III SA/Kr 97/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożenna Blitek Sędziowie WSA Halina Jakubiec (spr.) NSA Krystyna Kutzner Protokolant Małgorzata Krasowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lipca 2016 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry skargę oddala. Decyzją z dnia 27 listopada 2015 r. znak: [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r. znak: [...] wymierzającą B. G. karę pieniężną w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na dwóch automatach poza kasynem gry. Jako podstawa prawna decyzji wskazany został przepis art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.). Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika następujący stan faktyczny: Funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili w dniu 23 października 2012 r. kontrolę w lokalu P, znajdującym się przy ul. K w D w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych, regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Z ustaleń poczynionych w trakcie kontroli wynikało, że w kontrolowanym lokalu stwierdzono dwa włączone do zasilania i gotowe do gry automaty do gier Hot Spot o numerach [...] i [...]. Wygląd i wyposażenie tych urządzeń wskazywały, że są to automaty do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Organ pozyskał z postępowania przygotowawczego prowadzonego pod nr [...] umowy najmu z dnia 17 września 2012 r. oraz z dnia 3 października 2012 r. zawarte pomiędzy FPHU A B. G. a R. K. Club H – właścicielem kontrolowanego lokalu. Przedmiotem umów był wynajem przez najemcę (skarżącą) powierzchni tego lokalu z przeznaczeniem na zainstalowanie i eksploatowanie spornych automatów do gry. W § 2 umowy najemca oświadczył, że jest właścicielem spornych automatów a w § 3 pkt 4 wynajmujący oświadczył, że został poinformowany przez najemcę o tym, że urządzenia mają charakter zręcznościowy oraz o zakazie wypłaty jakichkolwiek środków pieniężnych w związku z funkcjonowaniem urządzeń oraz o zakazie jakiejkolwiek innej formy uprawiania hazardu w związku z urządzeniem. W § 6 zastrzeżono, że otwarcie urządzeń oraz wyjęcie zgromadzonych w nim środków może nastąpić wyłącznie przez najemcę lub osobę upoważnioną przez niego na piśmie. Kontrolujący przeprowadzili na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej na automatach eksperyment (grę kontrolną), w wyniku którego ustalili, że gry prowadzone na kontrolowanych urządzeniach są grami losowymi o wygrane pieniężne spełniającymi definicję art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Opierając się na tych ustaleniach, organ I instancji postanowieniem z dnia [...] 2013 r. wszczął z urzędu wobec skarżącej postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, zakończone wydaniem opisanej wyżej decyzji z dnia [...] 2015 r. W odwołaniu od powyższej decyzji B. G., zarzuciła naruszenie: 1) art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonej decyzji, pomimo tego, że w stosunku do odwołującej się toczyło się postępowanie karnoskarbowe za to samo zachowanie, co mogło doprowadzić do ukarania dwa razy za ten sam czyn; 2) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 o ustawy o grach hazardowych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych. W uzasadnieniu odwołania skarżąca podniosła, że nigdy nie urządzała gier hazardowych a jedynie gry zręcznościowe. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Zdaniem organu odwoławczego podmiotem urządzającym gry na automatach w lokalu P, znajdującym się przy ul. K w D była skarżąca, a gry na tych automatach urządzane były poza kasynem gry. Kontrolowany lokal nie posiadał takiego statusu. Oceniając zebrane dowody, organ odwoławczy uznał, że skontrolowane urządzenia spełniały wymogi zakwalifikowania prowadzonych na nich gier za gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, w szczególności spełniały cechę losowości. Potwierdziły to utrwalone za pomocą kamery wideo eksperymenty przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych na każdym z nich, które wykazały, iż bębny automatów zatrzymywały się samoczynnie bez udziału grającego, a w żadnej z przeprowadzonych gier grający nie miał wpływu na jej wynik. Urządzane na spornych automatach gry miały również charakter komercyjny, gdyż były urządzane w celu osiągnięcia zysku i przynosiły skarżącej określone dochody z racji uwarunkowania rozpoczęcia gry wpłatą określonej kwoty przez grającego. Organ odwoławczy podniósł następnie, że norma zawarta w przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych nie stanowi typowej sankcji karnej, ale posiada znamiona wyłącznie kary administracyjnej realizującej cel restytucyjny