I GSK 1131/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska sędzia del. WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka (spr.) Protokolant Anna Sobińska po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej C. N. i B. "[...]" Spółki z o.o. w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 17/16 w sprawie ze skargi C. N. i B. "[...]" Spółki z o.o. w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenie kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającej zwrotowi do budżetu miasta oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 26 czerwca 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 17/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu sprawy ze skargi C. Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. (dalej: skarżąca, Spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z dnia [...] listopada 2015 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu, uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł o kosztach postępowania. Decyzją tą Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Legnicy utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Legnicy z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...], określającą Spółce wysokość przypadającej do zwrotu kwoty dotacji udzielonej w 2011 r. z budżetu miasta Legnicy na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 1.689.618,13 zł, w tym w podziale na poszczególne szkoły prowadzone przez Spółkę na terenie Legnicy: 1) dla Liceum [...]" w L. – 541.176,53 zł, 2) dla Uzupełniającego Liceum [...] w L. – 425.759,62 zł, 3) Policealnej Szkoły [...] w L. – 722.681,98 zł, oraz określającą termin zwrotu tej dotacji na dzień 31 lipca 2015 r. wraz z odsetkami ustawowymi, liczonymi jak dla zaległości podatkowej. Powyższe kwoty były rezultatem uznania przez organ, że część udzielonych w 2011 r. dotacji została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, zaś część wydatków była niedostatecznie udokumentowana i wymagała wyjaśnień oraz przedłożenia dodatkowych dokumentów niezbędnych do wykazania, że były to wydatki zgodne z przeznaczeniem dotacji. Organ odwoławczy wskazał, że udzielona Spółce dotacja miała charakter przedmiotowo-podmiotowy i miała służyć konkretnej działalności edukacyjnej. Powołując się na art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 2198 ze zm.) – dalej jako "u.s.o." oraz omawiając zmiany tego przepisu, dokonane w 2009 r., organ konkludował, że dotacje tego rodzaju mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki, nie zaś podmiotu je prowadzącego. Zdaniem organu odwoławczego w ramach kontroli wykorzystania dotacji ustawodawca wyposażył osoby uprawnione do prowadzenia kontroli do wstępu do szkół i placówek oraz wglądu do prowadzonej przez nie dokumentacji, w tym finansowej (art. 90 ust. 3f u.s.o.), co oznacza, że wszelka dokumentacja dotycząca wykorzystania dotacji powinna znajdować się w szkołach lub placówkach, które je otrzymały – wobec czego strona nie miała podstaw żądać przeprowadzenia kontroli dokumentacji w biurze rachunkowym. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że pomimo wezwania, Spółka nie przedłożyła wszystkich żądanych oryginałów lub uwierzytelnionych kserokopii dokumentów. Tym samym nie ujawniła materiału dowodowego będącego w jej posiadaniu, przez co organ musiał poprzestać na materiale dowodowym otrzymanym od strony i nie można zarzucić mu naruszenia art. 7 i art. 77 k.p.a. Następnie powołano się na wskazane w decyzji organu pierwszej instancji braki określonych rodzajów dowodów w przekazanej do kontroli dokumentacji i stwierdzono, że szczegółowe uzasadnienie w tym zakresie znajduje się w protokole "weryfikacji dokumentów" i uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W ocenie Kolegium część wydatków należy uznać za niezgodne z celem dotacji, gdyż po pierwsze nie były należycie dokumentowane (organ administracji bazował na niepełnym materiale dowodowym), po drugie część wydatków nie mieści się w ramach celów, które mogą być finansowane z dotacji. Za takie na pewno nie można uznać bardzo szeroko prowadzonej akcji marketingowej w postaci reklamy w różnej formie czy to medialnej czy to w postaci materiałów promocyjnych lub organizowanie i finansowanie imprez firmowych. Jako niezasadny ocenił organ odwoławczy zarzut wydania decyzji przez podmiot do tego nieupoważniony, gdyż zaskarżoną decyzję podpisała Dorota Purgal - Zastępca Prezydenta Miasta Legnicy, którą Prezydent Miasta Legnica upoważnił do prowadzenia postępowania i wydawania decyzji administracyjnych w przedmiocie dotacji udzielonych na podstawie ustawy o systemie oświaty (por. upoważnienie nr [...] z dnia 22 lutego 2011 r.). Organ nie zgodził się również z zarzutem naruszenia art. 109 k.p.a. i art. 107 k.p.a. poprzez doręczenie stronie niepełnej decyzji (z pominięciem drugiej strony). Stwierdził, że z akt sprawy nie wynika, by taka sytuacja miała miejsce, a ponadto k.p.a. przewiduje możliwość uzupełnienia decyzji w terminie 14 dniu od dnia jej doręczenia (art. 111 k.p.a.), z którego to prawa strona nie skorzystała. Odnosząc się do zarzutów merytorycznych Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że organ pierwszej instancji uwzględnił wskaźnikowy sposób podziału kosztów zaproponowany przez skarżącą, zaś nieuwzględnienie części wydatków było wynikiem braku właściwego ich udokumentowania lub uznania, że nie zostały wydatkowane zgodnie z celem dotacji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że wydatki na rekrutację, w tym promocję i reklamę szkoły nie mogą być uznane za wydatki, o jakich mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylając zaskarżoną decyzję, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a.", stwierdził