z DNIA 14 CZERWCA 1960 R. - KODEKS POSTĘPOWANIA ADMINISTRACYJNEGO (T. J. DZ. U. Z 2013 R., POZ. 267; DALEJ JAKO K.P.A.), ORAZ ART. 33 PKT 1, 3, 4, 9, 10 W ZWIĄZKU Z ART. 34 § 1, § 4 I § 5 ORAZ ART. 17 § 1 I ART. 18 USTAWY Z 17 CZERWCA 1966 R. O POSTĘPOWANIU EGZEKUCYJNYM W ADMINISTRACJI (T. J. DZ. U. Z 2012 R., POZ. 1015 Z PÓŹN. ZM.; DALEJ U.P.E.A.), PO ROZPATRZENIU ZAŻALENIA WNIESIONEGO PRZEZ ZOBOWIĄZANĄ A, SP. Z O.O. Z SIEDZIBĄ W G. NA POSTANOWIENIE DYREKTORA IZBY CELNEJ Z DNIA 31 SIERPNIA 2013 R., KTÓRYM ODDALONO WNIESIONE PRZEZ STRONĘ W OPARCIU O ART. 33 PKT 1, 3, 4, 9 I 10 U.P.E.A., ZARZUTY W SPRAWIE POSTĘPOWANIA EGZEKUCYJNEGO NA PODSTAWIE TYTUŁU WYKONAWCZEGO NR [...] Z DNIA 20 CZERWCA 2012 R. UCHYLIŁ ZASKARŻONE POSTANOWIENIE W CZĘŚCI ODDALAJĄCEJ JAKO NIEZASADNY ZARZUT NIESPEŁNIENIA PRZEZ TYTUŁ WYKONAWCZY Z DNIA 20 CZERWCA 2012 R. WYMOGÓW OKREŚLONYCH W ART. 27 U.P.E.A., ORZEKŁ O UZNANIU TEGO ZARZUTU ZA UZASADNIONY I UMORZYŁ PROWADZONE PRZEZ ORGAN EGZEKUCYJNY - DYREKTORA IZBY CELNEJ DO MAJĄTKU A, SP. Z O.O. W OPARCIU O TEN TYTUŁ WYKONAWCZY POSTĘPOWANIE EGZEKUCYJNE, A W POZOSTAŁYM ZAKRESIE UTRZYMAŁ W MOCY ZASKARŻONE POSTANOWIENIE. W UZASADNIENIU POSTANOWIENIA WSKAZANO, ŻE DYREKTOR IZBY CELNEJ POSTANOWIENIEM Z DNIA 27 LIPCA 2012 R. ZAJĄŁ STANOWISKO I UZNAŁ WNIESIONE PRZEZ A, SP. Z O.O. W OPARCIU O ART. 33 PKT 3, 9 I 10 U.P.E.A., ZARZUTY W SPRAWIE PROWADZENIA POSTĘPOWANIA EGZEKUCYJNEGO NA PODSTAWIE TYTUŁU WYKONAWCZEGO Z DNIA 20 CZERWCA 2012 R. - ZA NIEUZASADNIONE. W WYNIKU ROZPOZNANIA ZAŻALENIA WNIESIONEGO PRZEZ A, SP. Z O.O., POSTANOWIENIE W PRZEDMIOCIE STANOWISKA WIERZYCIELA ZOSTAŁO UTRZYMANE W MOCY POSTANOWIENIEM DYREKTORA IZBY CELNEJ Z DNIA 20 SIERPNIA 2012 R. ORGAN EGZEKUCYJNY - DYREKTOR IZBY CELNEJ, PO UZYSKANIU OSTATECZNEGO POSTANOWIENIA W SPRAWIE STANOWISKA WIERZYCIELA - POSTANOWIENIEM Z DNIA 31 SIERPNIA 2012 R., ODDALIŁ WNIESIONE PRZEZ ZOBOWIĄZANĄ, ZARZUTY W SPRAWIE PROWADZENIA POSTĘPOWANIA EGZEKUCYJNEGO NA PODSTAWIE TYTUŁU WYKONAWCZEGO Z DNIA 20 CZERWCA 2012 R. ZOBOWIĄZANA A, SP. Z O.O. - NIE ZGADZAJĄC SIĘ Z POWYŻSZYM ROZSTRZYGNIĘCIEM DYREKTORA IZBY CELNEJ ZŁOŻYŁA ZAŻALENIE, W KTÓRYM PONOWIŁA ARGUMENTACJĘ ZAWARTĄ W ZGŁOSZONYCH ZARZUTACH, JAK TEŻ WNIOSŁA O ZMIANĘ ZASKARŻONEGO POSTANOWIENIA W CAŁOŚCI I UMORZENIE POSTĘPOWANIA EGZEKUCYJNEGO. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając sprawę w postępowaniu zażaleniowym w dniu 5 października 2012 r., wydał postanowienie, w którym utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 13 marca 2013 r., w sprawie sygn. akt I SA/Gd 1422/12 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 15 października 2012 r. Ponownie rozpoznając sprawę przy uwzględnieniu wskazań prawomocnego wyroku w sprawie I SA/Gd 1422/12 Dyrektor Izby Skarbowej w dniu 13 czerwca 2013 r. postanowił uchylić zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego w części oddalającej jako niezasadny zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy z dnia 20 czerwca 2012 r. wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., orzekł o uznaniu tego zarzutu za uzasadniony i umorzył prowadzone przez Dyrektora Izby Celnej do majątku zobowiązanej A, sp. z o.o. w oparciu o ten tytuł wykonawczy z dnia 20 czerwca 2012 r. postępowanie egzekucyjne, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 20 czerwca 2012 r. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, Dyrektor Izby Celnej złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Zdaniem strony skarżącej tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymogi określone w art. 27 u.p.e.a. strona skarżąca wskazała, że zasadność nałożenia obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę od należności nie uiszczonej we wskazanym terminie płatności zobowiązany miał prawo kwestionować w postępowaniu orzeczniczym, a nie egzekucyjnym - wskazując jednocześnie, że kwestii tej nie podnosił w postępowaniu orzeczniczym, składając odwołanie do organu podatkowego drugiej instancji i skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że bezzasadność naliczania odsetek za zwłokę zobowiązany podniósł dopiero w zarzutach na postępowanie egzekucyjne. Strona skarżąca powołała się także na wyrok z 17 stycznia 2013 r. (sygn. akt III SA/Wr 510/12) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który zakończył się oddaleniem skargi zobowiązanego na postanowienie wierzyciela uznające zarzuty za bezzasadne. Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła naruszenie przepisów art. 27, art. 29 § 1, art. 33 pkt 3 oraz art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez ich błędną wykładnię i wniosła o jego uchylenie oraz obciążenie kosztami sądowymi Dyrektora Izby Skarbowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Sąd administracyjny bowiem został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.). Oceniając zaskarżone postanowienie zgodnie z kryterium legalności, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, iż Dyrektor Izby Skarbowej, rozpoznając ponownie sprawę w postępowaniu zażaleniowym związany był oceną prawną wyrażoną w treści prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 1422/12 z dnia 13 marca 2013 r. Stosownie bowiem do treści art. 153 ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Związanie wynikające z tego przepisu przestaje obowiązywać jedynie w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany stanu faktycznego. Ocena ta wiąże każdy organ, a więc także Dyrektora Izby Skarbowej, który zgodnie z zasadą dwuinstancyjności ponownie rozpoznaje sprawę. Oznacza to, że organ administracji publicznej winien jest podporządkować się ocenie prawnej wyrażonej w tym orzeczeniu, bowiem ocena taka wiąże wszystkie organy. W niniejszej sprawie stan sprawy jest poza sporem. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 25 października 2011 r. wymierzył A Sp. z o.o. karę pieniężną w wysokości 12.000,00 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry (w/w decyzja została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 maja 2012 r.). Dyrektor Izby Celnej, po uprzednim doręczeniu przez wierzyciela A Sp. z o.o. w dniu 31 maja 2012 r. upomnienia z dnia 28 maja 2012 r., wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku w/w na podstawie wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej tytułu wykonawczego z dnia 20 czerwca 2012 r., obejmującego należność z tytułu wymierzonej kary pieniężnej. W oparciu o ten tytuł wykonawczy, organ egzekucyjny dokonał zawiadomieniem z dnia 29 czerwca 2012 r. zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w Banku A S.A. Zawiadomienie z dnia 29 czerwca 2012 r. dłużnikowi zajętej wierzytelności doręczono w dniu 6 lipca 2012r., natomiast odpis tego zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego z dnia 20 czerwca 2012 r. zobowiązanej doręczono za pośrednictwem poczty w dniu 4 lipca 2012 r. Pismem z dnia 11 lipca 2012 r. A Sp. z o.o., wniosła - z zachowaniem ustawowego terminu - zarzuty w sprawie prowadzenia przez Dyrektora Izby Celnej do jej majątku postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 20 czerwca 2012 r. z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę zarzutów zobowiązana wskazała niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 33 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 1, 7, 11 oraz § 3 w związku z art. 26 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 pkt 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), a także określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). W uzasadnieniu środka zaskarżenia zobowiązana podniosła, iż w sprawie doszło do wystawienia tytułu wykonawczego przez podmiot, który nie jest wierzycielem. Skarżąca zauważyła bowiem, iż w tytule wykonawczym wskazano, jako rodzaj należności - karę pieniężną - zaś zgodnie z dyspozycją przepisu art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zatem