oraz prewencyjny. Zdaniem organu fakt nałożenia na sprawcę czynu określonego w art. 107 Kodeksu karnego skarbowego kary grzywny, która ma charakter represyjny, nie wyklucza możliwości ukarania karą pieniężną w postępowaniu administracyjnym, posiadającą charakter rekompensaty za niewpłacony podatek, jaki powinien wpłynąć z tytułu legalnie prowadzonej działalności. Organ zaznaczył, że przy sankcji administracyjnej, inaczej niż przy karnej, nie odgrywa żadnej roli wina zobowiązanego, jak też nie ma zastosowania zasada ne bis in idem. O podwójnym karaniu można mówić tylko wtedy, gdy kara administracyjna ma charakter represyjny. Organ odwołał się przy tym do wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 15 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Kr 365/11 stanowiska, że kara administracyjna z art. 89 ustawy o grach hazardowych nie jest konkurencyjna i nie pozostaje w zbiegu z karą grzywny orzekaną na podstawie art. 107a Kodeksu karnego skarbowego. Odnośnie zarzutu braku notyfikacji Komisji Europejskiej art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych organ wskazał, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14 orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z przepisami Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że ustawa o grach hazardowych została uchwalona bez naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego, a organizowanie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry spełnia wymogi ważnego interesu publicznego, uzasadniające ograniczenie wolności działalności gospodarczej. Zgodnie z wydanym wyrokiem, notyfikacja, o której mowa w dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Trybunał nie ocenił, czy kwestionowane przepisy ustawy o grach hazardowych, w tym art. 14 ust. 1, mają charakter techniczny i uznał, że oceny tej winny dokonać sądy krajowe. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może jednak samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) oraz legalizmu (art. 7 Konstytucji). Wykładnia przychylna prawu europejskiemu w żadnej sytuacji nie może prowadzić do rezultatów sprzecznych z wyraźnym brzmieniem Konstytucji. Trybunał stwierdził ponadto, że odstąpienie przez ustawodawcę od możliwości urządzania gier na wszelkich automatach w salonach gier, w punktach handlowych, gastronomicznych i usługowych, a więc poza kasynami gry, spełnia konstytucyjne wymogi ograniczenia wolności działalności gospodarczej. Organ stwierdził też, że nawet gdyby hipotetycznie przyjąć, iż, kwestionowane przepisy są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to i tak przepisy te nie podlegałyby obowiązkowi ich uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, gdyż są one wyłączone spod obowiązku notyfikacji w oparciu o klauzulę derogacyjną przewidzianą w art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE. Art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE stanowi, że przepisów tej dyrektywy mówiących o obowiązku uprzedniej notyfikacji przepisów technicznych oraz zawierających klauzulę standstill nie stosuje się m. in. do takich przepisów krajowych, które stosują klauzule bezpieczeństwa, wprowadzone przez obowiązujące wspólnotowe akty prawne lub które ograniczają się do wykonania orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych są właśnie przejawem zastosowania klauzul bezpieczeństwa wprowadzonych przez obowiązujące unijne (dawniej wspólnotowe) akty prawne, a konkretnie wprowadzonych przez Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) oraz przez dyrektywę 2006/123/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. dotyczącą usług na rynku wewnętrznym. Równocześnie przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. ograniczają się w istocie (w omawianym tutaj zakresie) jedynie do wykonania orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, a mianowicie do wykonania tych orzeczeń, w których TSUE wskazywał, w jaki sposób państwa członkowskie powinny w świetle przepisów TFUE regulować działalność w zakresie gier hazardowych. Organ powołał się na postanowienie Sądu Najwyższego z 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KZP 15/13, z którego wynika, że, zakwestionowane przepisy mogą być niestosowane dopiero wtedy, gdy Trybunał wydał wyrok usuwający te przepisy z porządku prawnego, stwierdzając ich niekonstytucyjność, a zatem organ podatkowy do czasu stosownego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie ma podstaw do kwestionowania mocy obowiązującej u.g.h. w kwestionowanym przez odwołującą się zakresie, z uwagi na podnoszony argument o technicznym charakterze tych regulacji w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 4/12. B. G. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą decyzję, zarzucając naruszenie: - art. 247 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej, pomimo, iż w stosunku do skarżącej toczy się postępowanie karno-skarbowe za to samo zachowanie, co może oznaczać ukaranie za ten sam czyn, - art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przesłanek, jakimi kierował się organ uznając, że skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry, - art. 122 w zw. z art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez oparcie decyzji na niepełnym oraz niedostatecznie rozpatrzonym materiale dowodowym, - art. 190 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie prawa do czynnego udziału strony w postępowaniu, - naruszenie prawa materialnego art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu tej ustawy, - art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych polegające na nałożeniu kary pieniężnej na osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w sytuacji, gdy karę pieniężną za urządzanie gry można orzec jedynie wobec podmiotu, który może takie gry prowadzić, czyli spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej, podczas, gdy wobec osoby fizycznej art. 89 nie ma zastosowania, a co najwyżej można stosować przepis art. 107 § 1 Kodeksu karnego. Skarżąca domagała się uchylenia decyzji organów obydwu instancji oraz zawieszenia postępowania sądowego do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej sprawy zawisłej przed Trybunałem prowadzonej do sygn. akt C-303/15 dotyczącej zapytania Sądu Okręgowego w Łodzi w przedmiocie możliwości stosowania nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych. W treści skargi skarżąca wyraziła opinię, że niedopuszczalne jest na gruncie prawa karnego oraz administracyjnego dwukrotne rozstrzygnięcie tej samej sprawy oraz dwukrotne stosowanie sankcji finansowych za ten sam czyn, a niniejsze postępowanie zmierza do złamania tego zakazu. Zdaniem skarżącej orzekające w sprawie organy nie udowodniły, że to ona urządzała gry na automatach a przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wywody zmierzają do wniosku, że skarżąca urządzała gry zręcznościowe, ale nie hazardowe. Zdaniem skarżącej organ w sposób wybiórczy dokonał oceny materiału dowodowego, dobierając te dowody, które przemawiają na niekorzyść strony oraz nie zawiadomił o prawie strony do udziału w postępowaniu dowodowym. W końcowym fragmencie skargi skarżąca przedstawiła uzasadnienie stanowiska, że przepis art. 14 ustawy o grach hazardowych, który znajduje w sprawie zastosowanie jest przepisem technicznym i jako nienotyfikownay jest bezskuteczny wobec obywateli. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, że sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd nie ma obowiązku, do badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (tak NSA w wyroku z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt: FSK 2326/04). W pierwszej kolejności należy udzielić odpowiedzi na pytanie, czy istniała podstawa do uchylenia przez sąd zaskarżonej decyzji jako wydanej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j.: Dz.U. z 2015 r., poz. 612) ze względu na to, że przepis ten nie był notyfikowany Komisji Europejskiej jako podlegający tej notyfikacji w związku z jego charakterem "regulacji technicznej" w rozumieniu dyrektywy Nr 98/34/WE z 1998 r. (Dz.U.UE.L98.204.37). Powyższe zagadnienie prawne budziło istotne wątpliwości w orzecznictwie. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z dnia 8 marca 2016 r. wystąpił o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 w związku z art. 264 § 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych: "1. Czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych? 2. Czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.) - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy?" 3. Czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.), czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy?". Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w dniu 16 maja 2016 r., II GPS 1/16, zgodnie z którą: " 1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)". Przepis artykułu 269 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015 r., II OSK 1632/13). W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie mogły w niniejszej sprawie osiągnąć skutku zamierzonego przez stronę skarżącą zarzuty podniesione w skardze w związku z brakiem notyfikacji zastosowanych w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych. Nie można także uznać zarzutu " podwójnego karania" jako naruszenia art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy z o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 Kodeksu karnego skarbowego poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych, zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, zagrożony grzywną pieniężną penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 Kodeksu karnego skarbowego. Przede wszystkim podkreślić należy, że sankcja wynikająca z art. 89 ustawy o grach hazardowych nie stanowi sankcji karnej, lecz jest karą administracyjną, która realizuje cel restytucyjny i prewencyjny, a nie represyjny, którą to funkcję spełnia kara grzywny orzekana na podstawie art. 107 Kodeksu karnego skarbowego. Kara administracyjna nie jest konsekwencją popełnienia czynu zabronionego, ale skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem. Fakt nałożenia na sprawcę czynu określonego w art. 107 Kodeksu karnego skarbowego kary, która ma charakter represyjny nie wyklucza możliwości ukarania karą pieniężną w postępowaniu administracyjnym, ponieważ kara ta ma charakter rekompensaty za niewpłacony podatek, jaki powinien wpłynąć z tytułu legalnie prowadzonej działalności. Odnośnie natomiast do samej kwestii podwójnego karania tego samego podmiotu za ten sam czyn, należy wskazać, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 października 2015 r. P 32/12 orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt. 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary osobie fizycznej skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 Kodeksu karnego skarbowego, są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Za nietrafny należy uznać pogląd strony skarżącej dotyczący wyłączenia spod działania art. 89 ustawy hazardowej tych podmiotów, które nie zostały objęte dyspozycją art. 6 ust.1 oraz ust 4 ustawy o grach hazardowych. Pogląd taki prowadziłby do "uprzywilejowania " pozycji podmiotów, które działając bez wymaganej koncesji lub zezwolenia naruszają przepisy w/w ustawy dotyczące zasad urządzania gier hazardowych ( w tym gier wysokohazardowych), w stosunku do podmiotów, które wprawdzie mogłyby wystąpić o stosowne koncesje i zezwolenia, ale bez ich uzyskania gry takie urządzają. Treść normatywna omawianego przepisu art. 89 wskazuje, iż warunkiem wystarczającym do jego zastosowania jest wyłącznie fakt urządzania gier o charakterze hazardowym, poza kasynem, bez koncesji, zezwolenia lub bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzania gry. Odmienny pogląd w tej kwestii, prezentowany także przez orzecznictwo, w ocenie tut. Sądu prowadzi do nieuzasadnionego zróżnicowania podmiotów działających niezgodnie z prawem, w tym przypadku z przepisami ustawy o grach hazardowych, nakładając sankcję za te same nielegalne działania w zależności od tego czy podmiot ten mógłby uzyskać koncesję, lecz o nią nie wystąpił, czy też jest wykluczony z kręgu podmiotów mogących uzyskać koncesję na legalne prowadzenie tego rodzaju działalności, przy czym w korzystniejszym położeniu stawia tę ostatnią grupę podmiotów. Zasadniczą dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje zdaniem Sądu kwestia ustalenia czy skarżącą można uznać za urządzającego gry hazardowe w rozumieniu w/w ustawy, czy też zawarte w dniu 17 września 2012r. i 3 października 2012 r. z R. K. umowy najmu powierzchni pomiędzy skarżącą jako najemcą a R. K. jako wynajmującym z przeznaczeniem na zainstalowanie przez najemcę automatów do gry i ich użytkowania pozwala na ustalenie, że rola skarżącej ogranicza się do łączącego ją stosunku cywilnoprawnego określonego nazwą tej umowy. Zdaniem Sądu nie można w interpretacji stosunku prawnego poprzestać na samym nazwaniu go przez strony. Pojęcie "urządzanie" stanowi synonim takich pojęć jak "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" ( vide: Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). W tym kontekście zwrot "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy. Uznać należy, że w praktyce w odniesieniu do takiej działalności jak urządzanie gier na automatach obejmuje w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych ( w stosunku do automatów o jakich mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h. ), związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiedniego przeszkolonego personelu (ewentualnie jego szkolenie). Podmiot realizujący (wykonujący) te działania, może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Skarżąca realizowała wskazane wyżej działania. Przede wszystkim była właścicielem spornych urządzeń. Zapewniła poprzez zawarcie z R. K. umów najmu miejsce do zainstalowania i użytkowania tych urządzeń. Jako jedynie uprawniona mogła wyjmować