na wstępie, że podpisana pod decyzją Zastępca Prezydenta Miasta Legnicy D. P. działała na podstawie upoważnienia z dnia 22 lutego 2011 r., znajdującego się w aktach administracyjnych, które w przekonaniu Sądu obejmuje swoim zakresem także wydawanie decyzji dotyczących dotacji oświatowych, które mają charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Sąd pierwszej instancji stwierdził nadto, że wywody strony zmierzające do wykazania, że doręczony jej dokument nie jest decyzją wobec braku jednej ze stron, stoją w sprzeczności z żądaniem uchylenia tej decyzji i zarzutem nieważności. Gdyby bowiem przyjąć, że decyzja dotknięta tego rodzaju brakiem traci w ogóle przymiot decyzji, bezprzedmiotowe staje się żądanie jej uchylenia, bowiem w takim wypadku strona powinna żądać jej doręczenia, a to dopiero otwierałoby termin do wniesienia odwołania. Zdaniem Sądu nie można podważać charakteru tego dokumentu – nawet jeśli przyjąć, że faktycznie został on doręczony Spółce bez wydrukowania drugiej strony, na której zawarto terminy liczenia odsetek ustawowych od kwoty dotacji. Jak stwierdził Sąd decyzja została wydana w pełnej formie. Strona druga zawierała informację o terminach za jakie naliczane są odsetki – co, jakkolwiek zostało ujęte w sentencji, to jednak nie jest treścią władczego rozstrzygnięcia organu, ale obowiązek naliczania odsetek od dnia przekazania dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem i następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm.) – dalej jako: "u.f.p." wynika wprost z przepisu prawa (art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 u.f.p.) i nawet nie zawarcie tej części w samej sentencji decyzji nie czyniłoby rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji nieprawidłowym i nie wpływało na odmienne ukształtowanie obowiązków strony. Sama kwota do zwrotu i termin zwrotu były natomiast opisane na str. 1 decyzji. Ponadto skarżąca, która otrzymała niekompletny dokument decyzji mogła zwrócić się o ponowne jego przesłanie, ewentualnie uzupełnienie o brakującą stronę – czego nie zrobiła. Ewentualny brak przedmiotowej strony nie uniemożliwił też stronie wniesienia odwołania, przy czym zgłaszając wątpliwości co do terminów, za jakie miałaby naliczać odsetki, strona nie wskazała, na czym miałyby one polegać. Nie była strona pozbawiona możliwości zapoznania się z pełną treścią decyzji w siedzibie organu. Stąd też zarzut w tej kwestii Sąd pierwszej instancji uznał za bezpodstawny, a ewentualne nawet zaniedbanie organu – za pozostające bez wpływu na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji - uznając za bezzasadny zarzut naruszenia art. 7 i art. 77 k.p.a. przez niedopełnienie obowiązku skompletowania całego materiału dowodowego oraz niewskazanie w decyzji, na podstawie jakiego materiału dowodowego podjęto rozstrzygnięcie - wyjaśnił, że brak jest w postępowaniu dotyczącym rozliczenia dotacji możliwości dokonywania kontroli dokumentów w biurze rachunkowym na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Ustawa ta bowiem reguluje prowadzenie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, podczas gdy kontrola wykorzystania dotacji taką nie jest. Jest to kontrola dotycząca wydatkowania środków publicznych, prowadzona w wąskim zakresie i w trybie określonym w uchwale organu samorządowego oraz przepisach ustawy o systemie oświaty. W efekcie to strona decyduje, jaka dokumentacja zostanie udostępniona i okazana kontrolującym, ona też ma interes w tym, by przedłożona do kontroli dokumentacja była kompletna i pozwalała potwierdzić właściwe wydatkowanie otrzymanych środków. W rozpoznawanej sprawie – jak stwierdził Sąd pierwszej instancji - organ kilkukrotnie wzywał stronę do przedłożenia dokumentacji, wskazując o jakie dokumenty chodzi, zwracał się o wyjaśnienia. Czynności organu wskazują na to, że wskazał on stronie, jaką dokumentację uważa za niezbędną w postępowaniu kontrolnym. Nie można obecnie zarzucać organowi, że orzekał na podstawie takich tylko dokumentów, jakie ostatecznie udało mu się od strony uzyskać. Sąd pierwszej instancji uznał zasadność skargi wskazując, że zaskarżoną decyzję wydano z naruszeniem wyrażonej w art. 138 k.p.a. zasady dwuinstancyjności postępowania, art. 80 k.p.a. oraz art. 107 § 3 k.p.a. Zdaniem Sądu pierwszej instancji organ odwoławczy nie odniósł się wystarczająco do sformułowanych w odwołaniu zarzutów koncentrujących się wokół braków uzasadnienia faktycznego decyzji organu pierwszej instancji, w tym zarzutów dotyczących powodów nieuwzględnienia wyjaśnień strony co do poszczególnych zakwestionowanych wydatków bądź uznania tych wyjaśnień za niewystarczające, niesprecyzowania w odniesieniu do jakich konkretnie wydatków stwierdził organ brak koniecznych dokumentów, braku w decyzji pierwszej instancji wyjaśnienia zawartych w niej wyliczeń matematycznych i powiązania ich z konkretnymi zakwestionowanymi wydatkami. Organ odwoławczy ograniczył się do ogólnej oceny prawidłowości zakwestionowania wydatków o określonym charakterze lub dotkniętych określonymi brakami, nie wnikając w sporne – choćby w świetle podniesionych w odwołaniu zarzutów – kwestie przypisania konkretnych wydatków do poszczególnych, ogólnie określonych kategorii zakwestionowanych wydatków, w jakich pogrupowano je w tabelach zawartych w decyzji organu pierwszej instancji. Podzielając co do zasady tezę organu odwoławczego o konieczności ścisłego interpretowania powyższej regulacji i rozróżnienia w tym kontekście wydatków związanych z realizacją zadań szkoły (i innych wymienionych w tym przepisie placówek) oraz wydatków na pokrycie potrzeb samego podmiotu je prowadzącego, Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że