przedmiotowy tytuł wykonawczy został wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w sytuacji, gdy jakikolwiek przepis powszechnie obowiązujący prawa nie stanowi, aby to dyrektor właściwej izby celnej był uprawniony do żądania wykonania decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego wymierzającej karę pieniężną, o której mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W ocenie zobowiązanej, do tytułu wykonawczego nie dołączono - wbrew dyspozycji art. 27 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - dowodu doręczenia A Sp. z o.o. upomnienia. Skarżąca zauważyła również, iż zgodnie z dyspozycją art. 19 § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowana wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast, żaden powszechnie obowiązujący przepis prawa nie stanowi o prawie poboru organów celnych kar pieniężnych, wymierzanych na zasadzie przepisu art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, a ustawodawca w sposób jednoznaczny w ustawie o Służbie Celnej rozróżnił wymiar od poboru, na co wskazuje przyznanie naczelnikom urzędów celnych kompetencji w zakresie: wymiaru oraz odrębnie poboru podatku akcyzowego i opłaty paliwowej; wymiaru oraz odrębnie poboru podatku od gier oraz dopłat, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. Skarżąca wskazała też, iż określenie egzekwowanego obowiązku nastąpiło niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, bowiem bezpodstawnie w tytule wykonawczym wskazano naliczanie odsetek. W jej ocenie brak jest ku temu jakiejkolwiek podstawy prawnej, a wskazane w tytule wykonawczym orzeczenie nie jest jakimkolwiek podatkiem. Dyrektor Izby Celnej jako wierzyciel w postanowieniu z dnia 27 lipca 2012 r. zajął stanowisko i uznał wniesione przez A Sp. z o.o. - w oparciu o art. 33 pkt 3, 9 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego - na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 20 czerwca 2012 r. za nieuzasadnione. Postanowienie z dnia 27 lipca 2012 r. w przedmiocie stanowiska wierzyciela w wyniku rozpoznania zażalenia zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia 20 sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej jako organ egzekucyjny po uzyskaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela postanowieniem z dnia 31 sierpnia 2012 r. - uznał wniesione przez zobowiązaną zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 20 czerwca 2012 r. za nieuzasadnione. A Sp. z o.o. nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Celnej złożyła zażalenie, w którym ponowiła argumentację zawartą w zgłoszonych zarzutach, jak też wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu zażalenia na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 sierpnia 2012 r., którym oddalono wniesione przez A Sp. z o.o. zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 20 czerwca 2012 r. postanowieniem z dnia 15 października 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. A Sp. z o.o. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 października 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - wyrokiem sygn. akt I SA/Gd 1422/12 z dnia 13 marca 2013 r. - uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia 15 października 2012 r. W uzasadnieniu wyroku, Sąd wskazał, że organ bezzasadnie przyjął, że od orzeczonej kary pieniężnej, będącej sankcją administracyjną o represyjnym charakterze, mogą być naliczane odsetki, bowiem jak wykazano - sankcja administracyjna nie jest podatkiem i nie może być w stosunku do niej mowy o powstaniu zaległości podatkowej, stanowiącej podstawę obciążenia podatnika odsetkami. Należy też zauważyć, iż w wyroku sygn. akt I SA/Gd 1422/12 z dnia 13 marca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - odniósł się też do pozostałych zarzutów, stwierdzając, że są bezzasadne. Dyrektor Izby Skarbowej - po ponownym rozpoznaniu sprawy w postępowaniu zażaleniowymi