I GSK 1217/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska (spr.) Sędzia NSA Lidia Ciechomska- Florek Sędzia del. WSA Artur Adamiec Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 maja 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 2790/15 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego po wznowieniu postępowania 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 5 maja 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 2790/15 oddalił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego po wznowieniu postępowania. Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia: Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 8 kwietnia 2014 r. określił [...] – dalej: skarżący lub podatnik - zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki AUDI A6 2.7 w kwocie [...] zł. Od decyzji nie wniesiono odwołania. Skarżący pismem z dnia 20 maja 2014 r. wystąpił o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia 8 kwietnia 2014 r. w związku z pojawieniem się nowych, istotnych dla sprawy dowodów. Chodzi tu o zagraniczną fakturę zakupu pojazdu przez firmę [...] Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia 13 sierpnia 2014 r. wznowił postępowanie, a następnie decyzją z dnia 7 stycznia 2015 r. odmówił uchylenia w całości własnej decyzji z dnia 8 kwietnia 2014 r. W ocenie organu w sprawie nie stwierdzono istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2015, poz. 613 dalej: op). Orzekając na skutek odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej w Warszawie, decyzją z 27 kwietnia 2015 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że jako podstawę do wznowienia postępowania Podatnik wskazał pojawienie się nowych, istotnych dla sprawy dowodów. Chodzi tu o zagraniczną fakturę zakupu pojazdu nr [...] z [...] listopada 2011 r. przez [...]. Faktura ta nie stanowiła dowodu istotnego dla sprawy, który mógłby mieć wpływ na podjęte wcześniej rozstrzygnięcie. Tym samym w sprawie nie pojawiła się przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 op. W ocenie organu II instancji faktura nr [...] z dnia 7 listopada 2011 r. potwierdziła jedynie zakup pojazdu przez [...] a nie dokonanie przez ten podmiot nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu (jego przemieszczenia na terytorium kraju). Pojazd przed zakupem przez skarżącego był zarejestrowany na terytorium [...], a w dniu 30 kwietnia 2012 r. został wycofany z ruchu. Dodatkowo zakup pojazdu przez podatnika nie miał miejsca na terytorium Polski. Faktura nr [...] z dnia 17 maja 2012 r. potwierdzająca zakup pojazdu przez Skarżącego została sporządzona w mieście [...] (podmiot niemiecki). To Podatnik dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, a następnie zgodnie z fakturą nr [...] wystawioną w Warszawie w dniu 21 maja 2012 r. sprzedał pojazd przed jego rejestracją [...], która w dniu 5 czerwca 2012 r. dokonała jego pierwszej rejestracji na terytorium kraju. Przedstawione nowe okoliczności lub nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji i nieznane organowi podatkowemu dotyczą jedynie własności pojazdu w 2011 r., nie potwierdzają natomiast jego przemieszczenia na terytorium kraju. Dodatkowo, pierwsza rejestracja pojazdu w Polsce miała miejsce dopiero w dniu 5 czerwca 2012 r. Uzasadniając oddalenie skargi podatnika na powyższą decyzję WSA w Warszawie wskazał, że przedstawiona przez Skarżącego faktura nr [...] z 7 listopada 2011 r. jest wprawdzie dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji, który nie był znany organowi podatkowemu, jednakże dowód ten nie mógł mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Faktura ta stanowiła jedynie dowód własności pojazdu w 2011 r. nie potwierdzała ona przemieszczenia samochodu na terytorium kraju. Pierwsza rejestracja pojazdu w Polsce miała miejsce dopiero w dniu 5 czerwca 2012 r. Tym samym w sprawie nie wystąpiła przesłanka leżąca u podstaw wniosku skarżącego, iż wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W konsekwencji organy nie miały podstawy, aby uchylić ostateczną decyzję. W tym stanie rzeczy prawidłowo wydano decyzję odmawiającą uchylenia decyzji dotychczasowej, czyli kończącej postępowanie zwykłe, zgodnie z treścią art. 245 § 1 pkt 2 op. Sąd I instancji podkreślił, że w sprawie, jako nową okoliczność lub nowy dowód istniejący w dniu wydania decyzji, istotny dla sprawy i nieznany organowi Skarżący wskazał zagraniczną fakturę zakupu pojazdu nr [...] z [...] listopada 2011 r. przez [...]