I SA/Gl 115/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2016 r. sprawy ze skargi H. T. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działający z upoważnienia Ministra Finansów (dalej w skrócie: "organ interpretacyjny") wydał interpretację indywidualną z dnia [...] r., nr [...], w której - na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej w skrócie: "O.p.") oraz § 5 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) - stwierdził, że stanowisko H. T. (dalej w skrócie: "wnioskodawczyni", "podatniczka", "skarżąca"), przedstawione we wniosku z 1 lipca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty jednorazowej odprawy pieniężnej, jest nieprawidłowe. Powyższą interpretację wydano w odniesieniu do przedstawionego we wniosku następującego zdarzenia przyszłego. Zgodnie z zapisami porozumienia zawartego pomiędzy pracodawcą a związkami zawodowymi, dotyczącego rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 22 stycznia 2015 roku o zmianie ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego w latach 2008 – 2015 oraz niektórych innych ustaw, będą wypłacane pracownikom nieposiadającym uprawnień emerytalnych jednorazowe odprawy (w wysokości 12 miesięcznego przeciętnego wynagrodzenia) mające dorozumiany charakter odszkodowania/rekompensaty z tego tytułu, które jednocześnie nie ograniczają uprawnień określonych ustawą "o zwolnieniach grupowych". Odprawy te będą wypłacane w okresie likwidacji kopalni, zakładu górniczego lub jego zorganizowanej części, nabytych po dniu 1 stycznia 2015 roku przez przedsiębiorstwo górnicze, którego podstawowym przedmiotem działalności będzie prowadzenie likwidacji kopalni. Jednorazowe odprawy będą przyznawane pracownikom na ich wniosek, za zgodą pracodawcy. Zwalniany pracownik otrzyma odprawy wynikające z przepisów Kodeksu pracy oraz dodatkową odprawę, mającą zadośćuczynić pracownikowi stratę w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Ponadto są to świadczenia, które umożliwiają pracownikowi zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu. W październiku 2014 roku ustawodawca dokonał dodatkowego wpisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym określił, że zwolnione z opodatkowania są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych lub innych opartych na ustawie porozumieniach zbiorowych. Powyższe zwolnienie nie dotyczy odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W przepisie tym nie ma natomiast zapisu wykluczającego zwolnienia z opodatkowania odpraw wypłaconych na podstawie innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, czyli z przypadku wnioskodawczyni – porozumienia pomiędzy pracodawcą a związkami zawodowymi. Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego podatniczka zadała następujące pytanie: Czy wartość jednorazowej odprawy pieniężnej (12-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia), która będzie wypłacona na podstawie porozumienia zbiorowego jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych. Prezentując swoje stanowisko wnioskodawczyni stwierdziła, że ww. wartość jednorazowej odprawy pieniężnej wypłacanej zwalnianemu pracownikowi (wynikającej z porozumienia ze związkami zawodowymi) zawarta jest w zwolnieniach z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dorozumiane zadośćuczynienie (rekompensata wypłacana pracownikowi w związku z rozwiązaniem umowy o pracę) wynikające z porozumienia zbiorowego oraz z uwagi na brak na liście wyjątków wykluczenia takiego zadośćuczynienia – wartość tej odprawy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Uznając stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe, organ interpretacyjny w pierwszej kolejności przytoczył treść art.: 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 132 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f, a także art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Następnie zaznaczył, że zwolnieniem określonych w przywołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a – g tego przepisu. Przedmiotowym zwolnieniem nie będą zatem objęte wymienione we wniosku jednorazowe odprawy, pomimo że ich wysokość, zasady ustalania i wypłaty wynikają z porozumienia