III SA/Wr 55/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Małgorzata Malinowska - Grakowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk, , Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 30 marca 2016 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 7 marca 2013 r., (sygn. akt III SA/Wr 455/12), po rozpoznaniu sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] lipca 2012 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu opisanego wyżej wyroku wskazano, ze decyzją z dnia [...] września 2006 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej we W. udzielił Spółce z o.o. "A" (dalej strona skarżąca) zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier zlokalizowanych na terenie województwa d. Wnioskiem z dnia [...] marca 2012 r. Spółka zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej o przedłużenie udzielonego zezwolenia na kolejne 6 lat, na podstawie art. 35 ust. 3 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004r. nr 4, poz. 27 zm.). Decyzją z dnia [...] maja 2012 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej we W., odmówił przedłużenia zezwolenia. Od powyższej decyzji strona skarżąca złożyła odwołanie zarzucając, że decyzję wydano z naruszeniem: 1. art. 120, art. 121 oraz art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa), związku z art. 138 § 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 – dalej: ustawa o grach hazardowych, lub u.o.g.h., w związku z naruszeniem: - art. 8 i art. 9 w związku z art. 1 akapit pierwszy pkt 1,3, 4 i 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 – dalej: dyrektywa 98/34/WE), w związku z § 4, 5, 8 i 10 w związku z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych; - art. 120, art. 121 Ordynacji podatkowej; - art. 36 ust. 3 i ust. 4 w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 5 ustawy o grach i zakładach wzajemnych; - art. 2, art. 7, art. 22, art. 31 ust. 3, art. 91 ust.1, ust. 2 i ust. 3 Konstytucji RP; - zasad wynikających z orzecznictwa ETS; poprzez odmowę przedłużenia zezwolenia; 2. art. 210 § 1 pk 5 oraz § 1 ust. 7 Ordynacji podatkowej, poprzez brak właściwego pouczania o trybie odwoławczym, brak jednoznacznego wskazania przedmiotu rozstrzygnięcia. Decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. ([...]) Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł między innymi, że w dniu [...]stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a straciła moc ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. W nowej ustawie ustawodawca w sposób odmienny uregulował szereg kwestii dotyczących prowadzenia gier, w tym wprowadził ograniczenia odnośnie gier na automatach o niskich wygranych. Ustawodawca nie dopuścił możliwości przedłużenia zezwoleń na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, którym upływa okres ważności (tak jak umożliwiał to art. 36 ust. 1 u.o.g. i z.w.), wskazując w art. 138 ust. 1 u.o.g.h., że zezwolenia udzielone na mocy poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, nie mogą być przedłużane. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz zasady bezpośredniego stosowania i bezpośredniej skuteczności przepisów prawa unijnego, Dyrektor Izby Celnej we W. zauważył, że od 1 maja 2004 r. tj. od dnia wejścia w życie Traktatu Akcesyjnego na mocy, którego Polska stała się Państwem Członkowskim Wspólnoty Europejskiej, podlega ona wszelkim normom prawa wspólnotowego bez potrzeby ich inkorporacji, co oznacza, że na terytorium Polski obowiązuje prawo wspólnotowe z całym jego dotychczasowym dorobkiem. Prawo to stanowi część krajowego porządku prawnego i w przypadku kolizji norm wspólnotowej i krajowej regulujących ten sam przedmiot, zgodnie z zasadami: bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności — regulacje prawne prawa wspólnotowego mają pierwszeństwo przed normami krajowymi, co wynika z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Polska — tak jak pozostałe Państwa Członkowskie — ma obowiązek stosowania prawa wspólnotowego, a także zapewnienia mu pełnej efektywności. Obowiązek ten rozciąga się na wszystkie władze państwowe, w tym również organy administracji rządowej i samorządowej. Dla uniknięcia niezgodności prawa krajowego z prawem wspólnotowym, organy administracji publicznej mają obowiązek stosowania prawa wspólnotowego oraz interpretowania prawa krajowego zgodnie z jego rozwiązaniami. Jednakże, aby stwierdzić bezpośrednią skuteczność, stosowania i obowiązywania prawa wspólnotowego powinny być spełnione przesłanki precyzyjności, bezwarunkowości i bezpośredniego wskazania praw jednostki, wynikających np. z dyrektyw. Wiązać się to musi jednak z brakiem normy krajowej implementującej normy prawa wspólnotowego, innymi słowy organ stosuje prawo wspólnotowe, gdy stosowna norma nie istnieje w prawie krajowym. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że aby można było stwierdzić bezpośrednią skuteczność, stosowanie czy obowiązywanie normy dyrektywy, a więc że prawo wspólnotowe może przyznawać prawa podmiotowi indywidualnemu bez konieczności transponowania jego postanowień do prawnego porządku krajowego, powinny być spełnione w/w przesłanki, czyli: przesłanki precyzyjności, bezwarunkowości i bezpośredniego wskazania praw jednostki. Wyjaśnił w związku z tym, że podnoszona w odwołaniu kwestia bezpośredniej skuteczności wspólnotowego porządku prawnego we wszystkich państwach członkowskich, oparta jest na zasadzie mówiącej o nadrzędności prawa wspólnotowego nad prawem krajowym i ma ona zastosowanie wówczas, jeżeli w zakresie interpretacji na tle jakiejś dziedziny prawa objętej prawem wspólnotowym, pojawia się w praktyce polskiej rozbieżność z interpretacją stosowaną w ramach Wspólnot Europejskich. Tylko wówczas, w przypadku braku wyraźnie odmiennej wskazówki interpretacyjnej, rozbieżność ta powinna skutkować przyjęciem interpretacji właściwej w ramach prawa wspólnotowego. Jak dalej wyjaśnił organ odwoławczy, zasada nadrzędności prawa wspólnotowego miałaby zastosowanie w niniejszej sprawie w przypadku gdyby prawo krajowe nie uregulowało danego zagadnienia lub w przypadku gdyby zaistniała niezgodność prawa krajowego z prawem wspólnotowym, co wynika z treści art. 91 ust. 2 Konstytucji RP zgodnie, z którym "umowa międzynarodowa (...) ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową" co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca. Skoro jednak od dnia 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa o grach hazardowych., która w sposób szczegółowy uregulowała zagadnienie gier w przepisach krajowych, to – jak wskazał Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu - jest on zobligowany do jej stosowania. W tym miejscu organ podniósł, że ta ustawa nie podlega procedurze notyfikacji. Normy i przepisy techniczne wyłączono do odrębnego projektu, tj. projektu ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, który w dniu 19 stycznia 2010 r. został przyjęty przez Radę Ministrów. Ponadto podkreślił, że w polskim systemie prawnym, obowiązuje zasada domniemania konstytucyjności przepisów prawnych, co do których Trybunał Konstytucyjny nie orzekł sprzeczności z Konstytucją. W sprawie brak jest takiego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, odnośnie przepisów prawnych na podstawie, których została wydana kwestionowana decyzja. Nie można więc podzielić zarzutu, że przepisy te są niezgodne z Konstytucją. Podobne stanowisko – jak dalej wskazał organ II instancji - zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 3 września 2003 r. sygn. akt I SA/Wr 3641/01, z dnia 29 października 2003 r. sygn. akt III SA 546/02, z dnia 29 października 2003r. sygn. akt III SA 547/02, z dnia 13 sierpnia 2003r. sygn. akt III SA 2521/02. W tym kontekście organ podniósł, że organ administracji publicznej, który ma obowiązek działać na podstawie prawa i w granicach prawa, nie może odmówić stasowania przepisu, uznając go za niekonstytucyjny. Nie można więc mówić w sprawie o naruszeniu wskazanych przepisów Konstytucji RP. Organ odwoławczy podniósł także, że w sprawie nie naruszono art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej, w stopniu mającym wpływ na wynik postępowania. Odnośnie naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej, wskazano, że popełniono pomyłki, jednak nie miały one wpływu na rozstrzygnięcie i nie pozbawiły strony skarżącej możliwości zaskarżenia decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca powtórzyła zarzuty, które zawarła w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, wydanej przez Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu, z wyjątkiem zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 oraz § 1 ust. 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, poprzez brak zamieszczenia w decyzji administracyjnej właściwego pouczenia o trybie odwoławczym oraz brak wskazania w sposób jednoznaczny przedmiotu rozstrzygnięcia. Ponadto strona skarżący podniosła, że organy celne dokonały błędnych ustaleń walidacyjnych w zakresie mocy prawnej i skuteczności art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w niniejszej sprawie. Przepis ten bowiem w sposób oczywisty narusza przepisy prawa wspólnotowego, które to naruszenie - w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a w szczególności wyroku Trybunału z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11 - skutkuje bezskutecznością art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych oraz zobowiązaniem organów administracji do odmowy jego zastosowania. W związku z powyższym strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej we W. w całości. Dyrektor Izby Celnej we W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasową argumentację. Dodatkowo organ podniósł, że dotychczasowego stanowiska organu nie neguje wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/11, C- 214/11 i C-217/11. W tym wyroku Trybunał wyraźnie wskazał, który przepis jest "przepisem technicznym" - a mianowicie art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych - jednakże przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że Trybunał Sprawiedliwości wskazał w swoim wyroku, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gier, stanowią potencjalnie przepisy techniczne. Organ administracji celnej wskazał dalej, że według stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zawartego w przytaczanym wyroku, przepisy krajowe można uznać za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/ WE, jeśli ustanawiają one "warunki" determinujące w istotny sposób skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Zdaniem organu w sprawie takie warunki nie zachodzą. Istotne jest ustalenie, czy wprowadzone ograniczenia mają wpływ na sprzedaż przedmiotowych automatów w sposób istotny. Dyrektor Izby Celnej wywodził na tym tle, iż – biorąc pod uwagę zarówno cel, jaki ma realizować dyrektywa Nr 98/34/WE, jak i dotychczasowe orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE – nie można rozpatrywać kwestii wpływu przepisów na sprzedaż produktu tylko i wyłącznie na podstawie rynku krajowego. Oceniając wpływ stosowanych przepisów prawnych na wielkość sprzedaży automatów do gry należy wziąć pod uwagę kilka kwestii: automaty funkcjonujące na rynku podlegają amortyzacji i w związku z tym należy założyć, że część z nich zostanie ostatecznie wycofana z eksploatacji, istnieje możliwość zagospodarowania automatów w kasynach gry po ich przeprogramowaniu lub bez (w grach na automatach w kasynach gier nie ma limitu stawki i wygranej); wskazać przy tym należy, że maksymalny limit automatów do gier w kasynach nie oznacza, że nie będzie fluktuacji automatów (z przyczyn spowodowanych awariami, wymianą sprzętu, zakończeniem eksploatacji automatów), na rynku unijnym istnieje możliwość obrotu automatami do gier, ponieważ regulacje państw członkowskich są zróżnicowane oraz często bardziej liberalne od przepisów polskich i pozwalają na urządzanie gier na automatach poza kasynami gry. Wskazując na dane dotyczące liczby sprowadzanych do Polski automatów, w podsumowaniu organ celny stwierdziły, że istniejące regulacje nie mają istotnego wpływu na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych i nie powodują marginalizacji ich wykorzystania. Zatem w ocenie Dyrektora Izby Celnej we W. art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, mający zastosowanie w przedmiotowej sprawie, nie jest przepisem technicznym. Na poparcie swego stanowiska przywołał orzecznictwo WSA. Podniósł także kwestie związane z ryzykiem uzależniania się od hazardu. Strona skarżąca w piśmie procesowym z dnia [...] stycznia 2013 r. (do którego dołączono 18 załączników), wskazując na stanowisko Komisji Europejskiej a przede wszystkim wyrok Trybunału Sprawiedliwości podniosła, że analizowany przepis ustawy hazardowej jest przepisem technicznym. Nie ulega wątpliwości, że nastąpiło zmniejszenie liczby automatów, ponadto brak jest możliwości dostosowania tych automatów do nowych wymagań. Organ celny w piśmie z dnia [...] stycznia 2013 r. podtrzymał stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę. Uchylając decyzję Dyrektora Izby Celnej Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że spór pomiędzy stronami sprowadzał się do wyjaśnienia, czy stanowiący podstawę rozstrzygnięcia art. 138 ust. 1 w zw. z art. 129 u.g.h., jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy Nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE. L. 98. 204. 