postanowieniem z dnia 13 czerwca 2013 r. - uchylił zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego w części oddalającej jako niezasadny zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy z dnia 20 czerwca 2012 r. wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., orzekł o uznaniu tego zarzutu za uzasadniony i umorzył prowadzone przez Dyrektora Izby Celnej do majątku zobowiązanej A, sp. z o.o. w oparciu o ten tytuł wykonawczy postępowanie egzekucyjne, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Wydając swoje rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej oparł się na treści art. 138 § 1 pkt 2 K.p.a. mającego odpowiednie zastosowanie w postępowaniu na mocy art. 18 u.p.e.a., zgodnie z którym organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości albo w części i w tym zakresie orzec co do istoty sprawy. W skardze do WSA w Gdańsku wierzyciel Dyrektor Izby Celnej zarzucił naruszenie art. 27 u.p.e.a., art. 29 § 1 u.p.e.a, art. 33 pkt 3 u.p.e.a. Spór w sprawie dotyczy prezentowanego przez Dyrektor Izby Skarbowej poglądu, że orzeczona wobec zobowiązanej A, sp. z o.o. kara pieniężna nie jest podatkiem, od której mogą być naliczone odsetki. Sąd pogląd ten podziela, podzielając stanowisko wyrażone przez WSA w Gdańsku w prawomocnych wyrokach z dnia 8 stycznia 2013 r. w sprawie I SA/Gd 1265/12, z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie I SA/Gd 1254/12, z dnia 13 marca 2013 r. w sprawie I SA/Gd 1422/12, (którym organ był związany) WSA podkreślił, że orzeczona wobec zobowiązanej spółki kara pieniężna nie jest podatkiem, od którego mogą być naliczone odsetki. Zgodnie z art. 51 § 1 O.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Z mocy art. 51 § 2 O.p. za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a O.p., lub ratę podatku. Przepisy art. 51 § 1 i 2 O.p. stosuje się również do należności z tytułu podatków, zaliczek na podatki oraz rat podatków niewpłaconych w terminie płatności przez płatnika lub inkasenta (art. 51 § 3 O.p.). Stosownie do treści art. 52 § 1 O.p. na równi z zaległością podatkową traktuje się także (1) nadpłatę, jeżeli w zeznaniu lub w deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, została wykazana nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, a organ podatkowy dokonał jej zwrotu lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych bądź bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych; (2) zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy; (3) wynagrodzenie płatników lub inkasentów pobrane nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej; (4) oprocentowanie nienależnej nadpłaty bądź zwrotu podatku zwrócone lub zaliczone na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych. Z mocy art. 53 § 1 O.p. od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54 O.p., naliczane są odsetki za zwłokę. Zdaniem WSA, analiza powyższych przepisów uzasadnia twierdzenie, że kara pieniężna nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, a zatem nie mogą być od niej naliczane odsetki za zwłokę. Wymierzona przez organ kara pieniężna ma charakter prawny sankcji administracyjnej, której podstawową funkcją jest wyrządzenie podmiotowi administrowanemu dolegliwości z wyraźnym zamiarem ukarania go. Kary administracyjnej nie należy mylić z tzw. przymusem egzekucyjnym, którego podstawowym celem jest zmuszenie do zrealizowania polecenia organu administracji. Zasadnie wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że naliczając odsetki od orzeczonej kary administracyjnej naruszono prawo w stopniu uzasadniającym konieczność uchylenia postanowienia w części oddalającej, jako niezasadny, zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy z 28 stycznia 2013 r., wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., uznając tym samym ten zarzut zobowiązanej A, sp. z o.o. za uzasadniony i umarzając postępowanie egzekucyjne w sprawie. Sąd uznał