teza taka wymaga wykazania w dalszej kolejności, że: a) określone kategorie wydatków nigdy lub zazwyczaj nie będą mogły być uznane za związane z realizacją procesów kształcenia i wychowania i poniesione na te cele, b) że konkretne wydatki ujęte w tabelach mieszczą się w tych kategoriach. Podobnie w przypadku wydatków uznanych za niewystarczająco udokumentowane w odniesieniu do każdego wydatku/rodzaju wydatku strona powinna dysponować na podstawie decyzji informacją, czy było to wynikiem nieprzedstawienia dokumentu czy niewystarczającego (i dlaczego) jego opisu, czy ewentualnie braku przekonujących wyjaśnień strony (wówczas, ewentualnie dlaczego wyjaśnienia nie zasługiwały na uwzględnienie). Jak stwierdził Sąd pierwszej instancji akta administracyjne sprawy zawierają co prawda protokół weryfikacji dokumentów, jednak wszystkie analizowane w nim dokumenty zostały szczegółowo opisane w 25 załącznikach, których już w aktach administracyjnych brak. To zaś w ogóle uniemożliwia kontrolę Sądu w tym zakresie, a ponadto poddaje w wątpliwość, jaki faktycznie materiał dowodowy został oceniony przez organ odwoławczy. Brak jest bowiem w aktach sprawy tej akurat części protokołu, która miała (jak wynikałoby to z uzasadnienia skarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji) zawierać szczegółowe omówienie zakwestionowanych wydatków. Stoi to z kolei na przeszkodzie przyjęciu, że organ drugiej instancji rzeczywiście ponownie rozważył i ocenił wszechstronnie cały materiał dowodowy zebrany w sprawie. To zaś w konsekwencji narusza wspomnianą na wstępie zasadę dwuinstancyjności postępowania. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła C. Spółka z o.o. w Ł. zaskarżając wyrok w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1. naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 109 k.p.a. w zw. z art. 107 § 1 k.p.a. i art. 110 k.p.a. poprzez przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że na gruncie niniejszej sprawy decyzja organu pierwszej instancji została wydana w pełnej formie, pomimo doręczenia stronie niekompletnego dokumentu określonego jako decyzja organu pierwszej instancji, tj. niezawierającego strony nr 2 a obejmującego treść sentencji rozstrzygnięcia, co powoduje, że koniecznym było uznanie, iż decyzja nie została doręczona stronie i czyniło niemożliwym zweryfikowanie i odniesienie się w sposób kompletny i prawidłowy do treści dokumentu i ocenę jego poprawności merytorycznej; 2. naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 77 k.p.a. w zw. z art. 7 k.p.a. tj. zasady praworządności oraz art. 8 k.p.a. - zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa poprzez przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że na gruncie niniejszej sprawy przeprowadzono postępowanie dowodowe pomimo nie wydania żadnego postanowienia dowodowego w zakresie dopuszczenia dowodu a wobec tego brak wiedzy strony co zostało uznane za dowód w sprawie a co nie i poprzez przyjęcie przez Sąd, że postępowanie w przedmiotowej sprawie było prowadzone w sposób nie naruszający zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa; 3. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nierozpoznanie wniesionej skargi w granicach danej sprawy, nie wzięcie przez Sąd pod uwagę wszelkich naruszeń prawa a także przepisów prawa, które powinny znaleźć w rozpoznawanej sprawie zastosowanie, w szczególności poprzez nie wzięcie pod uwagę przy rozpoznaniu i rozstrzygnięcia treści, tj. a) art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. skutkujące nieważnością decyzji, bowiem organ pierwszej instancji wydał ją z rażącym naruszeniem prawa, przesyłając stronie dokument bez zasadniczej części rozstrzygnięcia; w konsekwencji skutkowało to de facto niewydaniem i doręczeniem samej decyzji; b) art. 252 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 6 pkt 1 w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p.; c) art. 90 ust. 3d u.s.o. Argumentację na poparcie zgłoszonych zarzutów Spółka przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. SKO w Legnicy nie skorzystało z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W postępowaniu kasacyjnym obowiązuje zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Zasada ta wynika z art. 183 § 1 p.p.s.a. i oznacza pełne związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Przytoczone w tym środku odwoławczym przyczyny wadliwości zaskarżonego orzeczenia determinują zakres jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd ten w odróżnieniu od wojewódzkiego sądu administracyjnego nie bada całokształtu sprawy, tylko weryfikuje zasadność postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów. Do podjęcia działań z urzędu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie w sytuacjach określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., które w tej sprawie nie występują. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Spółka nie kwestionowała zasadności wyroku Sądu pierwszej instancji, w części w jakiej Sąd ten uznał, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Legnicy wydało zaskarżoną decyzję z naruszeniem wyrażonej w art. 138 k.p.a. zasady dwuinstancyjności postępowania, art. 80 k.p.a. oraz art. 107 § 3 k.p.a. Skarżąca, uznając zasadność zarzutu wskazanego przez Sąd pierwszej instancji w stosunku do decyzji SKO, nie zgodziła się z rozstrzygnięciem Sądu w zakresie w jakim Sąd uznał, że decyzja organu pierwszej instancji została podpisana przez osobę uprawnioną do jej wydania oraz że doszło do doręczenia skarżącemu decyzji organu pierwszej instancji, pomimo iż bezspornym w sprawie jest, iż doręczony egzemplarz, obarczony był wadą w postaci braku jednej ze stron zawierającej część sentencji tej decyzji, na co skarżąca zwracała uwagę już w odwołaniu, a w konsekwencji, że dopuszczalnym było wydania przez SKO decyzji II instancji w sytuacji, gdy decyzja I instancji nie weszła do obrotu prawnego. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w granicach określonych skargą kasacyjną stwierdza, że nie ma ona usprawiedliwionych podstaw. W skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie przepisów postępowania. Zarzut opisany w pkt. 1 petitum skargi kasacyjnej odnosił się do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 109 w zw. z art. 107 § 1 i art. 110 k.p.a. Należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 107 § 1 k.p.a. decyzja zawiera: 1) oznaczenie organu administracji publicznej; 2) datę wydania; 3) oznaczenie strony lub stron; 4) powołanie podstawy prawnej; 5) rozstrzygnięcie; 6) uzasadnienie faktyczne i prawne; 7) pouczenie, czy i w jakim trybie służy od niej odwołanie oraz o prawie do zrzeczenia się odwołania i skutkach zrzeczenia się odwołania; 8) podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego pracownika organu upoważnionego do wydania decyzji, a jeżeli decyzja wydana została w formie dokumentu elektronicznego - kwalifikowany podpis elektroniczny; 9) w przypadku decyzji, w stosunku do której może być wniesione powództwo do sądu powszechnego, sprzeciw od decyzji lub skarga do sądu administracyjnego - pouczenie o dopuszczalności wniesienia powództwa, sprzeciwu od decyzji lub skargi oraz wysokości opłaty od powództwa lub wpisu od skargi lub sprzeciwu od decyzji, jeżeli mają one charakter stały, albo podstawie do wyliczenia opłaty lub wpisu o charakterze stosunkowym, a także możliwości ubiegania się przez stronę o zwolnienie od kosztów albo przyznanie prawa pomocy. Zgodnie z art. 109 k.p.a. decyzję doręcza się stronom na piśmie lub za pomocą środków komunikacji elektronicznej (§ 1); w przypadkach wymienionych w art. 14 § 2 decyzja może być stronom ogłoszona ustnie (§ 2). Zgodnie z art. 110 k.p.a. organ administracji publicznej, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia lub ogłoszenia, o ile kodeks nie stanowi inaczej (§ 1); organ administracji publicznej, w przypadku milczącego załatwienia sprawy, jest związany wydanym w tym trybie rozstrzygnięciem od dnia następującego po dniu, w którym upływa termin przewidziany na wydanie decyzji lub postanowienia kończącego postępowanie albo wniesienie sprzeciwu, o ile kodeks nie stanowi inaczej (§ 2). W związku z powyższym stwierdzić należy, że każdy z przepisów objętych zarzutem zawartym w pkt. 1 petitum skargi kasacyjnej dzieli się na określone jednostki redakcyjne. Art. 107 § 1 k.p.a. składa się bowiem z dziewięciu punktów, art. 109 k.p.a. z dwóch paragrafów, podobnie jak art. 110 k.p.a. Autor skargi kasacyjnej nie sprecyzował jednak, zarówno w petitum, jak i w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, o jaką jednostkę redakcyjną chodzi w przypadku naruszenia ww. przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. W tych okolicznościach, wobec wadliwości skargi kasacyjnej, nie można uznać zarzutu naruszenia tych przepisów za zasadny. Wskazać należy, że zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać, między innymi, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Podkreślić też trzeba, że przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej określonego aktu prawnego), który zdaniem strony został naruszony przez sąd pierwszej instancji. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie prawa polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub uzasadnienie zarzutu niewłaściwego zastosowania przepisu oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. Na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie przepisu (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy tj. na treść orzeczenia (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do uzupełniania, czy innego korygowania wadliwie postawionych zarzutów kasacyjnych. Nie może też samodzielnie ustalać podstaw, kierunków jak i zakresu zaskarżenia. Skarga kasacyjna jest zatem sformalizowanym środkiem zaskarżenia, który jako pismo procesowe sporządzane przez fachowego pełnomocnika (art. 176 § 1 p.p.s.a.) musi spełniać ustawowe wymogi określone w art. 176 w związku z art. 174 p.p.s.a. Mając to na uwadze należy zauważyć, że w odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z paragrafów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez sąd pierwszej instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 5 lipca 2017 r., sygn. akt II GSK 3071/15 oraz z dnia 25 maja 2017 r., sygn. akt I OSK 469/16, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.gov.pl). Uwzględniając jednak motywy i znaczenie uchwały pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09, Sąd w niniejszym składzie wskazuje, że na podstawie analizy uzasadnienia skargi kasacyjnej możliwe jest ustalenie wadliwości jakie skarżąca kasacyjnie zarzuca Sądowi pierwszej instancji oraz organom administracyjnym. Dokonując analizy zarzutów zawartych w pkt 1 w powiązaniu z pkt 3a i 3b petitum skargi kasacyjnej oraz treści ich uzasadnienia Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w istocie skarżąca z okoliczności niedoręczenia jej drugiej strony decyzji organu pierwszej instancji, wywodzi twierdzenie o niedoręczeniu jej tejże decyzji w ogóle, a w konsekwencji twierdzenie o nie wejściu tejże decyzji do obrotu prawnego, co skutkować miało nieważnością postępowania polegającą na rażącym naruszeniu prawa, o jakim mowa w art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. Jednocześnie skarżąca zakwalifikowała w uzasadnieniu skargi kasacyjnej decyzję organu pierwszej instancji, w