37 ze zm. dalej: dyrektywa 98/34/WE). W związku z tym, czy przed wejściem w życie, powinien podlegać notyfikacji przez Komisję Europejską, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapitem pierwszym tej dyrektywy. Stwierdzono, że w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (dalej również jako: wyrok Trybunału) - bez dodatkowych ustaleń - nietrafne jest stwierdzenie, które legło u podstaw wydania zaskarżonej decyzji, wedle którego ustawa o grach hazardowych nie zawiera przepisów technicznych, a więc art. 138 ust. 1 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy Nr 98/34/WE. Dalej wywodzono, że z wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że ani w sentencji ani w uzasadnieniu (poza oceną nieobjętego pytaniem prejudycjalnym charakteru przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. jako normy technicznej), Trybunał nie wypowiedział się wprost co do technicznego charakteru art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 u.g.h. Wynika to z faktu, że Trybunał nie zajmuje się wykładnią prawa krajowego. Z dokonanej natomiast przez Trybunał wykładni art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, która znalazła swój wyraz przede wszystkim w sentencji wyroku wynika, że dla wyjaśnienia, czy wszystkie ostatnio wymienione przepisy ustawy o grach hazardowych są normami technicznymi, co wymagałoby – jeszcze na etapie projektu ustawy – notyfikacji przez Komisję Europejską, konieczne jest ustalenie czy przepisy te wprowadzają warunki "mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów". Innymi słowy, konieczne jest ustalenie, czy wynikający z treści art. 129 ust. 2 u.g.h. nakaz umorzenia wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy (a więc przed dniem 1 stycznia 2010 r.) postępowań w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, jak również zakaz zmiany zezwoleń określony w art. 135 ust. 2 u.g.h. oraz wynikający z treści art. 138 ust. 1 u.g.h. zakaz przedłużania zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy – może wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tychże automatów. W ocenie Sądu organ wydając zaskarżoną decyzję nie dokonał ustaleń, o których mowa w treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości. Nie ustalił, czy automaty do gier o niskich wygranych mogą być zaprogramowane lub przeprogramowane w celu dalszego wykorzystywania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych oraz czy takie zakazy, których przestrzeganie jest obowiązkowe de iure w odniesieniu do użytkowania automatów do gier o niskich wygranych, mogą wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tych automatów. Co prawda obie strony sporu przedstawiły swoje stanowiska w tym przedmiocie, poglądy te nie zostały jednak wsparte konkretnymi ustaleniami poczynionymi w ramach czasowych postępowania administracyjnego zakończonego wydaniem kontrolowanej decyzji, które pozwalałyby na weryfikację ich poprawności i zasadności przez Sąd I instancji. Z uwagi na to, że ustalenia te mają istotny wpływ na wynik sprawy, to ich brak spowodował – w ocenie Sądu – konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Celnej wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa procesowego, tj,: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 145 § 2 oraz art. 1, art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 dalej: Ordynacja podatkowa), co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - poprzez uznanie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na niedokonaniu ustaleń, o których mowa w treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C - 217/11 - czy art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 u.g.h. wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwość lub sprzedaż produktów, a w szczególności, czy automaty do gier o niskich wygranych mogą być zaprogramowane lub przeprogramowane w celu dalszego wykorzystywania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych oraz czy takie zakazy, których przestrzeganie jest obowiązkowe de iure w odniesieniu do użytkowania automatów do gier o niskich wygranych, mogą wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tych automatów. Podczas, gdy do takiego uchybienia nie doszło, albowiem organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, a zebrane akta sprawy stanowiły wystarczającą podstawę do dokonania kontroli przez Sąd I instancji stanowiska organu w zakresie uznania, że art. 138 ust 1 w związku z art. 129 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. - nie podlegał notyfikacji przez Komisję Europejską; 2. art. 141 § 4 p.p.s.a. - poprzez brak merytorycznego ustosunkowania się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, do dokonanych przez organ, w oparciu o dane statystyczne, ustaleń o których mowa w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach połączonych C—213/11, C—214/11 i C—217/11; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niedokonanie przez Sąd I instancji, w zaskarżonym wyroku, oceny charakteru art. 138 ust. 1 w związku z art. 129 u.g.h., pomimo że ustalony stan faktyczny dawał podstawę do oceny przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, czy przepis art. 138 ust. 1 u.g.h. w związku z art. 129 u.g.h. stanowi przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2247/15) uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2013 r., wskazując w uzasadnieniu, że Istota sprawy zamyka się w ocenie prawidłowości wyrażonego zaskarżonym wyrokiem poglądu, że organ administracji celnej wadliwie zastosował art. 138 ust. 1 u.g.h., bowiem nie przeprowadził niezbędnych ustaleń pozwalających stwierdzić, czy ten stanowiący podstawę prawną rozstrzygnięcia przepis nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. W ocenie NSA to Sąd I instancji, a nie organ, powinien dokonać oceny technicznego lub nietechnicznego charakteru art. 138 ust. 1 u.g.h. Zdaniem NSA nie ulega wątpliwości, że w judykacie TSUE zawarta została jednoznaczna wytyczna co do tego na kim ciąży obowiązek dokonania oceny technicznego charakteru przepisów przejściowych, w tym art. 138 ust. 1 u.g.h., pod kątem możliwego, istotnego wpływu warunków określonych tymi normami na właściwości lub sprzedaż automatów. Ocenę tę Trybunał pozostawił sądowi krajowemu, co wynika wprost z użytych przez TSUE w wyroku sformułowań. W tym stanie rzeczy NSA zgodził się z twierdzeniem skargi kasacyjnej, że z wyroku TSUE nie da się wyprowadzić wniosku, iż ocena technicznego charakteru przepisu ustawy o grach hazardowych, z uwagi na konieczność poczynienia szeregu ustaleń, należy w pierwszym rzędzie do organu. W konsekwencji NSA wskazał, że Sąd I instancji ponownie rozpoznając sprawę, dokona oceny charakteru przepisu art. 138 ust. 1 u.g.h., stanowiącego podstawę kontrolowanej decyzji. Mając na uwadze, że kwestia sporna ma ściśle jurydyczny charakter, niewymagający żadnego postępowania dowodowego, ocena ewentualnie technicznego charakteru przepisu musi dokonać się w oderwaniu od konkretnej, indywidualnej sprawy i jej warunków określonych aktami sprawy. Powinna więc zostać wyrażona w wyniku apriorycznego rozważenia ewentualnego istotnego wpływu warunku określonego ocenianą normą przejściową na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych w skali odpowiadającej rynkowi wewnętrznemu, o którym mowa w pkt (2) preambuły dyrektywy 98/34/WE, a więc rynkowi Unii Europejskiej. NSA wskazał, że WSA będzie miał na uwadze, że w sprawie C-267/03 Lindberg (wyrok z dnia 21 kwietnia 2005 r., LEX nr 220923), do której TSUE odwołuje się w pkt 35 wyroku dnia z 19 lipca 2012 r., wątpliwości co do obowiązku notyfikacji przepisów ze względu na ich techniczny charakter powstały na tle przepisów merytorycznych wprowadzających zakaz używania automatów określonego rodzaju, a nie przepisów przejściowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, odniesienie się przez Sąd I instancji do zasadniczej w tej sprawie kwestii, to jest rozstrzygnięcie technicznego, bądź nietechnicznego charakteru przepisu art. 138 ust. 1 u.g.h. według kryteriów wskazanych przez TSUE - stanowi niejako warunek wstępny oceny zasadności pozostałych podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego, a w szczególności odnoszących się do naruszenia przez Sąd I instancji prawa unijnego. Merytoryczna ocena tych zarzutów na obecnym etapie postępowania byłaby przedwczesna. Dopiero bowiem rozstrzygnięcie (ustalenie), we wskazany przez Trybunał Sprawiedliwości UE sposób, podstawowej w rozpoznawanej sprawie kwestii spornej, odnoszącej się do charakteru art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, wobec konsekwencji tego ustalenia dla możliwości stosowania tego przepisu, będzie mogło stanowić podstawę formułowania ocen dotyczących ewentualnych innych naruszeń prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej – w skrócie – "p.p.s.a."). Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że rozpoznawana sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 7 marca 2013 r. (sygn. akt III SA/Wr 455/12), po rozpoznaniu sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] lipca 2012 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, uchylił zaskarżoną decyzję. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 2247/15) uchylił zaskarżony wyrok pierwszoinstancyjny i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania, zawierając wskazania co do dalszego postępowania. Wobec dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny oceny wypada zauważyć, że orzeczenie prawomocne – a takim jest wyrok sądu kasacyjnego jaki zapadł w niniejszej sprawie – wiąże nie tylko strony postępowania i sąd który je wydał ale również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach przewidzianych w ustawie także inne osoby (art. 170 p.p.s.a.). W orzecznictwie i doktrynie zauważa się, że moc wiążąca prawomocnego orzeczenia sądowego określona w art. 170 p.p.s.a. w odniesieniu do sądów powoduje, iż podmioty te muszą przyjmować, że dana kwestia kształtuje się tak jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu nie może ona być już ponownie badana (por. wyrok WSA w Bydgoszczy I SA/Bd 686/07 i przywołane tam: J. Kunicki, glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r., I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, poz. 63 oraz B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka –Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II, Zakamycze 2006, s. 365). Skoro zaś związanie wynikające z przywołanego przepisu odnosi się do kolejnych postępowań, to tym bardziej odnosi się do sprawy w ramach której zapadł prawomocny wyrok. W świetle przedstawionych wyżej argumentów oczywistym jest, że skład orzekający w niniejszej sprawie w ramach ponownego rozpoznania sprawy, na skutek uwzględniania skargi kasacyjnej związany jest na mocy art. 190 p.p.s.a. w związku z art. 170 tej ustawy, kwestią prawną ukształtowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Dokonując kontroli zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji skład orzekający Sądu stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a wniesiona skarga jest niezasadna. Materialnoprawną podstawę wydanego rozstrzygnięcia, odmawiającego przedłużenia ważności posiadanego przez spółkę pozwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, organ oparł na art. 138 ust. 1 u.g.h. Stosownie do art.129 ust.1 u.g.h., działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Według ust. 2, umarza się postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy. Z kolei ust. 3 stanowi, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Zgodnie z art.135 ust.1 u.g.h. zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1, mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3; przy czym przepisy art. 56 i art. 57 ustawy stosuje się odpowiednio. Jak postanowiono w art. 135 ust. 2 - w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Według art. 138 ust.1 u.g.h., zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust.1, nie mogą być przedłużane. Spór pomiędzy stronami sprowadza się do wyjaśnienia, czy biorąc pod uwagę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, przepisy art. 138 ust. 1 u.g.h. będący podstawą prawną podjętej decyzji, jest przepisem technicznymi w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady, z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz. UE z 1998 r., L 204, s.37 ze zm.) i czy wobec tego, przed jego wejściem w życie, podlegał notyfikacji Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Z niedochowania procedury notyfikacji m.in. art. 138 u.g.h., przypisując mu walor przepisu technicznego, z uwagi na obowiązującą zasadę pierwszeństwa stosowania prawa unijnego, skarżąca wywodzi obowiązek Sądu odmowy jego zastosowania w sprawie, powołując ten wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C- 213/11,C- 214/11,C-217/11. Powołana dyrektywa, jak wynika z jej preambuły, ma służyć wspieraniu swobodnego przepływu produktów i usług społeczeństwa informacyjnego. Realizacji tego celu ma służyć jak największa przejrzystość w zakresie krajowych inicjatyw wprowadzania norm i przepisów technicznych (punkt 3 preambuły). Komisja musi w związku z tym posiadać dostęp do niezbędnej informacji technicznej przed przyjęciem przepisów technicznych. Powinny to umożliwić państwa członkowskie powiadamiając Komisję o swoich projektach w dziedzinie przepisów technicznych (punkt 5 preambuły). W art. 8 ust. 1 dyrektywy nałożono na państwa członkowskie obowiązek niezwłocznego przekazana Komisji wszelkich projektów przepisów technicznych, z wyjątkiem tych, które w pełni stanowią transpozycję normy międzynarodowej lub europejskiej. Wraz z tekstem przepisów państwa winny przekazać także podstawę prawną konieczną do przyjęcia uregulowań technicznych (jeżeli nie została ona wyraźnie ujęta w projekcie) oraz tekst podstawowych przepisów prawnych i innych regulacji, które zasadniczo i bezpośrednio dotyczą normy, jeżeli znajomość tego tekstu jest niezbędna do prawidłowej oceny implikacji, jakie niesie za sobą projekt przepisów technicznych. Przepisy techniczne zdefiniowano w dyrektywie jako specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Przepisy techniczne obejmują de facto: przepisy ustawowe, wykonawcze lub administracyjne państwa członkowskiego, odnoszące się do specyfikacji technicznych bądź innych wymagań lub zasad dotyczących usług, bądź do kodeksów zawodowych lub kodeksów postępowania, które z kolei odnoszą się do specyfikacji technicznych bądź do innych wymogów lub zasad dotyczących usług, zgodność z którymi pociąga za sobą domniemanie zgodności z zobowiązaniami nałożonymi przez wspomniane przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne, dobrowolne porozumienia, w których władze publiczne są stroną umawiającą się, a które przewidują, w interesie ogólnym, zgodność ze specyfikacjami technicznymi lub innymi wymogami albo zasadami dotyczącymi usług, z wyjątkiem specyfikacji odnoszących się do przetargów przy zamówieniach publicznych, specyfikacje techniczne lub inne wymogi bądź zasady