II FSK 2663/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf – Kalamala, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Wolas (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 23 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1341/15 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 18 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1341/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę O. S.A. z siedzibą w [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławcze w Warszawie z dnia 18 marca 2015 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji podał w szczególności, że Prezydent [...] wystawił w dniu 31 grudnia 2012 r. tytuły wykonawcze na Skarżącą ("Spółkę") – O. S.A. z siedzibą w [...], w związku z nieuregulowanym podatkiem od nieruchomości na 2007 r. Organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 31 grudnia 2012 r. dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunków bankowych u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. Spółka wniosła zarzuty z art. 33 pkt 1, pkt 2, pkt 6 oraz pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619) – dalej "u.p.e.a.", tj. podniosła, że: i) obowiązek egzekwowany na podstawie powyższych tytułów wykonawczych uległ przedawnieniu, gdyż nie doszło przed końcem 2012 r. do zastosowania żadnego środka egzekucyjnego; ii) obowiązek nie był wymagalny, ponieważ wydano postanowienie o przyjęciu zabezpieczenia w postaci gwarancji bankowej; iii) egzekucja była niedopuszczalna - należność była skutecznie zabezpieczona gwarancją bankową; iv) tytuły wykonawcze nie spełniały wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. – błędnie wskazano bowiem, że obowiązek wynikający z decyzji z dnia 12 listopada 2012 r. jest wymagalny. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2013 r. Prezydent [...] uznał za niezasadne zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie powyższych tytułów wykonawczych z dnia 31 grudnia 2012 r., a także uznał wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie wszystkich czynności egzekucyjnych jako bezprzedmiotowy i pozostawił go bez rozpatrzenia w związku z zakończeniem postępowania egzekucyjnego. Po rozpatrzeniu zażalenia Spółki na powyższe postanowienie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie postanowieniem z dnia 18 marca 2015 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W pierwszej kolejności SKO wskazało, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, w stosunku do osoby prawnej, powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). Podatnik jest zobowiązany do corocznego złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości. Organ wskazał przy tym także na art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) – dalej "u.p.o.l.", art. 70 § 1 i art. 33d § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012., poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p.". Kolegium za słuszne uznało stanowisko organu egzekucyjnego, iż poprzez przyjęcie przez organ zabezpieczenia, na podstawie art. 33d § 2 O.p., nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przepisy regulujące nowe przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia, wskazane w art. 70 § 6 pkt 4 O.p., znajdują zastosowanie do zobowiązań podatkowych powstałych po dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej z dniem 1 stycznia 2009 r. SKO podkreśliło przy tym, że do wszczęcia egzekucji doszło przed upływem terminu przedawnienia, a bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany w dniu 31 grudnia 2012 r. poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego. W ocenie SKO bezzasadny był zatem zarzut Spółki, iż doszło do egzekucji zobowiązania przedawnionego, albowiem wszczęcie postępowania egzekucyjnego, jak i przerwanie biegu terminu przedawnienia nastąpiło w ostatnim dniu, w którym podjęcie powyższych czynności było możliwe. Za niezasadny uznany został również zarzut Spółki, iż doszło do egzekucji obowiązku niewymagalnego, gdyż zabezpieczonego gwarancją bankową i faktycznie zrealizowanego z gwarancji. Z akt sprawy jednoznacznie wynika bowiem, że jakkolwiek Prezydent [...] wystąpił do [Bank] S.A. z żądaniem zapłaty gwarancji bankowej w dniu 18 grudnia 2012 r., do faktycznej zapłaty doszło dopiero w dniu 8 stycznia 2013 r. Zdaniem SKO działania podjęte przez Prezydenta [...] były zatem zasadne, a jedyną możliwością wyegzekwowania zaległości podatkowej, w związku z przedłużającą się realizacją gwarancji bankowej, było wszczęcie postępowania egzekucyjnego i zastosowanie środka egzekucyjnego w celu przerwania biegu terminu przedawnienia. W związku z powyższym SKO za nieuzasadniony uznało także zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 10 u.p.e.a. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 33 pkt 6 u.p.e.a. w związku z art. 107 § 3 w związku z art. 126 K.p.a., SKO nie podzieliło argumentacji Skarżącej i uznało zarzut za nieuzasadniony. Kolegium przyznało rację Spółce, że zastosowanie zabezpieczenia na podstawie art. 33d § 2 O.p., wyklucza zastosowanie zabezpieczenia na podstawie przepisów u.p.e.a., jednak w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca postępowanie zabezpieczające w trybie przepisów egzekucyjnych. Wprawdzie Prezydent [...] w postanowieniu z dnia 23 stycznia 2013 r. nie odniósł się do zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 6 u.p.e.a., jednakże uchybienie to – w ocenie organu II instancji - nie miało wpływu na wynik rozstrzygnięcia. W skierowanej do WSA w Warszawie skardze Spółka wniosła o uchylenie powyższego postanowienia SKO oraz poprzedzającego je postanowienia Prezydenta [...]