związku z niedoręczeniem jej drugiej strony, jako decyzję nieistniejącą. Nadto z powyższymi zarzutami należało powiązać zarzut naruszenia art. 252 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 6 pkt 1 w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. W świetle tak opisanego zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jest on bezzasadny. Zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została wydana na skutek wniesienia przez skarżącą odwołania od decyzji Prezydenta Miasta Legnicy, która bezspornie została skarżącej doręczona. Skarżąca nie kwestionuje bowiem faktu otrzymania decyzji, lecz jedynie jej kompletność. Jednocześnie skarżąca nie przedstawiła jakiegokolwiek dowodu, który potwierdzałby podnoszoną przez nią tezę o braku doręczenia jej drugiej strony decyzji organu pierwszej instancji. Z tego względu nie istnieją jakiekolwiek wątpliwości, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana w pełnej formie, co wynika jednoznacznie z treści decyzji znajdującej się w aktach administracyjnych. Z treści tej decyzji nie wynika, aby dokument ten nie był decyzją administracyjną. Został wyraźnie zatytułowany jako "decyzja", zawiera oznaczenie organu (Prezydent Miasta Legnicy), datę wydania ([...] lipca 2015 r.), nr sprawy ([...]) i został skierowany do C. Spółki z o.o. w Ł. Zawiera również podstawę prawną, a przede wszystkim rozstrzygnięcie o określeniu wysokości przypadającej do zwrotu kwoty udzielonej dotacji wraz z określeniem terminu zwrotu. Zaopatrzono go również w uzasadnienie, pouczenie o możliwości wniesienia odwołania oraz podpis osoby upoważnionej do wydania decyzji. Zawiera zatem wszelkie wymagane przepisem art. 107 § 1 k.p.a. elementy decyzji administracyjnej i dotyczy sprawy rozstrzyganej w drodze decyzji (art. 61 u.f.p.). W tym miejscu należy dodać, że nie było żadnych wątpliwości, że decyzja organu pierwszej instancji została podpisana przez osobę upoważnioną do wydawania decyzji na mocy upoważnienia z dnia 22 lutego 2011 r., (znajdujące się w aktach administracyjnych), które słusznie Sąd pierwszej instancji zakwalifikował, jako obejmujące swoim zakresem także wydawanie decyzji dotyczących dotacji oświatowych. Wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej elementem niezbędnym decyzji administracyjnej nie jest wskazanie w jej treści zakresu umocowania, na podstawie którego działa osoba, która wydała decyzję, o ile – tak jak to jest w niniejszej sprawie – z akt administracyjnych sprawy wynika, że osoba ta została upoważniona do wydawania decyzji. Zgodnie z art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 995 ze zm.) starosta może upoważnić wicestarostę, poszczególnych członków zarządu powiatu, pracowników starostwa, powiatowych służb, inspekcji i straży oraz kierowników jednostek organizacyjnych powiatu do wydawania w jego imieniu decyzji, o których mowa w ust. 1. Zgodnie zaś z art. 38 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym w indywidualnych sprawach z zakresu administracji publicznej należących do właściwości powiatu decyzje wydaje starosta, chyba że przepisy szczególne przewidują wydawanie decyzji przez zarząd powiatu. Z mocy upoważnienia, o jakim mowa w powyższym przepisie, upoważnione osoby wydają decyzje w imieniu organu, który udzielił stosownego upoważnienia do wydawania decyzji. W takich przypadkach decyzje wydane na podstawie udzielonego przez prezydenta miasta (starostę) upoważnienia uznaje się za decyzję wydaną przez prezydenta miasta (starostę). Prezydent miasta działającego na prawach powiatu łączy w sobie uprawnienia do realizacji zadań zarówno z zakresu samorządu gminnego, jak i samorządu powiatowego. Prezydent jest zatem jednocześnie starostą w znaczeniu funkcjonalnym, a pracownicy urzędu w procesie wydawania decyzji przez starostę stają się pracownikami tego starostwa. Tak więc decyzja wydana przez Zastępcę Prezydenta Miasta, działającego z upoważnienia Prezydenta Miasta Legnicy, jest decyzją wydaną w imieniu Prezydenta Miasta Legnicy (będącego jednocześnie starostą), a więc decyzją tegoż organu. Podzielić przy tym należy stanowisko Sądu pierwszej instancji, który słusznie wykazywał, że nawet w przypadku omyłkowego wysłania skarżącej decyzji organu pierwszej instancji bez jej drugiej strony, nie można traktować tego uchybienia jako mającego jakikolwiek wpływ na wynik sprawy. Po pierwsze w sytuacji, gdy skarżąca Spółka kwestionowałaby wejście tejże decyzji do obrotu prawnego, brak byłoby uzasadnienia dla zaskarżenia tejże decyzji w drodze odwołania, które jednak skarżąca wniosła. W przypadku bowiem niewydania decyzji administracyjnej stronie postępowania administracyjnego przysługują prawnie określone środki ponaglenia organu administracji publicznej. Ze środków tych skarżąca nie skorzystała. Skarżąca nie wnosiła również w toku postępowania administracyjnego w pierwszej instancji o doręczenie jej brakującej strony decyzji, nie domagała się również umożliwienia jej zapoznania się z treścią decyzji w siedzibie organu pierwszej instancji. Po drugie podkreślić należy, że pierwsza strona decyzji organu pierwszej instancji zawierała właściwe w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia o określeniu skarżącej wysokości przypadającej do zwrotu kwoty dotacji oraz określenie terminu jej zwrotu wraz z odsetkami ustawowymi liczonymi jak dla zaległości podatkowej. Natomiast na drugiej stronie decyzji zamieszczono jedynie wskazanie terminów, za jakie naliczane są odsetki ustawowe. Wskazanie to ma wyłącznie charakter informacyjny, nie jest natomiast treścią władczego rozstrzygnięcia organu administracji publicznej, a to z tego względu, że obowiązek naliczenia odsetek ustawowych