dotyczące usług, które powiązane są ze środkami fiskalnymi lub finansowymi mającymi wpływ na konsumpcję produktów lub usług przez wspomaganie przestrzegania takich specyfikacji technicznych lub innych wymogów bądź zasad dotyczących usług; specyfikacje techniczne lub inne wymogi bądź zasady dotyczące usług powiązanych z systemami zabezpieczenia społecznego nie są objęte tym znaczeniem (art.1 pkt 11 dyrektywy). Jako produkt w dyrektywie pojmuje się każdy wyprodukowany przemysłowo produkt lub każdy produkt rolniczy, włącznie z produktami rybnymi (art.1 pkt 1 dyrektywy). Za usługę uważa się każdą usługę społeczeństwa informacyjnego, świadczoną normalnie za wynagrodzeniem, na odległość, drogą elektroniczną i na indywidualne żądanie odbiorcy usług. Rozpatrując legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia należy w pierwszym rzędzie zaznaczyć, że zagadnienia z zakresu gier hazardowych nie podlegają harmonizacji na szczeblu Unii Europejskiej. Oznacza to, że państwa członkowskie ustanawiając ramy prawne regulujące tę dziedzinę same wybierają odpowiedni, własny poziom ochrony (wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach – C-174/82 Sandoz, pkt 16, C-41-02 Komisja przeciwko Holandii, pkt 42, C-432 Komisja p. Portugalii, pkt 44). Przy ustanawianiu norm prawnych państwa te muszą uwzględniać, że co do zasady tego rodzaju środki krajowe nie mogą naruszać fundamentalnych swobód traktatowych – swobodnego przepływu towarów, osób, usług, kapitału – na obszarze Unii Europejskiej. Ta reguła nie pozbawia jednak państw członkowskich możliwości wprowadzania swoistych ograniczeń w swobodach rynku wewnętrznego Unii, poprzez wprowadzenie na ich terytorium odpowiednich środków krajowych, jeśli są one niezbędne do ochrony wartości ujętych w zamkniętym katalogu - w artykułach 36, 52, 62, 65 TFUE (wersja skonsolidowana, Dz. Urz. UE z 2010 r., Nr C 83, s.47) lub są uzasadnione nadrzędnymi wymogami mającymi znaczenie dla ogółu społeczeństwa i uznanymi przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości (wywiedzionymi po raz pierwszy w wyroku zapadłym w sprawie C-120/78 Cassis de Dijon). Owe klauzule generalne, usprawiedliwiające wprowadzenie barier w handlu transgranicznym przez środki krajowe dotyczą przede wszystkim ochrony takich wartości, jak moralność publiczna, porządek publiczny i bezpieczeństwo publiczne, zdrowie i życie ludzi. Państwa członkowskie decydują nie tylko o poziomie ochrony, ale i o sposobie, w jaki poziom ten zostanie osiągnięty. Granice tej ochrony wyznaczają zasady niedyskryminacji (lub braku ukrytego ograniczenia) oraz proporcjonalności. Ostatnia zasada wyraża się w zachowaniu kryterium adekwatności przyjętego środka krajowego do realizowanego celu. Inaczej ujmując, gdy za pomocą innych środków, nakładających mniejsze ograniczenia na zasady swobodnego przepływu, nie można tego celu osiągnąć (por. wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach: C-155/82 Komisja przeciwko Belgii, pkt 12, C-12/02 Grilli, pkt 48 i 49, C-193/94 Skanavi i Chryssanthakopoulos, pkt 36–38, C-65/05 Komisja p. Republika Grecka, pkt 50, 52,53,55, C-447/08 i C-448/08 Sjoberg, Geradin pkt 34-40, C- 243/01 Gambelii, pkt 63). W sprawach połączonych C-186/11 i C-209/11 (Stanleybet International Ltd,William Hill Organization Ltd ,William Hill plc ,Sportingbet plc przeciwko Ypourgos Oikonomiaskai Oikonomikon, Ypourgos Politismou), w pkt 44 wyroku ogłoszonego w dniu 24 stycznia 2013 r. Trybunał Sprawiedliwości przypomniał, że "w szczególnej dziedzinie, jaką jest organizacja gier losowych, organy krajowe dysponują swobodnym uznaniem wystarczającym do ustalenia wymogów, z jakimi związana jest ochrona konsumenta i porządku społecznego, oraz że o ile warunki ustanowione przez orzecznictwo są ponadto spełnione, do państw członkowskich należy dokonanie oceny, czy w kontekście założonych przez nie, zgodnych z prawem celów konieczny jest całkowity lub częściowy zakaz działalności w zakresie gier i zakładów, czy też wyłącznie ograniczenie jej i ustanowienie w tym celu mniej lub bardziej ścisłych zasad kontroli". Dopuszczalność wprowadzenia przez państwo członkowskie tego rodzaju uzasadnionych przeszkód w omawianej swobodzie traktatowej wynika wprost z pkt 4 preambuły dyrektywy 98/34, zgodnie z którym: "Bariery w handlu wypływające z przepisów technicznych dotyczących produktu są dopuszczalne jedynie tam, gdzie są konieczne do spełnienia niezbędnych wymagań oraz gdy służą interesowi publicznemu, którego stanowią gwarancję". W wyroku z dnia 8 września 2005 r. w sprawie C- 303/04 Lidl Italia Srl p.Comune di Stradella Trybunał Sprawiedliwości wyraził pogląd, że prewencyjna kontrola swobodnego przepływu towarów wynikająca z dyrektywy 98/34, a wyrażająca się procedurą notyfikacji, może być przydatna o tyle, że przepisy techniczne objęte dyrektywą mogą stanowić przeszkody w handlu wewnątrzunijnym. Przeszkody te są dopuszczalne, gdy są niezbędne, aby spełnić wymogi nadrzędne, których przestrzeganie leży w interesie ogólnym. W sprawie zaś będącej przedmiotem rozpoznania Sądu, jeśli chodzi o produkty w postaci automatów do gier o niskich wygranych, jak wypowiedział się TSUE w orzeczeniu prejudycjalnym z 19 lipca 2012 r. dotyczącym spraw połączonych "A" sp. z o.o. C-213/11, "B" sp. z o.o. C-214/11, "C" sp. z o.o. C-217/11 (pkt 26) dopuszczalne są - mogące stanowić przeszkody w wymianie handlowej między państwami członkowskimi przepisy techniczne objęte dyrektywą 98/34, pod tym warunkiem właśnie, że są niezbędne dla osiągnięcia nadrzędnych celów interesu ogólnego. Umożliwione są więc usprawiedliwione ograniczenia przepływu omawianych towarów, przewidziane w art. 36 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej lub wypracowane praktyką orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości. W przedstawionym kontekście, nawet stwierdzenie, że przepis ma charakter techniczny, nie wyklucza więc możliwości powołania się przez państwo na którąkolwiek z wymienionych klauzul porządku publicznego i bezpieczeństwa publicznego, zdrowia publicznego czy moralności publicznej, jako nadrzędnych wartości podlegających ochronie w państwie członkowskim, które ma prawo chronić obywateli (konsumentów) przed niepożądanymi, niszczącymi struktury społeczne zjawiskami, do jakich należy hazard, uzależnienie od którego prowadzi do utracjuszostwa, pozbawiania rodziny środków do życia, upadłości, samobójstw, utraty zdrowia psychicznego, rozpadu więzi rodzinnych, zawodowych, społecznych, przestępczości etc. Z uzasadnienia projektów do ustawy o grach hazardowych wynika, że u podłoża wprowadzonych rozwiązań normatywnych legły właśnie względy pilnego zwiększenia ochrony społeczeństwa, zwłaszcza ludzi młodych, w tym niepełnoletnich, oraz praworządności (porządku i bezpieczeństwa publicznego) przed negatywnymi skutkami hazardu, a także konieczność ułatwienia walki z szarą strefą oraz przeciwdziałania "praniu brudnych pieniędzy" (vide uzasadnienie projektów do ustawy nr VI.2481 i VI.2482). Te kompleksowe zmiany ustawowe zostały zatem spowodowane naglącą potrzebą uporządkowania rynku gier hazardowych, wskutek ujawnienia