zbiorowego w rozumieniu art. 9 § 1 K.p. Organ podkreślił, że zwolnieniu powyższemu podlegają wyłącznie odszkodowania lub zadośćuczynienia – co wynika wprost z treści ww. przepisu. Taki zapis ma na celu podkreślenie, żeby odpraw czy innych świadczeń nie utożsamiać z odszkodowaniem (co często mylnie jest czynione), jako, że te kategorie świadczenia występują często obok siebie. Bezdyskusyjnym jest jednak, że nie są to jednak świadczenia o takim samym charakterze. Pismem z dnia 12 października 2015 r. podatniczka zwróciła się do Ministra Finansów z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiadając na wezwanie organ interpretacyjny stwierdził brak podstaw do zmiany wskazanej na wstępie interpretacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca zarzuciła : – naruszenie art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. – poprzez niedostateczne rozpatrzenie okoliczności faktycznych sprawy oraz niewystarczające uzasadnienie prawne przedstawionego stanowiska; – niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, co miało wpływ na wynik sprawy – poprzez bezpodstawne przyjęcie powyższej odprawy jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., mającej swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy i podlegającej generalnej zasadzie powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, co nastąpiło z nieuzasadnionym pominięciem rzeczywistych okoliczności wprowadzenia jednorazowej odprawy pieniężnej, a także celu tego szczególnego rodzaju świadczenia; – błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wobec nieuwzględnienia, iż zasadą jest zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia w przypadku, gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub opartych na ustawie porozumień zbiorowych przy jednoczesnym braku wskazania normy prawnej, z której wynikałaby przyjęta przez organ podatkowy słownikowa definicja odszkodowania lub zadośćuczynienia, a także poprzez niedopuszczalne dokonanie rozszerzającej interpretacji określonych w powyższym przepisie wyjątków od powołanej wyżej zasady; – niewłaściwe i bezzasadne uznanie, że wskutek nowelizacji ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego, poprzez dodanie art. 11a ust. 1 pkt 3 i ust. 2 oraz art. 11d tej ustawy zasad i warunków przyznawania określonych uprawnień, otrzymana przez skarżącą kwota jednorazowej bezwarunkowej odprawy pieniężnej nie stanowi odszkodowania w postaci utraconych korzyści (lucrum cessans) oraz zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, czyli rekompensaty, podlegającej zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej przedstawił obszerną argumentację na poparcie wniesionych w niej zarzutów. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przyjęte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie może być uwzględniona, gdyż – wbrew jej wywodom – zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie narusza prawa materialnego, ani nie została wydana z naruszeniem przepisów procesowych. W punkcie wyjścia zasadnym jest nakreślenie aspektów, które w tej sprawie są bezsporne, jak również tych, które stanowią przedmiot sporu pomiędzy stronami tego postępowania. W rozpatrywanej sprawie niesporne jest zatem to, że skarżąca, korzystając z pakietu osłon socjalnych ustalonych w ramach Porozumienia z dnia 17 stycznia 2015 r. pomiędzy stroną rządową, a stroną związkową górnictwa węglowego, otrzyma – w wyniku rozwiązania umowy o pracę – ustawową odprawę oraz jednorazową odprawę pieniężną w wysokości 12 przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest natomiast prawnopodatkowa ocena, czy ww. kwota jednorazowej odprawy pieniężnej jest zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej. Zdaniem skarżącej odprawa jako zadośćuczynienie (rekompensata) korzysta ze zwolnienia podatkowego. Z kolei zdaniem organu interpretacyjnego istoty odprawy nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie ma dorozumiany charakter odszkodowania (rekompensaty), czyli jest zadośćuczynieniem pracownikowi poniesionej straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Odprawa jest – zdaniem organu – świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy. W