od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego, jak również terminy ich naliczania, zostały w sposób jednoznaczny i wyczerpujący określone w art. 252 ust. 1 i 6 u.f.p. Wskazane przepisy ustawy o finansach publicznych nie mogły zatem zostać naruszone przez Sąd pierwszej instancji. Jednocześnie skarżąca, zarówno w toku postępowania administracyjnego, jak również w skardze do WSA nie kwestionowała sposobu naliczania odsetek od dotacji podlegających zwrotowi w sposób wskazujący, na czym miałaby wadliwość w naliczeniu tych odsetek polegać, ani też, jaki sposób naliczania odsetek należy uznać za prawidłowy. W konsekwencji powyższych uwag należało stwierdzić, że po pierwsze brak jest podstaw, aby zasadnie twierdzić, iż decyzja organu pierwszej instancji nie została doręczona w całości skarżącej kasacyjnie Spółce, albowiem twierdzenia skarżącej w tym zakresie są gołosłowne, a po drugie, nawet gdyby doszło do uchybienia w postaci niedoręczenia skarżącej drugiej strony decyzji wydanej w pełnej formie, to uchybienie to nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Wyjaśnić nadto należy – wobec prezentowanej w skardze kasacyjnej tezy o zakwalifikowaniu rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji jako decyzji nieistniejącej, że decyzja administracyjna jest w doktrynie klasyfikowana jako kwalifikowany akt administracyjny. Dokonując klasyfikacji form prawnych działania administracji publicznej, akty administracyjne kwalifikowane są do czynności prawnych. Ma to określone następstwa dla wyprowadzenia cech charakterystycznych decyzji administracyjnej jako formy prawnej działania organów administracji publicznej. Podstawowym elementem czynności prawnej jest oświadczenie woli. W doktrynie w zasadzie zgodnie przyjmuje się takie stanowisko, podkreślając, że do oceny prawidłowości oświadczenia woli organu administracji publicznej nie mają zastosowania przepisy prawa cywilnego (K.M. Ziemski, Indywidualny akt administracyjny jako forma prawna działania administracji, Poznań 2005, s. 454). W oparciu o analizę poglądów doktryny, rozwiązań przyjętych w przepisach prawa materialnego i procesowego oraz orzecznictwa sądowego K. M. Ziemski zdefiniował pojęcie aktu administracyjnego: "Akt administracyjny jako czynność prawna stanowi zmierzające do wywołania bezpośrednich skutków prawnych władcze, kierowane na zewnątrz administracji oświadczenie woli kompetentnego podmiotu wykonującego zadania z zakresu administracji publicznej, wyrażające rozstrzygnięcie co do konsekwencji prawnych, a więc konsekwencji normy bądź norm generalnych, dla zindywidualizowanego, tak od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej, stanu faktycznego, dotyczące indywidualnych wskazanych podmiotów, wyznaczając im zachowania w konkretnie oznaczonych sytuacjach, w sposób bezpośredni wywołując zamierzony skutek prawny i w ten sposób załatwiając sprawę" (K.M. Ziemski, jw., s. 516). Cechą właściwą decyzji administracyjnej, będącej kwalifikowanym aktem administracyjnym, jest uzewnętrznienie oświadczenia woli kompetentnego organu administracji publicznej. Uzewnętrznienie oświadczenia woli kompetentnego organu administracji publicznej następuje przez zakomunikowanie woli jednostce, której uprawnienia lub obowiązki kształtuje decyzja administracyjna. Formę uzewnętrznienia oświadczenia woli kompetentnego organu administracji publicznej przez zakomunikowanie woli jednostce reguluje kodeks postępowania administracyjnego. Z rozwiązań przyjętych w kodeksie postępowania administracyjnego wynika, że wyłączną formą zakomunikowania oświadczenia woli jednostce jest doręczenie lub ogłoszenie decyzji. Według art. 109 § 1 k.p.a. "Decyzję doręcza się stronie na piśmie lub za pomocą środków komunikacji elektronicznej". Od tego sposobu uzewnętrznienia woli organu przez zakomunikowanie oświadczenia woli organu stronie dopuszczalny jest wyjątek, a mianowicie zgodnie z art. 109 § 2 k.p.a. "W przypadkach wymienionych w art. 14 § 2 decyzja może być stronom ogłoszona ustnie". Doręczenie następuje z zachowaniem zasad doręczania pism organu uregulowanych w art. 39−48 i tylko w przypadku zachowania tych reguł doręczenie będzie skuteczne. Trzeba uwzględnić stanowisko zajęte przez NSA, zawarte w powoływanym wielokrotnie wyroku z dnia 20 lipca 1981 r., sygn. akt SA 1163/81 (OSPiKA 1982, Nr 9–10, poz. 169), zgodnie z którym niedostatki formy decyzji nie oznaczają ani tego, że sprawa nie została załatwiona aktem władczym, ani też tego, iż strona będzie pozbawiona możliwości uruchomienia trybu jej weryfikacji, jeżeli w piśmie jest minimum elementów rozstrzygnięcia sprawy (J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2014, s. 470). Od ustanowionej reguły doręczenia decyzji ustanowionej w art. 109 § 1 k.p.a. nie można w drodze wykładni celowościowej wprowadzać wyjątków, a to z tego względu, że decyzja administracyjna jest przede wszystkim czynnością materialnoprawną, która rodzi skutki prawne kształtujące uprawnienia i obowiązki jednostki. Zakomunikowanie jednostce w trybie prawnym oświadczenia woli organu administracji publicznej jest warunkiem bytu prawnego decyzji administracyjnej jako kwalifikowanego aktu administracyjnego. Podobnie jak w doktrynie procesu cywilnego, w której przeważa pogląd, że wyrok nieogłoszony uznać trzeba za nieistniejący (M. Jędrzejewska [w:] T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewska, Kodeks postępowania cywilnego. Komentarz, tom 2, Warszawa 2006, s. 35), w doktrynie prawa administracyjnego decyzje administracyjne niedoręczone zaliczane są do decyzji nieistniejących. Z art. 109 § 1 w związku z art. 110 k.p.a. nie można zatem przyjąć, że wydanie decyzji jest wprowadzeniem decyzji administracyjnej do obrotu prawnego. Nie