I SA/Bk 355/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 kwietnia 2016 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi O. S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji organu I instancji w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2010 rok oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] Burmistrz T. działając na podstawie art. 239a oraz art. 239b § 1 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] listopada 2015 r. określającej O. S.A. w W. (dalej powoływana jako "skarżąca Spółka") wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, że jest uprawniony do nadania wyżej wymienionej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, w sytuacji gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Zdaniem organu zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. może ulec przedawnieniu z końcem 2015 r., z uwagi na dotychczasową postawę podatnika i brak aktywności w wyjaśnieniu wszystkich okoliczności sprawy. Podkreślił, że podatnik w ciągu ponad czterech lat od rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zobowiązania, nie wykonał obowiązku podatkowego, a mianowicie nie zadeklarował i nie uiścił podatku od nieruchomości w prawidłowej wysokości. Dodatkowo zawarta w dniu 31 stycznia 2009 r. transakcja sprzedaży i leasingu zwrotnego doprowadziła do zbycia majątku znacznej wartości i tym samym nastąpiło obniżenie podstawy opodatkowania budowli. Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej Spółki, w którym podniesiono między innymi zarzuty związane z brakiem poinformowania skarżącej Spółki o wszczęciu i prowadzeniu postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz nie uprawdopodobnieniem przez organ, że zobowiązanie nie zostanie wykonane przez skarżącą Spółkę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...] utrzymało zaskarżone postanowienie w mocy. W ocenie Kolegium w niniejszej sprawie zaistniały ustawowe przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Organ zaznaczył, że do upływu terminu przedawnienia pozostał krótki okres czasu (mniej niż 3 miesiące), zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości dotyczy 2010 r. co także pokazuje, iż skarżąca Spółka do chwili postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie przez organy nie uregulowała wymaganych należności. Kolegium podkreśliło, że podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 grudnia 2013 r., I FSK 1807/12, iż jeżeli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w § 2 art. 239 o.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Zdaniem Kolegium nie bez znaczenia jest także fakt, że wyniki prowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej postępowania kontrolnego w Spółce wykazały nieprawidłowości w deklarowanej podstawie opodatkowania (wartości) budowli. Pomimo tego faktu oraz wezwania z dnia [...].05.2015 r. do złożenia w określonym terminie pisemnych wyjaśnień dotyczących gruntów, budynków i budowli, położonych na terenie Gminy T., podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za 2010 r. oraz wskazania podstawy ich opodatkowania, Spółka nie wypełniła wezwania, a w odpowiedzi podała, że złożona deklaracja na 2010 r. jest prawidłowa i wyraziła stanowisko, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią budowli w stanie faktycznym, który zaistniał w związku ze zmianą właściciela w odniesieniu do kanalizacji kablowej. Również po wszczęciu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., Spółka na wezwanie z dnia [...].06.2015 r. organu I instancji, nie wniosła żadnych istotnych elementów dla ustalenia podstawy opodatkowania, w tym budowli. W odpowiedzi z dnia [...].09.2015 r. podała, że przed sporządzeniem deklaracji na 2010 r. zostały wyodrębnione tylko te obiekty, które są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego i te zadeklarowała do opodatkowania w 2010 r. i podtrzymała wcześniej wyrażone stanowisko co do opodatkowania linii kablowych. Z powyższego uprawniony jest wniosek, że Spółka w procesie postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., dążyła do nieuzasadnionego przedłużania postępowania. W zażaleniu nie kwestionuje takiej oceny Burmistrza T., a jedynie wyraża swój pogląd, że przy nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nie powinny być brane pod uwagę okoliczności związane z procesem wydania decyzji podatkowej, gdyż nie wpływają na ryzyko niewykonania tej decyzji. W ocenie Kolegium okoliczności związane z procesem zmierzającym do wydania decyzji podatkowej, mają znaczenie przy nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej Spółki wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 o.p. poprzez brak uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej Burmistrza T. nie zostanie przez skarżącą Spółkę wykonane przed terminem przedawnienia. Wskazując na powyższe, pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Burmistrza T. z dnia [...] grudnia 2015 r. oraz o zwrot kosztów postepowania według norm przepisanych. Zdaniem skarżącej Spółki, w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie przywołał w istocie żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez Skarżącą. Kwestie związane z wydaniem decyzji pozostają bez związku z oceną, czy zobowiązanie w niej ustalone zostanie czy też może nie zostać wykonane. Zdaniem Spółki wniesienie odwołania od decyzji pierwszo-instancyjnej nie może stanowić uprawdopodobnienia przez organ nie wykonania zobowiązania wynikającego z takiej decyzji. Spółka podkreśliła, że należy odróżnić wymiar zobowiązania podatkowego (tj. proces wydania decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego) od jego wykonania. W żadnym stopniu okoliczności związane z procesem wymiaru (w przedmiotowej sprawie - proces zmierzający do wydania decyzji wymiarowej) nie wpływają na ryzyko niewykonania tej decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku. W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie stała się zasadności nadania przez Burmistrza T. rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu z dnia [...] listopada 2015 r., która to określała Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Zgodnie z art. 239a o.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Prawne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej określone zostały w art. 239b § 1 i 2 o.p., przy czym z pkt 4 § 1 tego artykułu wynika, że rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, zaś w § 2 tego artykułu ustawodawca wskazał, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, o którym mowa oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony. Pewne wątpliwości interpretacyjne może budzić relacja poszczególnych przesłanek zawartych w art. 239b § 1 o.p. do przesłanki wynikającej z § 2 tego artykułu. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrócono uwagę, że jeżeli okres pozostały do upływy terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 o.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie wyłącznie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 o.p. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych (zob. np. wyroki NSA: z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12; z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/12; z dnia 14 stycznia 2014 r. I FSK 260/13; z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 523/12, a także z dnia 27 sierpnia 2014 r. I FSK 1316/13 – dostępne w Centralnej Bazie Orzecznictwa Sądów Administracyjnych). Podzielając powyższe stanowisko należy podkreślić, że przesłanki wymienione w art. 239b § 1 o.p. stanowią odrębne punkty odniesienia do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane (przesłanka z art. 239 § 2 o.p.). Jeżeli organ podatkowy powołuje się na przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4 o.p., to chcąc wypełnić warunek wynikający z art. 239b § 2 o.p., powinien wskazać na takie okoliczności stwarzające ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego, które wiążą się z krótszym niż 3 miesięcznym okresem jego przedawnienia. Taką okolicznością może być między innymi czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności, jak też dotychczasowe postępowanie podatnika. Na takie okoliczności powołały się w tej sprawie organy podatkowe. Należy mieć przede wszystkim na uwadze, że zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości dotyczy 2010 r. i w momencie orzekania przez organ I instancji do upływu terminu przedawnienia pozostał krótki okres (mniej niż 3 miesiące). Trzeba też zaznaczyć, że czynności podejmowane przez Spółkę w trakcie toczącego się postępowania uzasadniają tezę, że ich celem było dążenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego poprzez nieuzasadnione przedłużanie postępowania.. Spółka nie wypełniała wezwań organu w zakresie przedstawienia żądanych dokumentów i udzielenia znanych jej informacji. Tego typu postawa nosiła znamiona obstrukcji procesowej. Należy też wskazać, że Spółka skorzystała ze swojego prawa do odwołania się od decyzji organu I instancji. Wszystko to uzasadniało obawę, że zobowiązanie wynikające z decyzji mogło nie zostać wykonane. Tym samym za bezzasadne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia art. 210 § 4 i art. 239b § 2 o.p. Zaskarżone postanowienie nie narusza też innych przepisów prawa. W tym stanie rzeczy, skargę jako niezasadną należało oddalić, orzekając na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).