I GSK 1221/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) Protokolant Partycja Czubała po rozpoznaniu w dniu 19 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 kwietnia 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 2242/15 w sprawie ze skargi M. R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od M. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej: WSA) wyrokiem z 27 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 2242/15 oddalił skargę M. R. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Katowicach (dalej: Dyrektor IC) z (...) września 2015 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez WSA wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w K. (dalej: Naczelnik UC) postanowieniem z (...) czerwca 2015 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku skarżącego z 22 grudnia 2014 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za luty 2009 r. w wysokości 47.629 zł i zwrot tej kwoty wraz z ewentualnym oprocentowaniem. W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik UC wyjaśnił, że skarżący w 2011 r. – powołując się na otrzymane interpretacje indywidualne Ministra Finansów z (...) listopada 2009 r. nr (...)– wystąpił o zwrot podatku akcyzowego za następujące okresy rozliczeniowe: 02/2006, 12/2006, 02/2007, 03/2007 oraz 02/2009; a zatem wniosek z 2011 r. obejmował także okres rozliczeniowy za luty 2009 r. Naczelnik UC rozpatrzył wniosek z 2011 r. w zakresie lutego 2009 r. decyzją z (...) listopada 2011 r. nr (...), którą odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora IC z (...) maja 2012 r., a skarga na tę decyzję została przez WSA w Gliwicach odrzucona prawomocnym postanowieniem z 25 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1185/12. Mając powyższe na uwadze Naczelnik UC uznał, że w sprawie mamy do czynienia z tą samą stroną postępowania i tym samym przedmiotem sprawy, zatem nie można bez ujawnienia nowych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy dowodów wszcząć na żądanie strony postępowania w tej samej sprawie, bowiem wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za luty 2009 r. został już ostatecznie rozpatrzony. Tym samym postępowanie w przedmiotowej sprawie jest bezprzedmiotowe z powodu braku podstaw prawnych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Zatem zastosowanie w sprawie miał art. art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613; dalej: o.p.). Dyrektor IC postanowieniem z (...) września 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika UC z (...) czerwca 2015 r. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor IC podkreślił, że sprawa o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za luty 2009 r. została już rozstrzygnięta decyzją ostateczną. W związku z tym prowadzenie kolejny raz postępowania w tej samej sprawie oraz jej rozstrzygnięcia decyzją ostateczną musiałoby skutkować stwierdzeniem jej nieważności. Stosownie bowiem do art. 247 §1 pkt 4 o.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Konsekwencją procesową zasady powagi rzeczy osądzonej jest to, że nie można skutecznie wszcząć postępowania w tym samym przedmiocie i między tymi samymi stronami. Tak więc Naczelnik UC, związany treścią art. 165a o.p., nie stwierdzając po stronie wnioskodawcy przesłanki do wystąpienia z żądaniem zwrotu nadpłaty, na podstawie art. 75 § 1 o.p. miał obowiązek odmówić wszczęcia postępowania. Zaskarżonym wyrokiem WSA oddalił skargę na postanowienie Dyrektora IC. W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że art. 165a § 1 o.p. ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną, 2) jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego określona w art. 165a § 1 o.p. jest tożsamo uregulowana jak instytucja odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego w art. 61a § 1 k.p.a. Na gruncie obu uregulowań prawnych prezentowane są poglądy, że inne przyczyny, z powodu których postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć m.in. sytuacji gdy w sprawie zapadła już decyzja i to niezależnie, czy nieostateczna czy ostateczna. WSA podkreślił, że komentowany przepis ma zastosowanie wyłącznie do postępowań wszczynanych na wniosek. Jest on podyktowany ekonomiką postępowania. Jeżeli bowiem już w momencie wszczęcia postępowania na wniosek strony można przewidzieć, że zostanie wydana decyzja umarzająca postępowanie (art. 208 o.p.), mija się z celem nie tylko prowadzenie takiego postępowania, ale również jego wszczynanie. Z przepisów art. 165a i 165 § 3 o.p. wynika, że postępowanie wszczynane na wniosek toczy się w dwóch fazach. Stosownie do treści art. 165 § 3 o.p. z dniem doręczenia organowi podatkowemu żądania strony następuje wszczęcie postępowania, jednak jest to faza postępowania wstępnego, w którym organ podatkowy bada, czy podanie pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego. Użyty w omawianym przepisie zwrot "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Zwrot ten nie może być interpretowany rozszerzająco, gdyż oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Jeżeli pomimo istnienia przesłanek uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania organ podatkowy dokona wszczęcia takiego postępowania, to stwierdzając następnie bezprzedmiotowość postępowania podatkowego w jego toku, powinien je umorzyć na podstawie art. 208 o.p. Mając to na uwadze WSA wskazał, że 30 grudnia 2014 r. do Naczelnika UC wpłynął wniosek skarżącego o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za luty 2009 r. w wysokości 47.629 zł wraz z korektą deklaracji AKC-3 za ten miesiąc oraz wyjaśnieniami do tej korekty, z których wynikało, że skarżący dokonał już (w związku z otrzymanymi interpretacjami indywidualnymi Ministra Finansów) uprzednio korekty w deklaracji AKC-3 za ten okres, a bieżąca korekta przywraca rozliczenia do poprzedniego stanu sprzed korekty. W związku z tym WSA stwierdził, że zasadna jest ocena organu o braku podstaw prawnych do rozpatrzenia kolejnego wniosku skarżącego o wydanie stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za luty 2009 r. w wysokości 47.629 zł. Wniosek ten bowiem jest tożsamy z poprzednim co do stron, okresu rozliczeniowego (luty 2009 r.), kwoty nadpłaty (47.629 zł), a także podanych przyczyn (m.in. interpretacje indywidualne) oraz podstawy prawnej, tj. art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) o.p. i zmierza do tego samego celu (stwierdzenia nadpłaty za ten sam okres w tej samej kwocie). WSA podkreślił, że to, że wnioski wraz z korektą deklaracji AKC-3 za luty 2009 r. zostały złożone w różnych terminach, nie powoduje że są to inne sprawy. W tym stanie rzeczy WSA uznał, że zaistniały warunki do odmowy wszczęcia postępowania. Organ nie może ponownie rozpatrywać sprawy zakończonej decyzją ostateczną, która wyłącznie z przyczyn leżących po stronie skarżącej (nieuiszczenie wpisu od skargi), nie była przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Mając na uwadze powyższe WSA na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369; dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę. Skarżący – reprezentowany przez doradcę podatkowego – złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA skarżąc go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 o.p., poprzez akceptację błędnego przyjęcia przez organy, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty za luty 2009 r. nie mogło być wszczęte na podstawie wniosku skarżącego z 22 grudnia 2014 r.; 2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie art. 75 § 1 i 2 o.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie, poprzez błędne uznanie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do złożenia ponownego wniosku o stwierdzenie nadpłaty, mimo że wniosek ten wyznaczał całkowicie inny zakres i przedmiot postępowania niż wniosek złożony poprzednio. Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie należy podnieść, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a, przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Odnosząc się w pierwszej kolejności do naruszenia przepisów postępowania, tj. art.165a § 1 o.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art.151 p.p.s.a. to wskazać przede wszystkim należy, że WSA nie stosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., nie mógł więc uchybić normie prawnej z niego wynikającej. WSA oddalił skargę na podstawie art.151 p.p.s.a. i z tym przepisem prawidłowo powiązano naruszenie art.165a o.p. Spór między skarżącym a organem dotyczy dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie zainicjowanej wnioskiem z 22 grudnia 2014 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za luty 2009 r., co do którego zostało już wydane ostateczne rozstrzygnięcie, odmawiające uprzednio stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, jednak kolejny wniosek skarżącego został złożony w związku ze złożeniem prawidłowych jego zdaniem korekt deklaracji. Kasator nie przeczy, że za wnioskowany miesiąc składał już wcześniej korektę deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty i spotkał się z odmową w postaci ostatecznej decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty jednak uważa, że kolejna korekta deklaracji została złożona w innym stanie faktycznym sprawy. Organ zaś wskazuje na przepis art. 165a § 1 o.p. i niemożność dwukrotnego orzekania w tej samej z uwagi na tożsamość podmiotową i przedmiotową sprawy. Rozstrzygająca w sprawie jest więc treść art. 165a § 1 o.p., zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Wydanie postanowienia na podstawie art. 165a o.p. winno być jednak poprzedzone zbadaniem przez właściwy organ istnienia przesłanek uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że postępowanie nie może być wszczęte w szczególności, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok WSA w Warszawie z 17 lutego 2012 r., sygn. akt VI SA/Wa 2450/11; dostępny na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe orzeczenia cytowane tamże). Inne przyczyny, o których mowa w art. 165a § 1 o.p., to w szczególności brak w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia żądania danej treści w trybie postępowania podatkowego, sytuacja, w której w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, czy też sytuacja, w której wydana już została decyzja podatkowa (por. wyrok WSA w Warszawie z 9 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3313/08). Z orzeczeń tych wynika, że zanim właściwy organ wyda postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania jest zobowiązany ustalić przedmiot żądania podmiotu wnoszącego podanie i wykazać, że postępowanie w tym zakresie nie może się toczyć. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że rację ma WSA i organ podatkowy, że w katalogu przesłanek określonych powołanym wyżej przepisem mieści się m.in. sytuacja, w której w tej samej sprawie postępowanie administracyjne już się toczy albo zostało zakończone. Stosownie bowiem do treści do art. 212 o.p. organ podatkowy który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jego doręczenia. Z kolei, zgodnie z art. 247 § 1 pkt 4 o.p. dwukrotne orzekanie w tej samej sprawie stanowi przesłankę stwierdzenia nieważności orzeczenia. Przepis art. 128 § 1 o.p. zawiera ustawową definicję decyzji ostatecznej, jako decyzji, od której nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. Decyzje ostateczne, nie mogą być weryfikowane w administracyjnym toku instancji. Do decyzji ostatecznych zaliczyć należy między innymi decyzje wydane przez organ drugiej instancji w wyniku rozpatrzenia odwołania oraz decyzje organu pierwszej instancji, w stosunku do których upłynął termin do wniesienia odwołania i termin ten nie został przywrócony. Powyższe oznacza, że wydanie przez organ ostatecznej decyzji uniemożliwia dalsze procedowanie w danej sprawie w tzw. trybach podstawowych. Wydanie orzeczenia w sprawie załatwionej wcześniej już orzeczeniem ostatecznym w administracyjnym toku instancji powoduje, że późniejsze orzeczenie obarczone będzie wadą nieważności. Okoliczność, czy powaga rzeczy osądzonej w danym przypadku występuje, wymaga ustalenia tożsamości porównywanych spraw pod względem podmiotowym oraz przedmiotowym. Tożsamość podmiotowa ma miejsce wtedy, gdy w sprawie występują te same strony. Natomiast tożsamość w zakresie przedmiotu sprawy wyznacza tożsamość podstawy prawnej, faktycznej i treści żądania strony. Kluczową zatem w kontrolowanej sprawie pozostawała kwestia, czy sprawa wywołana wnioskiem skarżącego z 22 grudnia 2014 r. jest tożsama z wcześniejszą sprawą wszczętą na jego wniosek z 2011 r. również w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za ten sam okres rozliczeniowy. Jak wynika z ustaleń faktycznych zaakceptowanych przez WSA i niekwestionowanych przez skarżącego, sprawa stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za luty 2009 r. została już ostatecznie rozstrzygnięta. Naczelnik UC rozpatrzył wniosek z 2011 r. w zakresie lutego 2009 r. decyzją z (...) listopada 2011 r., którą odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora IC z (...) maja 2012 r., a skarga na tę decyzję została przez WSA w Gliwicach odrzucona postanowieniem z 25 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1185/12, które nie zostało zaskarżone, a więc jest prawomocne. Podkreślić należy, że oba wnioski z 2011 r. i 2014 r. są tożsame, co do: stron, okresu rozliczeniowego, podanych przyczyn złożenia korekty, podstawy prawnej oraz żądanej kwoty nadpłaty. Z powyższego wynika, że w związku z wcześniejszym rozpatrzeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty za wskazany okres w podatku akcyzowym nie było podstaw do ponownego orzekania w tym przedmiocie na podstawie kolejnego wniosku skarżącego. Następna decyzja w tym przedmiocie dotknięta byłaby wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 4 o.p. W tym stanie rzeczy nie może budzić wątpliwości, że przesłanka zastosowania art. 165 a § 1 o.p. została spełniona. W konsekwencji stwierdzić należy, że argumentacja skarżącego zmierza do złamania wyrażonej w art. 128 o.p. zasady trwałości decyzji ostatecznej, poprzez uznanie, że jest dopuszczalne składnie wielokrotnych wniosków z żądaniem stwierdzenia nadpłaty za ten sam okres w opisanym stanie faktycznym sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu prezentowanego przez kasatora, że orzekanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty byłoby niedopuszczalne, tylko w przypadku wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za ten sam okres w podatku akcyzowym. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest podstaw prawnych do przyjęcia tezy, że w przypadku decyzji, których przedmiotem jest stwierdzenie nadpłaty art. 247 § 1 pkt 4 o.p. nie ma zastosowania. Żaden przepis Ordynacji podatkowej nie zawiera wyjątków w tym zakresie. Ponadto wbrew wywodom kasatora złożenie kolejnej korekty deklaracji, nie powoduje zmiany stanu faktycznego sprawy ani żądania wniosku. Nadal żądaniem strony jest stwierdzenie nadpłaty za okres rozliczeniowy, co do którego wydana została decyzja o odmowie stwierdzenia nadpłaty. Wskazać też trzeba, że korekta deklaracji ma charakter wtórny do wniosku o stwierdzenie nadpłaty i jest konsekwencją żądania strony. Stanowisko to potwierdza wyrok NSA z 19 września 2012 r., sygn. akt II FSK 296/11, w którym stwierdzono, że to korekta dzieli los wniosku o stwierdzenie nadpłaty a nie odwrotnie. W rozpoznawanej sprawie skarżący składając nadal to samo żądanie stwierdzenia nadpłaty we wniosku z 22 grudnia 2014 r. za ten sam okres rozliczeniowy i dotyczącego tego samego podatku, koryguje po raz kolejny deklarację podatkową, na podstawie oceny prawnej, wyrażonej przez organy w decyzjach odmawiających stwierdzenia nadpłaty za ten sam okres co w poprzednim wniosku, powracając częściowo do rozliczenia z deklaracji pierwotnej, twierdząc, że w chwili obecnej postępowanie dotyczy potencjalnej nadpłaty wynikającej z innej nowej deklaracji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko to nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Strona może oczywiście złożyć kolejną korektę deklaracji wskazując taki sposób rozliczenia jak uważa, w związku z wydanymi wcześniej decyzjami w sprawie, o ile nie sprzeciwia się temu art. 81 o.p., ale organ podatkowy ma obowiązek i jednocześnie prawo wszcząć postępowanie i wydać decyzję w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Bowiem wniesienie kolejnej korekty deklaracji powoduje, że w obrocie prawnym będą funkcjonowały dwie deklaracje i już chociażby z tego względu konieczne będzie wydanie decyzji rozstrzygające zasadność i prawidłowość korekty oraz określenie prawidłowej wysokości zobowiązania. Kwestię tę reguluje art. 21 § 3 o.p. Jest to odrębne postępowanie, w którym wszystkie te argumenty i rozliczenia, które przedstawia strona w kolejnym wniosku o stwierdzenie nadpłaty, mogą i powinny podlegać rozstrzygnięciu organu podatkowego. Deklaracja (korekta) złożona przez stronę korzysta z domniemania prawidłowości, dopóki organ podatkowy, nie wyda na podstawie art. 21 § 3 o.p. decyzji, w której określi zobowiązanie podatkowe w wysokości innej niż wykazana w deklaracji lub jej korekcie. Postępowanie podatkowe, prowadzone na podstawie art. 21 § 3 o.p., a wszczynane z urzędu przez organ podatkowy na podstawie art. 165 § 1 o.p., zmierza zatem do stwierdzenia, czy dane zawarte w deklaracji, które mogą mieć wpływ na wysokość zobowiązania, są zgodne ze stanem faktycznym (art. 21 § 5 o.p.). W wyniku tego postępowania organ podatkowy – stosując także przepisy ustawy właściwej dla danego podatku – może wydać decyzję, w której zgodnie z art. 21 § 3 o.p. określa wysokość zobowiązania podatkowego, a jeżeli dane zawarte w deklaracji są zgodne ze stanem faktycznym i podatnik zapłacił w całości zadeklarowany podatek - umarza postępowanie (por. wyrok NSA z 9 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 1304/09). Z kolei jeżeli ze złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej wynika prawidłowa wysokość zobowiązania podatkowego albo podatek wskazany w deklaracji został w całości zapłacony, odpadły określone w art. 21 § 3 o.p. podstawy do prowadzenia postępowania, którego celem miałoby być określenie zobowiązania podatkowego w wysokości innej niż wskazana w deklaracji. W takim przypadku postępowanie podatkowe wszczęte z urzędu przez organ podatkowy staje się bezprzedmiotowe (art. 208 § 1 o.p.). Może też zaistnieć sytuacja, gdy organ stwierdzi, że pierwotna deklaracja jest prawidłowa a nie korekta, ale kwestie też należy rozstrzygnąć decyzją określającą prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego (z uwagi na dwie deklaracje). Nie zmienia to jednak rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie, której przedmiotem jest omawiany wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Konsekwencję powyższego stanowiska jest uznanie, za nieusprawiedliwione zarzuty skargi kasacyjne dotyczące naruszenia art. 75 § 1 i 2 o.p. Reasumując, zaskarżony wyrok odpowiada prawu, stąd zarzut bezprawnego pozbawienia skarżącego uprawnienia do wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie zasługiwał na aprobatę. Dodać należy, że taki sam pogląd jak wyrażony w niniejszym wyroku, w podobnym stanie faktycznym i prawnym, wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 maja 2018 r. sygn. akt I GSK 508/16, który skład orzekający podziela. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art.184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjna jako bezzasadną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804). Zasądzona kwota obejmuje wynagrodzenie pełnomocnika organu.