zostaje bowiem oświadczenie woli organu administracji publicznej uzewnętrznione przez jego zakomunikowanie jednostce, co pozbawia bytu prawnego w zakresie możliwości wywołania skutku prawnego (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2008 r., sygn. akt II GPS 4/08, ONSAiWSA z 2009 r., nr 1, poz. 1). Decyzja administracyjna jako akt zewnętrzny, będący oświadczeniem władczym woli organu administracji, może być uznana za wydaną z chwilą ujawnienia woli organu na zewnątrz struktur organizacyjnych i stworzenia adresatowi rozstrzygnięcia możliwości zapoznania się z jego treścią. Doręczenie lub ogłoszenie decyzji, stosownie do art. 110 k.p.a., stanowi wprowadzenie jej do obrotu prawnego. Od tego dopiero momentu decyzja wiąże organ administracji publicznej i stronę, a następnie wywołuje skutki prawne określone przez przepisy prawa. W przedmiotowej sprawie, jak prawidłowo przyjął Sąd pierwszej instancji, decyzja Prezydenta Miasta Legnicy z dnia [...] lipca 2015 r. została prawidłowo doręczona skarżącej kasacyjnie, a zatem nie ma żadnych wątpliwości, że decyzja ta w ten sposób weszła do obrotu prawnego. Tym samym nie ma podstaw, aby traktować decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, jako wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania od decyzji nieistniejącej. Nie ma zatem podstaw do wyprowadzania tezy o rażącym naruszeniu prawa, o jakim mowa w art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a., przez rozpatrzenie odwołania od decyzji nieistniejącej. Nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 107 § 1, art. 109 i art. 110 k.p.a. Bezzasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 77, art. 7 i art. 8 k.p.a. Skarżąca kasacyjnie wykazywała bowiem, że organy nie podjęły działań zmierzających do wszechstronnego zgromadzenia dowodów oraz nie wskazały w decyzji, na podstawie jakiego materiału dowodowego podjęto rozstrzygnięcie oraz nie wydano postanowień dowodowych, zaś uchybień w tym zakresie nie uwzględnił Sąd pierwszej instancji. W powyższym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przypadku prowadzenia postępowania w przedmiocie określenia wysokości przypadającej do zwrotu kwoty dotacji, materiał dowodowy niezbędny do załatwienia sprawy pozostaje w całości w dyspozycji podmiotu prowadzącego szkołę, będącego beneficjentem dotacji. Inicjatywa dowodowa organu kontrolującego ma swoje oparcie w art. 90 ust. 3e, 3f i 3g u.s.o. Z przepisów tych wynikają uprawnienia jednostek samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 1a - 3b, do dokonywania kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetów tych jednostek. W ramach tej kontroli, osoby upoważnione mają prawo wstępu do szkół i placówek oraz wglądu do prowadzonej przez nie dokumentacji organizacyjnej, finansowej i dokumentacji przebiegu nauczania. Nie wynika z nich prawo kontrolującego wstępu do biura rachunkowego obsługującego podmiot dotowany, ani też prawo wglądu do dokumentacji znajdującej się w biurze rachunkowym. Wyodrębnienie w ewidencji księgowej środków otrzymanych i wydatkowanych z dotacji pozwala na przeprowadzenie kontroli w zakresie, do jakiego są upoważnione podmioty wskazane w art. 90 ust. 3e i 3f u.s.o. Kontrola, aby była skuteczna i pozwalała na ustalenie, czy prawidłowo wykorzystano dotację, dokumentacja z tym związana winna znajdować się na terenie danej szkoły lub placówki przynajmniej w okresie kontroli. Brak powyższej dokumentacji na terenie kontrolowanych szkół i palcówek w konsekwencji uniemożliwiałby skontrolowanie wykorzystanej dotacji. W przypadku, gdy dokumentacja ta nie znajduje się w szkole lub placówce, na którą dotacja została przyznana, obowiązkiem podmiotu dotowanego jest nadesłanie jej w zakresie wskazanym przez organ kontrolujący do siedziby szkoły w celu umożliwienia przeprowadzenia kontroli w zakresie prawidłowości wykorzystania dotacji. Uchybienia podmiotu dotowanego w tym względzie, a polegające, jak w niniejszej sprawie, na brakach w przekazanej dokumentacji, nie mogą w konsekwencji obciążać organu kontrolującego i stanowić o naruszeniu przez organ art. 7, art. 8 i art. 77 k.p.a. Decyzja o zwrocie nieprawidłowo wykorzystanej dotacji może być bowiem wydana wyłącznie w oparciu o dokonaną kontrolę dokumentacji przedstawionej przez podmiot dotowany. Braki i uchybienia dokumentacji szkoły lub placówki, w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, której obowiązek prowadzenia i przedstawienia do wglądu ciążył na szkole lub placówce (organie prowadzącym), mogły stanowić podstawę do ustalenia dokonanego przez organy, że zaistniały podstawy uzasadniające zwrot pobranych dotacji. Zdaniem Naczelny Sąd Administracyjny przepis art. 90 ust. 3f u.s.o. należy interpretować w ten sposób, że mocą przepisów ustawy, w ramach przyznanego uprawnienia do kontrolowania prawidłowości wykorzystania dotacji, osoby prowadzące kontrolę mają prawo wstępu na teren szkoły oraz prawo do przeglądania dokumentacji szkolnej. Jest to zatem zespół zagwarantowanych ustawowo uprawnień podmiotów kontrolujących, którym musi towarzyszyć obowiązek znoszenia, akceptowania takich działań przez podmioty podlegające kontroli. Niemniej jednak w ramach przyznanego prawa, zgodnie z ustawową delegacją, zawartą w art. 90 ust. 4 u.s.o., dopuszczalne jest określanie w aktach prawa miejscowego innych warunków niezbędnych do realizacji celu w postaci kontroli prawidłowości wykorzystania środków publicznych. Cel ten może być osiągnięty poprzez ustanowienie obowiązku umożliwienia podmiotom kontrolującym sporządzania kopii i odpisów, czy też polegać na obowiązku złożenia wyjaśnień. Zgodnie z regulacjami obowiązującej uchwały Rady Miejskiej w Legnicy z dnia [...] października 