III SA/Kr 1461/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Jakubiec Sędziowie WSA Renata Czeluśniak WSA Barbara Pasternak (spr.) Protokolant specjalista Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. we W na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry skargę oddala. Decyzją z dnia [...] 2015 r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), art. 2 ust. 3, 4, 5, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90, 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612), dalej u.g.h. wymierzył Przedsiębiorstwu A Sp. z o.o. karę pieniężną w wysokości 24.000,00 zł (słownie dwadzieścia cztery tysiące złotych 00/100) za urządzanie gier na dwóch automatach poza kasynem gry. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że funkcjonariusze Urzędu Celnego w dniu 16 października 2012 r. przeprowadzili kontrolę w Barze "T" ul. O w T. Przedmiotem kontroli było przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. W kontrolowanym lokalu stwierdzono, że znajdują się w nim dwa urządzenia komputerowe o nr [...] i [...], których wygląd i wyposażenie wskazywały, że są to urządzenia do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Na podstawie przedstawionej umowy najmu z dnia 1 października 2012 r. ustalono, że urządzenia należą do Przedsiębiorstwa A Sp. z o. o. Organ administracji przytoczył opisy przeprowadzonych w czasie kontroli eksperymentów w postaci gier kontrolnych i wskazał, że gry zainstalowane na znajdujących się w lokalu urządzeniach spełniają warunki określone w ustawie o grach hazardowych, a niezbędne do uznania ich za gry na automatach. Urządzenia pozwalały na przedłużenie gry za punkty wygrane w grach poprzednich. Ponadto gry zawierały element losowości – udział gracza sprowadzał się jedynie wciskania przycisku i obserwowania przebiegu gry. Urządzanie gier na automatach w kontrolowanym lokalu stanowi więc naruszenie art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. Organ administracji ustalił również, że gry na przedmiotowych automatach urządzane były poza lokalem gry, gdyż Bar "T" na ul. O nie jest kasynem gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit 1 a u.g.h. Nadto "A" Sp. z o. o. nie posiada koncesji na prowadzenie kasyna. Działalność w zakresie gier prowadzona więc była niezgodnie z zasadami określonymi w ustawie. Wyżej wymienione okoliczności stanowiły podstawę do wymierzenia kary pieniężnej w postępowaniu administracyjnym. Odwołanie od powyższej decyzji wniosło Przedsiębiorstwo A sp. z o. o. , zarzucając decyzji organu I instancji naruszenie: 1) art. 247§1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej, pomimo że w stosunku do odwołującej się spółki toczy się postępowanie karno-skarbowe za to samo zachowanie, co może skutkować ukaraniem dwa razy za ten sam czyn, 2) art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 u.g.h., poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary pieniężnej, podczas gdy wobec braku notyfikacji, przepis ten jako techniczny nie mógł być stosowany, a dodatkowo stan faktyczny w odniesieniu do odwołującej się nie spełnia przesłanek jego zastosowania. Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia 3 września 2015 r. znak: [...] na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. Z 2015 r. r., poz. 613) w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że podstawą wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest łączne zaistnienie następujących przesłanek: ustalenie konkretnego podmiotu urządzającego gry na automatach; ustalenie w sposób jednoznaczny charakteru urządzanych gier, tj. muszą to być gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych; ustalenie, że gry na automatach urządzane były poza kasynem gry. Podał, że w przedmiotowej sprawie niesporne jest, że zakwestionowane automaty do gier to urządzenia elektroniczne. Losowy charakter gier urządzanych na tych automatach potwierdziły eksperymenty przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych, które wykazały, że bębny automatu zatrzymywały się samoczynnie bez udziału grającego, a w żadnej z przeprowadzonych gier grający nie miał wpływu na jej wynik. Bez wątpienia gry urządzane na spornych automatach miały również charakter komercyjny, tzn. były urządzane w celu osiągnięcia zysku i przynosiły Spółce określone dochody. Rozpoczęcie gry było bowiem uwarunkowane wpłatą określonej kwoty przez grającego. Oczywistym jest również, że gry na ww. automatach urządzane były poza kasynem gry, gdyż bar "T" nie posiada