niepokojącego radykalnego wzrostu i wysokiej liczby uzależnionych, którą to patologią została dotknięta szczególnie grupa osób niepełnoletnich w związku z praktycznie nieograniczonym dopuszczeniem w każdym, łatwo dostępnym dla tej kategorii osób miejscu - automatów do gier o niskich wygranych. Na dopuszczalność wprowadzenia przez państwo członkowskie ograniczenia swobodnego przepływu towarów (automatów do gier o niskich wygranych), usprawiedliwionego względami interesu ogólnego z art. 36 TFUE lub wymogami nadrzędnymi sformułowanymi w orzecznictwie Trybunału, wypowiedziała się także Komisja Europejska, w pkt 70 oraz pkt 77-81 uwag pisemnych, sporządzonych dnia 5 września 2011 r. nr sj.h (2011)1029506 do Prezesa i członków Trybunału Sprawiedliwości. Przesłanki wprowadzenia zmian legislacyjnych przez polskiego ustawodawcę są więc prawne usprawiedliwienie w normie traktatowej art. 36 TFUE, dopuszczającego odstępstwo od swobody przepływu towarów z racji istnienia względów porządku publicznego i bezpieczeństwa publicznego oraz zdrowia publicznego, a nadto – jeśli chodzi o praktyki służące przeciwdziałaniu tzw. "praniu brudnych pieniędzy", należy zauważyć, że w orzeczeniach wydanych np. w sprawach C-265/06 Komisja przeciwko Portugalii (pkt 38) oraz C-42/07 Liga Portugesa de Futbol Profissional, Trybunał uznał, że również walka z przestępczością może stanowić nadrzędny powód leżący w interesie publicznym, uzasadniający utrudnienie swobodnego przepływu towarów. Z tym korespondują w pełni przepisy dyrektywy 98/34, pozwalające w art. 9 ust. 7 na niestosowanie procedury określonej w ust. 1-5 tego przepisu, gdy z naglących powodów, spowodowanych przez poważne i nieprzewidziane okoliczności odnoszące się do ochrony zdrowia i bezpieczeństwa publicznego, ochrony zwierząt lub roślin oraz, w stosunku do zasad dotyczących usług, również dla porządku publicznego, w szczególności ochrony nieletnich (podkreślenie Sądu), państwo członkowskie jest zobowiązane przygotować przepisy techniczne w bardzo krótkim czasie, w celu ich natychmiastowego przyjęcia i wprowadzenia w życie bez możliwości jakichkolwiek konsultacji. Należy dodatkowo zauważyć – jak wspomniała Komisja Europejska w pkt 8 przytoczonego pisma z dnia 5 września 2011 r., że ustawa z 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych "umożliwiała prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych także poza kasynami i salonami gier. Stanowiło to wyjątek od ogólnych reguł prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu gier i zakładów. Artykuł 7 pkt 1a i art. 30 poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych określały, w jakich miejscach działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych mogła być prowadzona". Praktyka urządzania takich gier oraz wydawane w tych sprawach decyzje administracyjne i orzeczenia sądów administracyjnych potwierdziły występowanie w tym zakresie znaczącej skali zjawisk społecznie niepożądanych. Przejawiało się to urządzaniem gier o wyższych wygranych z wykorzystaniem automatów zarejestrowanych jako służących do gier o niskich wygranych. Badane sprawy wykazały, że przedsiębiorcy prowadzący taką działalność wykorzystywali fakt, że wśród funkcjonujących automatów znajdowały się dostosowane zarówno do gier do niskich (zdefiniowanych w ustawie), i do wyższych wygranych. Innym czynnikiem pozwalającym na obejście regulacji dotyczących gier o niskich wygranych okazała się możliwość używania automatu zarejestrowanego do gier o niskich wygranych do faktycznego wykorzystania takiego automatu w grach dających wyższe wygrane. Wiele takich spraw rozstrzyganych w postępowaniu administracyjnym i sądowoadministracyjnym ukazało, że zastosowany w ustawie o grach i zakładach wyjątek odejścia od zasady urządzania gier hazardowych w kasynach i salonach gier wywołał skutki społecznie negatywne. Jeżeli rozciągnięcie gier na automatach o niskich wygranych na tak ogromną liczbę miejsc w Polsce, z powszechną niemal dostępnością tych gier w lokalach gastronomicznych, handlowych lub usługowych, doprowadziło do wspomnianych, niekorzystnych zjawisk. Nie sposób więc odmówić ustawodawcy – który w pracach nad projektem ustawy o grach hazardowych zmierzał do rezygnacji z przewidzianego wcześniej wyjątku od zasady urządzania gier hazardowych w kasynach i salonach gry – uprawnienia do usunięcia takiego wyjątku z uwzględnieniem szczególnych klauzul zawartych w prawie Unii Europejskiej i ukształtowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE, o których była mowa. Należy podkreślić, że zabieg legislacyjny stopniowego (przewidziano bowiem indywidualne, dla prowadzących taką działalność, terminy wygaśnięcia poszczególnych zezwoleń) eliminowania z obrotu gier urządzanych dotychczas na automatach o niskich wygranych w tak wielu miejscach stanowi rezygnację z uczynionego przedtem wyjątku. Jest to istotne, gdyż ustawodawca nie ingerował w obowiązującą poprzednio także obecnie zasadę urządzania gier hazardowych w kasynach i salonach gry. Uzasadniał racjonalnie, z jakich względów należało odejść od przewidzianego wyjątku, którego stosowanie przyniosło tak niepożądane skutki społeczne. Do specyficznej sfery urządzania gier hazardowych (często patologicznej) nie można stosować tych samych ram odniesienia, jak do działalności gospodarczej służącej poprzez sprzedaż i świadczenie usług zaspokajaniu standardowych potrzeb społeczeństwa. Z tej racji zasadne jest, by przedsięwzięcia obarczone ryzykiem szkodliwego wpływu na tkankę społeczną, zwłaszcza na osoby niepełnoletnie, podlegały reglamentacji oraz kontroli z woli ustawodawcy. Według Sądu, rozwiązania normatywne ustawy o grach hazardowych – w tym art. 138 ust. 1 u.g.h., nie mogą być poczytane za dyskryminacyjny instrument prawny. Dotyczą bowiem na tych samych zasadach i w równym stopniu wszystkich podmiotów dotąd działających na rynku krajowym gier. Nie mają charakteru ukrytego ograniczenia. Ponadto pozostają w odpowiednim stosunku do zamierzeń ustawodawcy w zakresie uzasadnionych, jak przedstawiono, celów ochrony interesu publicznego. Jak wynika z uzasadnienia projektu do ustawy, oparto je na istotnych dowodach, danych naukowych, statystycznych i wszelkich innych istotnych informacjach, skłaniających do wprowadzenia stosownych zmian w omawianej dziedzinie prawa. Przyjęte środki krajowe w kontekście przedstawionych okoliczności faktycznych i prawnych nie mogły być zastąpione innymi. Nowe regulacje prawne stanowią spójną i adekwatną całość dla osiągnięcia założonego przez polskiego ustawodawcę poziomu ochrony wskazanych celów. W komentowanej materii Sąd podziela pogląd sformułowany w motywach wyroku WSA w Warszawie z 17 grudnia 2012 r., sygn. VI SA/Wa 1899/12, że: "celem ustawy o grach hazardowych było nie tyle ograniczenie, co "ucywilizowanie" tej najbardziej popularnej działalności w zakresie gier hazardowych, w tym w części przewidującej możliwość prowadzenia takiej działalności tylko w ośrodkach gier (kasynach) oraz nie dopuszczającej (poza działalnością, na którą udzielone w oparciu o przepisy poprzedniej ustawy zezwolenia nadal są ważne) prowadzenia takiej działalności w