zgromadzone w automatach środki pieniężne. Co prawda pieniądze mogła również wyjąć osoba przez nią upoważniona, niemniej nie ma to znaczenia dla oceny całokształtu okoliczności, że to skarżąca czerpała zyski z ujawnionego procederu. Okoliczności te stwierdzone zostały również w sposób pośredni zeznaniami T. M. oraz E. T., pracowników kontrolowanego lokalu, którzy zeznali, że wyjmowanie pieniędzy z automatów nie leżało w zakresie ich obowiązków. Odnosząc się do zarzutu skarżącej, że pozostaje poza zakresem podmiotów, na które można nałożyć karę pieniężną z przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, gdyż urządzała "gry zręcznościowe" a nie gry hazardowe – Sąd dostrzega, że w treści rzeczonych umów najmu w § 3 ust. 4 znajduje się zastrzeżenie, iż urządzenia mają charakter zręcznościowy i że zakazuje się wypłaty jakichkolwiek środków pieniężnych w związku z funkcjonowaniem urządzenia i innego rodzaju uprawiania hazardu. Nie można jednak pominąć faktu, że kara pieniężna nakładana zgodnie z przepisem art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych wiąże się z urządzaniem gier na automatach, w których odgrywa rolę element losowości, a nie jest warunkiem koniecznym, by grający miał możliwość uzyskania wygranej. Wynika to w sposób wyraźny z treści art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych: grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Z kolei losowość spornych automatów została stwierdzona wynikami przeprowadzonych eksperymentów oraz opinią biegłego z dnia 10 marca 2014 r. Sąd dostrzega, że w niniejszej sprawie sporną jest także kwestia, czy eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy stanowi dowód wystarczający dla potwierdzenia zarzutu urządzania gier hazardowych na automatach poza kasynem gry. Otóż zauważyć trzeba, że postępowanie dowodowe poprzedzające wydanie decyzji jest uprawnieniem i obowiązkiem organu właściwego do wydania decyzji. Natomiast zapewnienie obiektywizmu polega na przestrzeganiu obowiązującej procedury postepowania dowodowego, w tym przypadku przewidzianej przepisami Rozdziału 11 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 180 § 1 ordynacji nakazuje przyjąć za dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Treść normatywna tego przepisu w powiązaniu ze sformułowaną w art. 122 Ordynacji zasadą prawdy obiektywnej wskazuje na obowiązek ustalenia przez organ podatkowy stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, a jeśli okaże się to niemożliwe – przyjęcia ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny etap, to przeprowadzenie tych dowodów z urzędu oraz innych dowodów wnioskowanych przez stronę. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, że z wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów; organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne (por. wyroki NSA z 20 grudnia 2000 r., III SA 2547/99, Przegląd Podatkowy 2001/5/61, wyrok NSA z 10 stycznia 2001 r., III SA 2348/99, LEX nr 53993, wyrok NSA z 29 czerwca 2000 r., I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051). Należy również przypomnieć, że organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania dowodów ciąży tylko na organie podatkowym. W postępowaniu podatkowym obowiązuje m.in. zasada współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004 r., III SA 1452/02, Monitor Podatkowy 2004/4/5). Oceniając wartość dowodową eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy przypomnieć należy, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W świetle brzmienia przytoczonej regulacji nałożenie kary pieniężnej wymaga ustalenia, że gra urządzana poza kasynem stanowiła grę na automacie, w rozumieniu powołanej ustawy o grach hazardowych. Oznacza to, że wymagane jest przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne obowiązane są samodzielnie ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać we wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne. W sytuacji, gdy zarzuty podniesione w skardze okazały się nieuzasadnione, a w toku kontroli sądowoadministracyjnej dokonywanej w granicach sprawy (art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), sąd nie stwierdził z urzędu, aby zaskarżone decyzje naruszały prawo i podzielił stanowisko organu odwoławczego, należało skargę oddalić na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Organ stwierdzając, że strona skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry, trafnie wymierzył karę w orzeczonych wysokościach na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, tj. wysokościach stanowiącej iloczyn wysokości kary od każdego automatu (12 000 zł) i ilości automatów.