. Zarzuciła naruszenie: 1) art. 33 pkt 1 u.p.e.a., poprzez zaakceptowanie egzekucji zobowiązania przedawnionego; 2) art. 33 pkt 2 u.p.e.a., poprzez uznanie za prawidłową egzekucję obowiązku niewymagalnego, gdyż zabezpieczonego gwarancją bankową i faktycznie zrealizowanego z gwarancji; 3) art. 33 pkt 6 u.p.e.a., poprzez nieuwzględnienie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w sytuacji, w której egzekwowana należność była skutecznie zabezpieczona gwarancją bankową, a zatem egzekucja ustalonej w tej decyzji należności była niedopuszczalna; 4) art. 33 pkt 10 u.p.e.a., poprzez uznanie za prawidłowy tytuł wykonawczy, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a.; 5) art. 124 § 1 i § 2 K.p.a., poprzez niewyjaśnienie przez SKO przesłanek rozstrzygnięcia w odniesieniu do pkt 2 sentencji postanowienia Prezydenta [...]. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza prawa. W pierwszej kolejności Sąd I instancji wyjaśnił, że ustanowienie zabezpieczenia nie prowadzi do niedopuszczalności egzekucji. Zaznaczył, że ustanowienie zabezpieczenia w formie określonej w art. 33d § 2 O.p. stanowi przeszkodę dla ustanowienia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 33d § 1 i 3 O.p.), jednakże nie stanowi przeszkody dla wszczęcia postępowania egzekucyjnego w administracji. Zdaniem Sądu I instancji w zaistniałym stanie faktycznym organy nie naruszyły art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Za nieuzasadniony Sąd uznał również zarzut braku wymagalności obowiązku (art. 33 pkt 2 u.p.e.a.). Podał, że w sprawie została wydana ostateczna decyzja i nie doszło do wstrzymania jej wykonania. Obowiązek wynikający z tej decyzji jest zatem wymagalny. Oceniając natomiast zarzut naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez zaakceptowanie egzekucji zobowiązania przedawnionego Sąd I instancji wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem zostało doręczone [Bank] S.A. w dniu 31 grudnia 2012 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia egzekwowanej należności. Termin ten, co nie stanowi przedmiotu sporu, upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. Sąd I instancji podał, że z przepisu art. 70§4 O.p. wynika, że data zawiadomienia zobowiązanego o zastosowaniu środka egzekucyjnego nie jest prawnie znacząca dla zagadnienia przerwania biegu terminu przedawnienia. W konsekwencji Sąd uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez zaakceptowanie egzekucji zobowiązania przedawnionego. Sąd za nieuzasadniony uznał także podniesiony przez Skarżącą zarzut naruszenia art. 33 pkt 10 u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez SKO art. 124 § 1 i § 2 K.p.a., poprzez niewyjaśnienie przez SKO przesłanek rozstrzygnięcia w odniesieniu do pkt 2 sentencji postanowienia Prezydenta [...], WSA w Warszawie wyjaśnił, że składany przez zobowiązanego w zarzutach wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie ma samoistnego charakteru. Wniosek taki jest wynikiem przekonania zobowiązanego o zasadności zgłoszonych zarzutów. Organ egzekucyjny jest zobligowany do umorzenia postępowania egzekucyjnego, jeżeli zarzuty zobowiązanego zostały uznane za zasadne. Jeżeli natomiast zarzuty zobowiązanego zostały uznane za niezasadne, to nie ma podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów jest automatycznie rozstrzygnięciem w przedmiocie wniosku zobowiązanego o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Należy podkreślić, że SKO odniosło się do podniesionych przez Spółkę zarzutów, zajmując w ten sposób stanowisko wobec wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Zarzut naruszenia przez SKO art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. uznany został w związku z tym za niezasadny. Skarga kasacyjna od powyższego wyroku – który został zaskarżony w całości – została oparta na naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 141§4, w tym w związku z art. 133§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") – poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nienależytym wyjaśnieniu podstawy rozstrzygnięcia w zakresie wymagalności obowiązku zabezpieczonego gwarancją bankową oraz w zakresie dopuszczalności egzekucji w tej sytuacji, a także w zakresie istnienia podstawy prowadzenia egzekucji w sytuacji, w której rozpoczęto już realizację gwarancji bankowej; b) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 70§1 i §1 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi wskutek uznania prawidłowości prowadzenia egzekucji w sytuacji, w której wierzyciel przed podjęciem egzekucji rozpoczął procedurę realizacji gwarancji bankowej co oznacza, że zastosowanie środka egzekucyjnego nie może zostać uznane za uprawnione, a w związku z tym nie może skutkować przerwaniem biegu terminu przedawnienia; wbrew przywołanym wyżej przepisom O.p. Kolegium (i Sąd) uznało, że skuteczne jest zastosowanie środka egzekucyjnego po rozpoczęciu realizacji gwarancji bankowej, wskutek czego błędnie uznało zarzut przedawnienia za nieuzasadniony; c) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 33 pkt 2, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi wskutek uznania prawidłowości prowadzenia egzekucji prowadzonej w sytuacji, w której egzekwowana należność była zabezpieczona gwarancją bankową; wbrew przywołanym wyżej przepisom Ordynacji Kolegium (i Sąd) uznało, że egzekucja należności zabezpieczonej gwarancją bankową jest egzekucją obowiązku wymagalnego i jest dopuszczalna. Pełnomocnik Spółki wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przepis art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a. stanowi, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności skutkujące nieważnością postępowania. Rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami stwierdzić należało, iż Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że w stanie prawnym obowiązującym w okresie, którego dotyczy rozpoznawana sprawa, ustanowenie zabezpieczenia w formie określonej w art. 33d§2 O.p. nie stanowiło przeszkody do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Prawidłowo zwrócił uwagę Sąd I instancji, powołując się na wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2615/10, Lex nr 1410622, że niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, zachodzi wtedy, gdy w sprawie wystąpiła okoliczność wykluczająca możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych - podmiotowych lub przedmiotowych. W rozpoznanej sprawie egzekwowany obowiązek dotyczył podatku od nieruchomości, a więc podlegał egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne było prowadzone przez właściwy organ administracji publicznej, a zobowiązany nie wskazał na jakiekolwiek okoliczności wykluczające możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względu na jego osobę. Decyzja z dnia 12 listopada 2012 r. określająca wysokość zobowiązania podatkowego będąca podstawą wystawionych w sprawie tytułów wykonawczych była wykonalna, gdyż został jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239a Ordynacji podatkowej). Omyłkowe wskazanie przez Sąd I instancji, że w sprawie została wydana ostateczna decyzja, nie było uchybieniem, które miało wpływ na wynik sprawy – zawarty w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 133§1 p.p.s.a. (w zw. z art. 141§4 p.p.s.a.) musi więc być uznany za nieuzasadniony. Nie ulega bowiem wątpliwości, że obowiązek wynikający z ww. nieostatecznej decyzji był wymagalny. Słusznie więc Sąd I instancji za nieuzasadniony uznał zarzut braku wymagalności obowiązku (art. 33 pkt 2 u.p.e.a.). Niezasadny jest także zarzut skargi kasacyjnej dotyczący nieuprawnionego przyjęcia przez Sąd, że w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. Należy zaznaczyć, że w 2007 r. – kiedy powstało egzekwowane zobowiązanie z tytułu podatku nieruchomości – nie obowiązywał art. 70§6 pkt 4 O.p., który przewiduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d§2 O.p. Przepis ten został wprowadzony do O.p. z dniem 1 stycznia 2009 r. przez art. 1 pkt 18 lit. a ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 209, poz. 1318). Z art. 7 ustawy zmieniającej wynika, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie nowelizacji nie stosuje się art. 70§6 pkt 4 O.p. Tak więc w sprawie przyjęcie zabezpieczenia nie spowodowało zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. Organ miał więc prawo i obowiązek wystawienia tytułów wykonawczych i skierowania ich do egzekucji. Jak słusznie przeanalizował to Sąd I instancji z akt sprawy wynika, iż zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem zostało doręczone [Bankowi] S.A. w dniu 31 grudnia 2012 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia egzekwowanej należności. W sprawie nie było bowiem sporu, że termin przedawnienia – zgodnie z regulacją art. 70 §1 O.p. - upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. Zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (art. 70 § 4 zdanie pierwsze O.p.). Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (art. 70 § 4 zdanie drugie O.p.). Podzielić należy stanowisko Sądu I instancji, że z powyższych regulacji wynika, że data zawiadomienia zobowiązanego o zastosowaniu środka egzekucyjnego nie jest prawnie znacząca dla zagadnienia przerwania biegu terminu przedawnienia. Nie ulega więc wątpliwości, że w sprawie doszło do egzekucji obowiązku nieprzedawnionego. Naczelny Sąd Administracyjny za nieuzasadniony uznaje także zarzut naruszenia art. 141 §4 p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których mowa w powyższym przepisie. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi. Sąd pierwszej instancji w dostateczny sposób wyjaśnił ponadto motywy podjętego rozstrzygnięcia. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne, które uniemożliwiają dokonanie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Polemika z merytorycznym stanowiskiem Sądu pierwszej instancji nie może sprowadzać się do zarzutu naruszenia powołanego przepisu. W tym stanie rzeczy, działając na zasadzie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.