lokalach gastronomicznych, handlowych i usługowych, przez osoby, których wieku nie sposób skontrolować." W tym świetle należy przyjąć, że omawiane zmiany ustawodawstwa w sprawie gier hazardowych nie naruszają zasady proporcjonalności. Sąd zgadza się też z wyrażonym w uzasadnieniu zacytowanego orzeczenia zapatrywaniem, opartym na mającej prymat wykładni celowościowej: "(...) że w rozpatrywanej sprawie, w której rozstrzygające zdanie ma właśnie interes publiczny, nawet jeżeli uzna się, że: a) przepisy ustawy o grach hazardowych mają w odniesieniu do gier na automatach o niskich wygranych charakter techniczny i b) jako takie mogą stanowić przeszkody w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, to jednocześnie należy stwierdzić dopuszczalność takiego ograniczenia ze względu na interes publiczny." Abstrahując od tej tezy i poprzestając - w powiązaniu z omówionymi uprzednio i występującymi w rozpatrywanym przypadku klauzulami dopuszczającymi odstępstwo od traktatowej swobody przepływu towarów i usług - na kanwie unormowań dyrektywy 98/34, w szczególności jej art. 10, zgodnie z którym artykuły 8 i 9 nie stosują się do tych przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych państw członkowskich lub dobrowolnych porozumień, dzięki którym państwa członkowskie stosują klauzule bezpieczeństwa, wprowadzone przez obowiązujące unijne akty prawne, trzeba podnieść, jak podkreślił organ celny, że generalnie, na tle brzmienia pkt 11 art. 1 dyrektywy definiującego pojęcie "przepisów technicznych", krajowe uregulowania prawne przyjęte w wykonaniu dopuszczalnych klauzul bezpieczeństwa nie stanowią przepisów technicznych. Według pkt 11 wskazanego artykułu – "przepisy techniczne" są to bowiem specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10 (podkreślenie Sądu), zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Jeśli uznać, że unormowania ustawy o grach hazardowych uchwalono w ramach realizacji dopuszczalnych klauzul bezpieczeństwa, nie mogą one stanowić przepisów technicznych w świetle art. 1 pkt 11 w związku z art. 10 dyrektywy 98/34. Oceniając, czy art. 138 ust. 1 u.g.h. ma taki walor, czy nie, Sąd winien się jednak ustosunkować do treści sentencji wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C- 213/11,C- 214/11,C-217/11, wydanego przez TSUE w trybie art. 267 TFUE na zapytanie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w sprawie zawisłej przed tym Sądem. Wyrok jest wiążący nie tylko dla sądu krajowego prowadzącego postępowanie w konkretnej sprawie. Wiąże także każdy sąd krajowy, który rozpatruje inną sprawę opartą na zbieżnym stanie faktycznym i takim samym stanie prawnym, pod warunkiem, że nie zwróci się on do Trybunału z własnym pytaniem. Trybunał dostarcza sądom wskazówek co do wykładni prawa unijnego, niezbędnych do rozstrzygnięcia rozpoznawanych przez nie sporów, w zakresie jego kompetencji. Nie wypowiada się zatem w przedmiocie zgodności przepisów prawa krajowego z prawem unijnym. Formuła sentencji w podanym orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości brzmi następująco: "Artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego." W uzasadnieniu wyroku Trybunał przyjął, że definicja przepisów technicznych zawarta jest w art. 1 dyrektywy 98/34. Według Trybunału, obejmuje ona trzy kategorie przepisów: specyfikacje techniczne (art. 1 pkt 3 dyrektywy), inne wymagania (art. 1 pkt 4 dyrektywy), zakazy produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów wskazane w art. 1 pkt 11 dyrektywy. Trybunał wykluczył możliwość zakwalifikowania przepisów ustawy o grach hazardowych do pierwszej i trzeciej kategorii przepisów technicznych i w pkt 35 wyroku stwierdził, że "przepisy krajowe można uznać za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34, jeżeli ustanawiają one warunki determinujące w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu". W punktach 36 do 39 wyjaśnił: - w pkt. 36, że "przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nakładają warunki mogące wpływać na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Zakaz wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami może bowiem bezpośrednio wpływać na obrót tymi automatami"; - w pkt 37, że "zadaniem sądu krajowego jest ustalić, czy takie zakazy, których przestrzeganie jest obowiązkowe de iure w odniesieniu do użytkowania automatów do gier o niskich wygranych, mogą wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tych automatów"; - w pkt. 38, że sąd krajowy "powinien uwzględnić między innymi okoliczność, iż ograniczeniu liczby miejsc, gdzie dopuszczalne jest prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, towarzyszy zmniejszenie ogólnej liczby kasyn gry, jak również liczby automatów, jakie mogą w nich być użytkowane"; - w pkt. 39, że "Sąd krajowy powinien również ustalić, czy automaty do gier o niskich wygranych mogą zostać zaprogramowane lub przeprogramowane w celu wykorzystywania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych, co pozwoliłoby na wyższe wygrane, a więc spowodowałoby większe ryzyko uzależnienia graczy. Mogłoby to wpłynąć w sposób istotny na właściwości tych automatów". Należy zauważyć, że w pkt 36 uzasadnienia Trybunał stwierdził, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych, powołane w pytaniach prejudycjalnych, nakładają warunki mogące wpływać na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Nakazując ustalenie, czy zakazy przedłużania, wydawania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami mogą natomiast wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tych automatów, zalecił, że należy wziąć pod uwagę ograniczenie liczby miejsc, gdzie dopuszczalne jest prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych oraz zmniejszenie ogólnej liczby kasyn, poza tym – zmniejszenie liczby automatów, jakie mogą być użytkowane w kasynach (pkt 38 uzasadnienia). Trybunał wskazał również, że ustalenia wymaga, czy automaty do gier o niskich wygranych mogą zostać przeprogramowane lub zaprogramowane w celu wykorzystania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych. Termin "inne wymagania" należy rozumieć jako wymagania inne niż specyfikacje techniczne, nałożone na produkt w celu ochrony, w szczególności konsumentów i środowiska, które wpływają na jego cykl życiowy po wprowadzeniu go na rynek, takie jak warunki użytkowania, powtórne przetwarzanie, ponowne zastosowanie lub składowanie, gdzie takie warunki mogą mieć istotny wpływ na skład, rodzaj produktu lub jego właściwość. W orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości nie rozstrzygnął, że kwestionowane uregulowania ustawy o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych. Uznał tylko, że mogą one mieć potencjalnie (czyli hipotetycznie) taki walor, a ustalenie w tym zakresie powierzył sądowi krajowemu, zależnie od oceny istotnego wpływu warunków wynikających z tych przepisów na właściwości produktów (automatów do gier o niskich wygranych) lub na ich sprzedaż. Oznacza to przede wszystkim, że chodzi o ocenę stopnia tego wpływu. Ma on być "istotny", a nie jakikolwiek. Zatem nie każdy wpływ, lecz jedynie znaczący