. Wskazany dokument w ocenie podatnika stanowi dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 op oraz daje podstawę do zmiany wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki AUDI A6 2.7 TDI w wysokości [...] zł. Faktura z 7 listopada 2011 r. stanowi nowy dowód nieznany organowi w dniu wydania decyzji z dnia 8 kwietnia 2014 r. i dowód ten nie ma charakteru istotnego, a zatem nawet gdyby organ I instancji o nim wiedział to nie doprowadziłoby to do wydania odmiennego rozstrzygnięcia w sprawie. Faktura z dnia 7 listopada 2011 r. nie stanowiła dowodu na okoliczność nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu (jego przemieszczenia na terytorium kraju). Samochód przed zakupem przez skarżącego zarejestrowany został na terytorium Niemiec przez [...], a w dniu 30 kwietnia 2012 r. wycofany z ruchu. Podatnik zakupił [...] od podmiotu niemieckiego - [...] – czego dowodem jest faktura nr [...] z dnia 17 maja 2012 r. Następnie, zgodnie z fakturą nr [...] wystawioną w Warszawie w dniu 21 maja 2012 r., Skarżący sprzedał pojazd przed jego rejestracją [...] i ten nabywca w dniu 5 czerwca 2012 r. po raz pierwszy zarejestrował samochód osobowy AUDI A6 2.7 TDI na terytorium kraju. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożył [...] zaskarżając go w całości domagając się jego uchylenia oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I Instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Skarżący wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie wpłynęło w istotny sposób na treść orzeczenia, tj. naruszenie art. 145 c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.- dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 240 § 1 pkt 5 op poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie polegające na błędnej wykładni oraz uznaniu, że dowód w postaci zagranicznej faktury zakupu nie stanowi nowej istotnej okoliczności uzasadniającej wznowienie postępowania i nie jest dowodem mającym istotne znaczenie dla sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił argumenty na poparcie powyższych zarzutów. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie w piśmie procesowym z dnia 19 lutego 2016 r. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania, która w sprawie w ocenie składu orzekającego nie występuje. Powyższa zasada oznacza związanie Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Zatem to podstawy tego środka odwoławczego decydują o zakresie dokonanej kontroli wyroku Sądu I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpoznaje sprawy ponownie, lecz dokonuje jedynie kontroli zaskarżonego wyroku w ramach zgłoszonych podstaw kasacyjnych. Jak wyżej wskazano NSA związany zarzutami skargi nie może wypowiadać się, co do innych kwestii, poza tymi, które zostały podniesione w ramach podstaw kasacyjnych. Odnosząc się do zarzutu zawartego w skardze kasacyjnej podatnika zauważyć należy, że został on oparty na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Zarzut ten jest nieuzasadniony. Istota sprawy sprowadza się do kwestii, czy w sprawie zaistniała przesłanka wskazana w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. (czy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję), czyli przesłanka, która nakazywałaby uchylenie kończącej sprawę decyzji ostatecznej w następstwie wznowienia postępowania. Przesłanką do wznowienia postępowania podatkowego wskazaną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. W piśmiennictwie podkreśla się, że aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności, tj.: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami, 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji, 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Tom II, Toruń 2007, s. 543). W braku jednej z wymienionych cech tych okoliczności czy dowodów nie można uznać, by zaistniała przesłanka do wznowienia określona we wskazanym wyżej przepisie. Innymi słowy przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które to okoliczności lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wymiarowego, a ponadto okoliczności te lub dowody muszą być istotne dla sprawy, a więc mogące mieć wpływ na odmienne jej rozstrzygnięcie, co wywoła konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Natomiast sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi. W przypadku określonym w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., postępowanie wznowieniowe obejmuje te na nowo ujawnione dowody i okoliczności, które zostały w tym