2009 r. nr [...] ustaleń w zakresie stanu faktycznego objętego kontrolą dokonuje się na podstawie dokumentów, pism wyjaśniających, pisemnych oświadczeń oraz opinii rzeczoznawców zebranych w toku postępowania kontrolnego (§7 ust. 4), przy czym kontrolujący może żądać od kontrolowanego sporządzenia m.in. niezbędnych do kontroli odpisów i kopii dokumentów lub wyciągów z dokumentów (§7 ust. 5). Wyjaśnić nadto należy, że organ kontrolujący oparł ustalenia faktyczne na dokumentacji nadesłanej przez skarżącą kasacyjnie, zatem skarżąca posiada wiedzę, jakie dokumenty stały się materiałem dowodowym w sprawie. Nie znajduje przy tym oparcia w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego wydawanie przez organ administracji publicznej postanowienia o przeprowadzeniu dowodów. Słusznie wskazał przy tym Sąd pierwszej instancji, że w rozpoznawanej sprawie organ kilkukrotnie wzywał stronę do przedłożenia dokumentacji, wskazując o jakie dokumenty chodzi, zwracał się o wyjaśnienia. Organ określił, jaką dokumentację uważa za niezbędną w postępowaniu kontrolnym. W konsekwencji nie można obecnie zarzucać organowi, że orzekał na podstawie takich tylko dokumentów, jakie ostatecznie udało mu się od strony uzyskać. Wszelka dokumentacja dotycząca wykorzystania przedmiotowych dotacji powinna znajdować się w szkołach lub placówkach, które dotacje otrzymały, a nie w innych miejscach np. siedzibie organu prowadzącego lub jego biura rachunkowego, gdyż kontrola w omawianym zakresie w tych jednostkach i w tych miejscach prowadzona być nie może. Podobnie organ, o którym mowa w art. 90 ust. 3e ustawy, nie może prowadzić kontroli dokumentacji prowadzonej przez inne podmioty niż szkoły lub placówki i w zakresie innym niż tam opisanym. Dlatego też twierdzenie obecnie przez skarżącą kasacyjnie, że istniała możliwość przeprowadzenia oględzin spornej dokumentacji w siedzibie jej biura rachunkowego nie były uzasadnione, zaś powoływanie się na naruszenie art. 7 w związku z art. 77 k.p.a. i art. 8 k.p.a. nie jest trafne. Skoro na stronie postępowania administracyjnego, wskutek żądania organu (art. 76a § 1 k.p.a.) ciąży obowiązek dostarczenia dokumentów (lub ich uwierzytelnionych odpisów), a jednocześnie dokumenty te z mocy prawa (art. 90 ust. 3f u.s.o.) powinny pozostawać do wglądu w dotowanych szkołach lub placówkach a nie w innym miejscu, to tym samym odmowa takiemu żądaniu organu lub brak wglądu do takich dokumentów w miejscu przewidzianym ustawą oznacza, że okoliczności mające być stwierdzone takim dowodem nie zostały przez stronę ujawnione, a tym samym nie mogły stanowić materiału dowodowego o którym mowa w art. 7 i art. 77 k.p.a. Jeżeli zaś dana okoliczność podlega udowodnieniu w sposób i w miejscu prawem do tego przewidzianym, to działania strony oznaczające brak możliwości przeprowadzenia takiego dowodu w takim miejscu i w taki sposób, nie stanowi naruszenia przepisów k.p.a. regulujących postępowanie dowodowe ani nie powoduje naruszenia zasady przewidzianej w art. 8 k.p.a. Bezzasadnie skarżąca kasacyjnie odwoływała się do treści art. 80a ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, albowiem kontroli wykorzystywania dotacji dla szkół nie można traktować jako kontroli działalności gospodarczej. W świetle obowiązującego w dacie wydania kontrolowanych decyzji administracyjnych art. 83a ust. 1 u.s.o. prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, nie jest działalnością gospodarczą. Z tych samych względów nie może mieć znaczenia regulacja art. 11 ust. 1 i 3 ustawy o rachunkowości dotycząca miejsca prowadzenia ksiąg rachunkowych, czy też regulacja § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, a dotycząca czasu przechowywania oryginałów i kopii faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów. Odnośnie zarzutu zawartego w pkt 3 petitum skargi należy stwierdzić, że oczywistym jest, iż o naruszeniu przez sąd art. 134 § 1 p.p.s.a. można mówić, gdy sąd wykroczy poza granice sprawy, w której skarga zostałaby wniesiona, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyjdzie poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a rzeczywiście zaistniały (por. wyrok NSA z dnia 6 maja 2011 r., sygn. akt I OSK 1101/10, LEX nr 990144, wyrok NSA z dnia 19 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1209/11, LEX nr 1358223, wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2013 r., sygn. akt LEX nr 1298430). W ocenie NSA, Sąd pierwszej instancji prawidłowo rozpoznał sprawę w jej granicach, a w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawił stan sprawy, powołał zarzuty podniesione w skardze, stanowiska stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Powody, dla których Sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę są zrozumiałe i zostały prawidłowo wyjaśnione, a skarżąca kasacyjnie ich nie kwestionowała. Brak było zatem podstaw do stwierdzenia naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 134 p.p.s.a. Wbrew twierdzeniu skarżącej kasacyjnie Sąd pierwszej instancji swoje rozstrzygnięcie oparte na stwierdzeniu naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania, oparł na wykładni art. 90 ust. 3d u.s.o., albowiem w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd ten zaprezentował prawidłowy sposób prowadzenia postępowania wyjaśniającego zmierzającego do stwierdzenia wystąpienia przesłanek zawartych w tym przepisie. Niewątpliwie zatem wziął pod uwagę treść ww. art. 90 ust. 3d u.s.o. Odnośnie kwestii wzięcia pod uwagę przepisów art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 oraz art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się przy okazji omawiania zarzutu zawartego w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.