ocenie organu jednorazowa odprawa nie podlega zwolnieniu podatkowemu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zarysowany wyżej spór osadzić wypada teraz w reżimie prawnym, który pozwoli na kwalifikację podatkową ww. jednorazowej odprawy. Zgodnie zatem z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Stosownie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2014 r. poz. 1502), ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. W myśl postanowień art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz.U. z 2015 r., poz. 410), w okresie likwidacji kopalni, zakładu górniczego lub jego oznaczonej części, nabytych po dniu 1 stycznia 2015 r. przez przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 8 ust. 1, pracownikom nieposiadającym uprawnień emerytalnych przysługuje jednorazowa odprawa pieniężna. Stosownie zaś do treści art. 11d ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, jednorazowa odprawa pieniężna, o której mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, przysługuje pracownikom, z którymi rozwiązywana jest za porozumieniem stron umowa o pracę po dniu 1 stycznia 2015 r., nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2015 r., zatrudnionym na dzień 1 stycznia 2015 r. Pracownikom, o których mowa w ust. 1, przysługuje odprawa w wysokości 12-krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z pierwszego półrocza roku poprzedzającego rozwiązanie umowy o pracę w kopalni, w której pracownik był zatrudniony. Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w powołanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu (analizowanego art. 21 ustawy podatkowej). W ślad za organem interpretacyjnym trzeba nadmienić w tym miejscu, że zgodnie z definicją słownikową zamieszczoną w "Małym Słowniku Języka Polskiego" (Redakcja Słowników Języka Polskiego PWN, Warszawa 2004, s. 552) – odszkodowanie jest to "wynagrodzenie, zapłata za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy". Parafrazując, odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Sięgając do innego źródła, czytamy, że pojęcie "odszkodowania", zgodnie z jego treścią, oznacza ono wszelkie świadczenia polegające na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, który następuje w majątku poszkodowanego bez jego zgody (por. Zobowiązania. Zarys wykładu., W. Czachórski, PWN Warszawa 1993, s. 75 i 78). Świadczenie takie - odszkodowawcze - spełniać ma przede wszystkim funkcję kompensacyjną, a więc ma przywrócić w majątku poszkodowanego stan sprzed naruszenia przez zdarzenie wyrządzające szkodę. Natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy. W świetle powyższego odszkodowanie czy zadośćuczynienie należy postrzegać jako konsekwencję wystąpienia odpowiednio uszczerbku w majątku poszkodowanego bądź w innych dobrach niemajątkowych pokrzywdzonego, wbrew jego woli, gdy jednocześnie prawo nakłada obowiązek jego naprawienia, zrekompensowania (wyrównania). Musi łącznie zaistnieć: 1) szkoda, 2) wina podmiotu, który ją wyrządził oraz 3) związek przyczynowo - skutkowy. Wypłacone w tym przypadku świadczenie miało charakter dobrowolny na co wskazuje zapis pkt 1 tiret trzeci załącznika nr 1 do Porozumienia, który brzmi: "Pakiet osłon socjalnych dla każdej z grup uprawnionych pracowników, których obejmuje plan naprawczy pracownicy [...], mogą [podkreślenie Sądu] skorzystać z odpraw w wysokości 12 miesięcznego wynagrodzenia". Świadczenie to związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Stanowiło zatem swoistą "zachętę", motywującą uprawnionych pracowników do skorzystania z pakietu osłon socjalnych. Zatem dobrowolne przystąpienie przez skarżącą do ww. pakietu, a więc świadomy wybór świadczenia w miejsce trwałości stosunku pracy (a zatem i pobierania świadczeń pieniężnych z tego stosunku), nie może być uznane za doznanie szkody majątkowej lub wyrządzenie krzywdy skarżącej rekompensowane wypłatą świadczenia o charakterze wolnego od opodatkowania odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w omawianym przepisie ustawy podatkowej. Zdaniem Sądu, gdyby w niniejszej sprawie wziąć pod uwagę wyłącznie zasady dotyczące źródeł powstania odpowiedzialności