postępowaniu zaoferowane przez podatnika. Niedopuszczalne jest w takim przypadku wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a jedynie nowe, nadzwyczajne postępowanie ograniczone zakresem wyznaczonym przez samą stronę. Postępowanie wznowieniowe nie może być poświęcone powtórnemu merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy, ponieważ temu celowi służy postępowanie zwykłe zarówno instancyjne, jak i odwoławcze (tak np. wyrok NSA z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1276/15]. Postępowanie wznowieniowe prowadzi zatem do stwierdzenia, czy przesłanki, które legły u podstaw postanowienia o wznowieniu rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mogą mieć wpływ na jej rozstrzygnięcie. W jego efekcie wydawana jest jedna z decyzji, o której stanowi art. 245 § 1 i § 2 O.p. Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotnym jest jednak, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: - ujawnią się w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody, - okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, - powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygniecie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (zob. wyrok NSA z 1.10.2003 r., sygn. akt III SA 2933/01, Biul.Skarb. 2004, nr 3., wyrok WSA z 22.10.2010 r., sygn. akt I SA/Gd 446/10, LEX nr 602746). Zatem okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (zob. wyrok NSA z 23.05.2003, sygn. akt III 2484/01, LEX nr 146074). Przenosząc powyższe wywody natury ogólnej na grunt tej sprawy podkreślenia wymaga, że w zaskarżonym wyroku Sąd I instancji zasadnie ocenił, iż dowód (faktura zakupu pojazdu nr [...] z [...] listopada 2011 r. przez [...]), stanowi nowy dowód nieznany organowi w dniu wydawania decyzji z dnia 8 kwietnia 2014 r. Jednakże dowód ten nie spełnia przesłanki istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przedstawiona przez Skarżącego faktura z [...] listopada 2011 r. jest wprawdzie dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji, który nie był znany organowi podatkowemu, jednakże dowód ten nie mógł mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Faktura stanowiła jedynie dowód dotyczący własności pojazdu w 2011 r., natomiast nie potwierdzała jego przemieszczenia na terytorium kraju. Pierwsza rejestracja samochodu w Polsce miała miejsce dopiero w dniu 5 czerwca 2012 r. Tym samym w sprawie nie wystąpiła przesłanka, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W tym stanie rzeczy organy podatkowe, co trafnie zaakceptował WSA, uprawnione były do wydania decyzji odmawiającej uchylenia decyzji kończącej postępowanie zwykłe. Wprawdzie faktura z [...] listopada 2011 r. stanowi nowy dowód nieznany organowi w dniu wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji z dnia 8 kwietnia, 2014 r., lecz dowód ten nie ma charakteru istotnego. Gdyby nawet organ I instancji o nim wiedział to nie doprowadziłoby to do wydania odmiennego rozstrzygnięcia w sprawie. Faktura z dnia 7 listopada 2011 r. nie stanowiła dowodu na okoliczność nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu (jego przemieszczenia na terytorium kraju). Samochód przed zakupem przez skarżącego zarejestrowany został na terytorium [...]. Następnie w dniu 30 kwietnia 2012 r. został wycofany z ruchu. Podatnik zakupił [...]od podmiotu niemieckiego - [...] – czego dowodem jest faktura nr [...]z dnia 17 maja 2012 r. Następnie, zgodnie z fakturą nr [...]wystawioną w dniu 21 maja 2012 r., Skarżący sprzedał pojazd przed jego rejestracją [...] przy ul. [...]. Ten nabywca w dniu 5 czerwca 2012 r. po raz pierwszy zarejestrował samochód osobowy [...] na terytorium kraju. Podsumowując, skoro nowy dowód w postaci faktury z 7 listopada 2011 r. - prawidłowo oceniony - nie daje podstawy do zmiany rozstrzygnięcia, to nie może być uznany za istotny w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Natomiast art. 245 § 1 pkt 2 op stanowi, że w przypadku ustalenia braku podstaw określonych w art. 240 § 1, organ podejmuje decyzję odmawiającą uchylenia decyzji dotychczasowej. Tak postąpiły organy w sprawie, co trafnie zaakceptował Sąd I instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Mając na uwadze powyższe względy Naczelny Sąd Administracyjne oddalił skargę kasacją na podstawie art. 184 p.p.s.a. Rozstrzygniecie dotyczące kosztów postępowania znajduje uzasadnienie w art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r., w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).