za konieczne odniesienie się do pozostałych zarzutów zobowiązanej spółki. Sąd podziela i w tym zakresie stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, uprzednio także ocenione w sprawie I SA/Gd 1422/12. Zgodnie z art. 1a pkt 13 u.p.e.a., ilekroć w tej ustawie jest mowa o wierzycielu rozumie się przez to podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowa egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Natomiast podmioty uprawnione do inicjowania postępowania egzekucyjnego zostały wskazane w art. 5 u.p.e.a.; przepis ten w § 1 pkt 1 wprowadził w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego zasadę, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest zawsze właściwy do orzekania organ pierwszej instancji. Wyjątek od tej zasady przewidziano w art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., którego treść przytoczono wyżej, i z którego wynika, że w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji podmiotem inicjującym postępowanie egzekucyjne jest zawsze właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej. Natomiast z art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, iż kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Wobec tego, w przedmiotowej sprawie wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej, tj. dyrektor izby celnej właściwy dla Naczelnika Urzędu Celnego, który wymierzył A, sp. z o.o. karę pieniężną z tytułu urządzania gier poza kasynem. W kwestii zarzutu niedołączenia do tytułu wykonawczego dowodu doręczenia upomnienia wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 27 § 3 u.p.e.a., należy wskazać, że obowiązek dołączenia do tytułu wykonawczego dowodu doręczenia upomnienia ciąży na wierzycielu względem organu egzekucyjnego, nie zaś względem zobowiązanego. Nie ma także podstaw, aby organ egzekucyjny przesyłając zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 u.p.e.a.) załączał do niego dowód doręczenia upomnienia, skoro wcześniej wierzyciel przesłał mu upomnienie, a data jego doręczenia jest wskazana w tytule. Stanowisko zobowiązanej spółki, że wymóg taki, zgodnie z art. 27 § 3 u.p.e.a., ciąży na wierzycielu względem zobowiązanego, w ocenie Sądu jest nieprawidłowe. W rozpoznawanej sprawie zobowiązana wskazywała również, że do tytułu wykonawczego nie dołączono dowodu doręczenia upomnienia, co nakazuje art. 27 § 3 u.p.e.a.; wskazać należy, że upomnienie zostało doręczone zobowiązanej spółce, co zostało podane w tytule wykonawczym w rubryce 49. W ocenie Sądu, nie znajduje potwierdzenia zgłoszony przez zobowiązaną spółkę zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Zdaniem Sądu organ odwoławczy prawidłowo wskazał na przepisy art. 1a pkt 7 i 13, art. 5 § 1 ust. 4 i art. 19 § 5 u.p.e.a. i przyjął, że w rozpoznawanej sprawie decyzję, którą wymierzono zobowiązanej spółce karę pieniężną wydał Naczelnik Urzędu Celnego, wobec czego Dyrektor Izby Celnej posiada na zasadzie art. 1 a pkt 13 i art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w związku z art. 19 § 5 u.p.e.a. status wierzyciela oraz organu egzekucyjnego. Sąd aprobuje zaprezentowaną argumentację, że tytuł wykonawczy jest szczególnym dokumentem urzędowym, warunkującym wszczęcie egzekucji. Aby to było możliwe powinien zawierać wszystkie elementy wymagane w art. 27 u.p.e.a. Brak chociażby jednego z tych elementów powoduje niedopuszczalność egzekucji w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ponadto, zgodnie z art. 1a pkt u.p.e.a. ilekroć w tej ustawie jest mowa o wierzycielu rozumie się przez to podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Natomiast podmioty uprawnione do inicjowania postępowania egzekucyjnego zostały wskazane w art. 5 u.p.e.a.; przepis ten, w § 1 pkt 1, wprowadził w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego zasadę, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest zawsze właściwy do orzekania organ pierwszej instancji. Wyjątek od tej zasady przewidziano wart. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., z którego wynika, że w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, podmiotem inicjującym postępowanie egzekucyjne jest zawsze właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej. Natomiast z art. 90 ust. 1 u g h. wynika, że kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że organ odwoławczy prawidłowo przyjął, iż w przedmiotowej sprawie wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej jako dyrektor izby celnej właściwy dla Naczelnika Urzędu Celnego, który wymierzył stronie karę pieniężną. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej skarżonym postanowieniem trafnie rozstrzygnął również w kwestii zgłoszonych przez A, sp. z o.o. w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego zarzutów nieistnienia obowiązku (art. 33 pkt 1 u.p.e.a.), określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 pkt 3 u.p.e.a.), błędu co do osoby zobowiązanego (art. 33 pkt 4 u.p.e.a.) - wobec czego Dyrektor Izby Skarbowej w tym zakresie postanowił utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej, jako wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w tym z ustawą Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawą o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 26 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego. W badanej sprawie wymieniony tytuł wykonawczy złożony został do organu egzekucyjnego przez wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej. Przystępując do oceny postawionych w oparciu o art. 33 pkt 1, 3 i 4 u.p.e.a. zarzutów należy wskazać na przepis art. 29 § 1 u.p.e.a. stanowiący, iż organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny uprawniony jest zatem do oceny dopuszczalności egzekucji administracyjnej, zaś ustalenie, czy tytuł wykonawczy wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej został wydany zasadnie, czy też jest wadliwy z powodu nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, czy też nastąpił błąd co do osoby zobowiązanego nie mogło być rozstrzygnięte przez organ egzekucyjny. Merytoryczne badanie tych kwestii przez organ egzekucyjny doprowadziłoby do naruszenia prawa i wkroczenia w kompetencje innego organu administracji publicznej. Z treści ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązaną zarzutów wynika, iż obowiązek objęty tytułem wykonawczym istnieje, określony został zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, wynika też, że nie wystąpił błąd co do osoby zobowiązanego. Skoro w rozpatrywanej sprawie organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej (a w konsekwencji i Dyrektor Izby Skarbowej) będąc związany stanowiskiem wierzyciela, nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podstaw do uwzględnienia zarzutów i merytorycznego badania stanowiska wierzyciela, a wierzyciel uznał, że egzekwowany obowiązek wskazany w tytule wykonawczym istnieje, jak też, że został prawidłowo nałożony na podmiot zobowiązany, którym w sprawie jest A, sp. z o.o., to czyni to bezzasadnymi zgłoszone przez zobowiązaną zarzuty nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia oraz błędu co do osoby zobowiązanego. Reasumując: od orzeczonej kary pieniężnej na podstawie ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, będącej sankcją administracyjną o represyjnym charakterze, nie mogą być naliczane odsetki, bowiem sankcja administracyjna nie jest podatkiem i nie może być w stosunku do niej mowy o powstaniu zaległości podatkowej, stanowiącej podstawę obciążenia podatnika odsetkami. Nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie ostateczne niezgodne jest z prawem, a także nie znajdując przesłanek do uznania, iż postanowienie to wydane zostało z mającym co najmniej istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, stosownie do przepisu art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę. DSZ