odszkodowawczej, wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego (dalej "K.c.), pomijając rozważania dotyczące charakteru odszkodowań na gruncie prawa pracy, to należy wskazać, że odpowiedzialność odszkodowawcza może mieć źródło w czynie niedozwolonym (delikcie; art. 415 i następne K.c.) bądź mieć charakter odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne K.c.). W niniejszym przypadku nie tylko nie można byłoby uznać, że mamy do czynienia z odpowiedzialnością deliktową z tytułu czynu niedozwolonego, bo czynu takiego pracodawca nie popełnił. Nie można byłoby także stwierdzić, że omawiana odprawa wynika z odpowiedzialności kontraktowej – taka bowiem powstaje wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 i następne K.c.). W niniejszej sprawie nie nastąpiło, jak wykazano wcześniej, niewykonanie bądź nienależyte wykonanie jakiegokolwiek zobowiązania przez pracodawcę. Tym samym i w takiej sytuacji wypłacone pracownikowi świadczenie nie mogłoby zostać uznane za odszkodowanie. O niewykonaniu zobowiązania można byłoby mówić, gdyby pracodawca naruszył gwarancje zatrudnienia, wynikające z umowy społecznej, gdzie wprost umieszczono zapis, że takie naruszenie skutkuje obowiązkiem wypłaty odszkodowania we wskazanej tam wysokości. Jednakże rozwiązanie umowy na mocy porozumienia stron, na skutek wniosku pracownika i otrzymane na podstawie pakietu pomocowego przez pracownika świadczenie w wysokości 12-krotności miesięcznego wynagrodzenia spowodowało wyłączenie go z gwarancji zatrudnienia. Trzeba dodatkowo wskazać w tym miejscu, że w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wyłączono ze zwolnienia m.in. określone w prawie pracy odprawy i odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę (lit. a) oraz odprawy pieniężne wypłacane na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (lit. b). Mając na względzie zasadę racjonalnego ustawodawcy nie sposób uznać, że ustawodawca opodatkował podatkiem dochodowym tego rodzaju gwarantowane prawem pracy minimalne świadczenia, natomiast zwolnił od tego podatku podobnego rodzaju świadczenia wypłacane przez pracodawców na podstawie porozumień ze związkami zawodowymi, w kwotach znacznie przewyższających ww. świadczenia. Zauważyć należy, że np. wysokość odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów ww. ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników wynosi od 1 do 3 wynagrodzeń miesięcznych zwalnianego pracownika (w zależności od stażu pracy), natomiast przedmiotowe świadczenie stanowi aż 12-krotność takiego wynagrodzenia. Należy więc zrekapitulować, iż w kontekście powyższych rozważań, odszkodowania, o jakich mowa jest w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., to odszkodowania za niezgodne z prawem rozwiązanie stosunku pracy, a zatem nie jest nim kwota otrzymana przez podatniczkę z tytułu odprawy. W konsekwencji rozważania dotyczące tego, czy zawarte Porozumienie było bezpośrednim źródłem wypłaconego skarżącej świadczenia oraz, czy są one zaliczane do źródeł prawa w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., pozostawały bez wpływu na prawnopodatkową ocenę otrzymanego przez podatniczkę świadczenia - albowiem nie jest spełniona jedna z dwóch przesłanek warunkujących zwolnienie podatkowe. W tym stanie rzeczy, wbrew stanowisku skarżącej, nie doszło w tej sprawie do naruszenia przepisów prawa materialnego. Konstatacja ta pozwala zatem na odparcie sformułowanych w tym przypadku naruszeń przepisów o charakterze proceduralnym. Nie ma więc racji skarżąca wskazując, że doszło w niniejszym przypadku do naruszenia art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 120 i art. 121 O.p. Organ interpretacyjny wyraźnie w treści zaskarżonego aktu wskazał, że zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. podlegają wyłącznie odszkodowania i zadośćuczynienia, co explicite wynika z jego treści. Również w treści art. 11d u.f.g.w.k. mowa jest o jednorazowej odprawie, a nie odszkodowaniu, co organ interpretacyjny wyeksponował. Uznawszy więc, że organ interpretacyjny nie dopuścił się naruszenia prawa, które sygnalizowała skarżąca, Sąd – działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718) – oddalił skargę w całości.