w swym wymiarze, będzie przesądzał o charakterze technicznym spornych przepisów ustawy. Należy zauważyć, że automaty do gier stanowią zróżnicowaną grupę, jeśli chodzi o ich budowę i sposób działania. Są to urządzenia elektroniczne (komputerowe), mechaniczne czy elektromechaniczne. Jak wynika z licznych spraw znanych Sądowi z urzędu i jak trafnie podnosi organ celny, część automatów do gier o niskich wygranych de facto umożliwiała także wysokie wygrane (poza maksymalną, dopuszczalną ustawowo stawką). Mogło to być dokonywane bez naruszenia zewnętrznych plomb zabezpieczających oraz płyty głównej. Stwierdzano to podczas czynności oględzin automatu w ramach procedur kontrolnych podejmowanych przez funkcjonariuszy celnych. Bezsprzecznie ujawnione liczne tego rodzaju praktyki świadczą o tym, że konstrukcja automatów lub ich oprogramowanie umożliwiały grę zarówno zgodną, jak i sprzeczną z ustawą. Umożliwiały więc spełnianie różnych funkcji. Jeżeli nawet część automatów (ich oprogramowania) wymagałaby modyfikacji, to w ocenie Sądu, zarówno nakład finansowy, jak i czasowy tych zabiegów oraz rodzaj czynności służących zmianie sposobu pracy automatu, jak wykazał organ celny, nie mogą zostać ocenione jako istotne i nie wpłyną na zmianę ich zasadniczej cechy charakterystycznej (właściwości), jaką jest urządzanie gier hazardowych. Zmiany opcji w oprogramowaniu komputera bądź innych parametrów zależnie od typu urządzenia, nie są skomplikowane czy czasochłonne. Niektóre opcje mogą stanowić immanentną cechę danego oprogramowania lub ustawień automatu. Oznacza to, że bez zmiany ich właściwości lub przy pomocy niewielkich korekt nie wpływających znacząco na charakter danych urządzeń – mogą służyć one i do wyższych wygranych oraz w kasynach. Trzeba zważyć, że na gruncie unormowań ustawy o grach hazardowych (por. art. 2 ust. 3-5 u.g.h., tj. z wyłączeniem regulacji zawartych w przepisach przejściowych) nie dokonuje się podziału automatów na nisko i wysokowygraniowe. Definicję automatów o niskich wygranych zawartą w art. 129 ust. 1 u.g.h. od generalnego pojęcia automatów do gier z art. 2 ust. 3-5 u.g.h. wyróżnia jedynie element określenia maksymalnej stawki i wygranej. Sporne przepisy prawne (przejściowe) swym zakresem normatywnym nie wprowadzają przesłanek wpływających na właściwość, czy rodzaj tych produktów. Skoro automaty dotychczas wykorzystywane jako niskowygraniowe mogą być nadal legalnie wykorzystywane do urządzania gier na tych samych warunkach do czasu wygaśnięcia posiadanych zezwoleń lub poświadczeń rejestracji, w dotychczasowych miejscach (tj. poza kasynami), jak stanowią przepisy przejściowe w art. 129 i art. 135 ust. 2 u.g.h. oraz na nowych już zasadach, mogą być też wykorzystywane w kasynach gry po uzyskaniu koncesji, bądź mogą zostać przystosowane do gier zręcznościowych, które z kolei nie podlegają regulacjom ustawy o grach hazardowych. Nie może to być uznane za użytkowanie marginalne zgodnie z pkt 34 wyroku Trybunału. Trzeba więc przyjąć, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie wywierają istotnego wpływu na właściwość tych produktów (por. wyrok Trybunału w sprawie Lindberg C-267/03 oraz opinia Rzecznika Generalnego w tej sprawie - pkt 70 i 71). Komentowane przepisy nie ustanawiają przeszkód kontynuowania działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych urządzeń. Konieczność spełnienia ku temu dodatkowych wymogów w formie, np. złożenia wniosku celem uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna, dokonania rejestracji etc., nie mogą być uznawane za takie przeszkody. Należą bowiem do generalnie przyjętych procedur, odpowiadając akceptowalnym standardom prawnym. Sama zmiana miejsca i pewnej modyfikacji sposobu użytkowania urządzenia, gdy nie idzie za tym transformacja zasadniczego celu, czy funkcji, oraz zasadniczej cechy danego produktu, nie może być uznany za wpływający istotnie na jego właściwości. Kwestionowane przez stronę skarżącą unormowania prawne nie doprowadzają przecież do przekształcenia charakteru tych automatów, jako służących do gier. Jak już wskazano, zmiana kategorii urządzonych na nich gier (np. z nisko na wysokowygraniowe) nie ma znaczenia prawnego przy postrzeganiu tej zasadniczej właściwości omawianego produktu. W kontekście ustalenia, czy regulacja ustawy o grach hazardowych wpływa istotnie na sprzedaż tych urządzeń należy mieć na uwadze również obrót na rynku unijnym. Potwierdza to treść pkt 58 uwag pisemnych Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. Z orzeczenia Trybunału nie można wywieść, że chodzi wyłącznie o rynek krajowy. Z wypowiedzi Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w pkt 34 orzeczenia prejudycjalnego nie można wyprowadzać konstatacji o marginalizacji czy zapaści rynku obrotu automatami do gier, skoro sam Trybunał uznał, że nowe przepisy nie powodują marginalizacji użytkowania automatów. Przedstawione okoliczności nie pozwalają na przyjęcie, że na zmniejszenie obrotu przedmiotowymi urządzeniami wpływ wywarły przede wszystkim uregulowania ustawy o grach hazardowych, ograniczające rodzaj miejsc, w których może być prowadzona działalność w sferze gier hazardowych. Nawet przy uwzględnieniu ustalonego ustawą limitu kasyn gry i zainstalowanych w nich automatów, nie byłby to jedyny i znaczący (zatem istotny) czynnik zmniejszający użytkowanie dotychczasowych automatów, które do czasu wygaśnięcia uprzednio wydanych zezwoleń mogą pozostać w obrocie. Dokonując oceny na gruncie wyłącznie art. 138 ust. 1 u.g.h., powołanego jako podstawa prawna zaskarżonej decyzji, trzeba zaznaczyć, że przepis ten nie zawiera żadnych elementów normatywnych wpływających na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Uniemożliwienie bowiem przedłużenia zezwolenia na działalność gospodarczą w zakresie gier na automatach o niskich wygranych nie stanowi przeszkody w dalszym prowadzeniu działalności przez przedsiębiorcę po przystosowaniu tych automatów do wymogów prawnych, określonych obowiązującą ustawą o grach hazardowych. W świetle powyższych ustaleń, czyniących zarzuty skargi niezasadnymi, należy stwierdzić, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych, w tym jej art. 138 ust. 1, nie mają charakteru "przepisów technicznych" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. i jako takie nie podlegały procedurze uprzedniej notyfikacji, o której mowa w art. 8 ust.1 tej dyrektywy. W konsekwencji zatem w realiach niniejszej sprawy nie zasługiwały na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 oraz art. 165a ordynacji podatkowej w związku z art. 138 ust. 1 u.g.h. w związku z naruszeniem art. 8 i art. 9 w związku z art. 1 akapit pierwszy pkt 1,3, 4 i 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w związku z § 4, 5, 8 i 10 w związku z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych; art. 120, art. 121 Ordynacji podatkowej; art. 36 ust. 3 i ust. 4 w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 5 u.g.h.; art. 2, art. 7, art. 22, art. 31 ust. 3, art. 91 ust.1, ust. 2 i ust. 3 Konstytucji RP poprzez odmowę przedłużenia zezwolenia. W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.