statusu kasyna. Wedle organu odwoławczego nie budzi również wątpliwości fakt, iż to Spółka była urządzającym gry na automatach, jako ich właściciel (czerpiący zyski z tego procederu). Potwierdza to umowa najmu z dnia 1 października 2012 r. zawarta pomiędzy właścicielem lokalu D. B. a Spółką. Przedmiotem tej umowy była powierzchnia (2 m2) lokalu z przeznaczeniem na zainstalowanie i użytkowanie automatów do gier należących do najemcy. Chcąc jednak legalnie prowadzić działalność gospodarczą o wskazanym profilu, Spółka winna była zgodnie z zapisami ustawy o grach hazardowych posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry. Dlatego w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji słusznie wymierzył odwołującemu się karę pieniężną. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu dotyczącego naruszenia art. 247 § 1 pkt 4 ordynacji podatkowej. Jego zdaniem jest to zarzut całkowicie chybiony, gdyż przepis ten reguluje nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji ostatecznej, tj. stwierdzenie jej nieważności. W przedmiotowej sprawie decyzja organu I instancji nie stała się ostateczna, dlatego przepis ten nie mógł mieć zastosowania. Nadto, wbrew twierdzeniom odwołującej się Spółki, fakt nałożenia na sprawcę kary grzywny na podstawie art. 107 k.k.s., która ma charakter represyjny, nie wyklucza możliwości ukarania karą pieniężną w postępowaniu administracyjnym, która to kara ma charakter rekompensaty za nie wpłacony podatek, jaki powinien wpłynąć z tytułu legalnie prowadzonej działalności. O podwójnym karaniu można byłoby mówić wtedy, gdyby kara administracyjna miała charakter represyjny. Kara pieniężna określona w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. jest konsekwencją zastosowania środka o pewnej skali dolegliwości dla osób, które nie dopełniły ustawowych obowiązków. Kara ta nie stanowi represji za naruszenie prawa, ale jest formą zabezpieczenia przed możliwością wystąpienia negatywnych skutków takiego naruszenia poprzez brak wpływów z tytułu legalnie prowadzonej działalności w tym zakresie. Organ odwoławczy nie podzielił również stanowiska o technicznym charakterze art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. Stwierdził, że nawet gdyby hipotetycznie przyjąć, iż ww. przepisy są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to i tak nie podlegałyby one obowiązkowi ich uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, gdyż są wyłączone spod tego obowiązku w oparciu o klauzulę derogacyjną przewidzianą w art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE. Art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE stanowi, że przepisów tej dyrektywy mówiących o obowiązku uprzedniej notyfikacji przepisów technicznych oraz zawierających klauzulę standstill nie stosuje się m. in. do takich przepisów krajowych, które stosują klauzule bezpieczeństwa, wprowadzone przez obowiązujące wspólnotowe akty prawne lub które ograniczają się do wykonania orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Organ odwoławczy podkreślił, że przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. są właśnie przejawem zastosowania klauzul bezpieczeństwa wprowadzonych przez obowiązujące unijne (dawniej wspólnotowe) akty prawne, a konkretnie wprowadzonych przez Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) oraz przez dyrektywę 2006/123/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. dotyczącą usług na rynku wewnętrznym. Równocześnie przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. ograniczają się w istocie (w omawianym tutaj zakresie) jedynie do wykonania orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, a mianowicie do wykonania tych orzeczeń, w których TSUE wskazywał, w jaki sposób państwa członkowskie powinny w świetle przepisów TFUE regulować działalność w zakresie gier hazardowych. Wskazał również, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14 orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z przepisami Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że ustawa o grach hazardowych została uchwalona bez naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego, a organizowanie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry spełnia wymogi ważnego interesu publicznego, uzasadniające ograniczenie wolności działalności gospodarczej. Zgodnie z wydanym wyrokiem, notyfikacja, o której mowa w dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Trybunał nie ocenił, czy kwestionowane przepisy u.g.h. w tym art. 14 ust. 1, mają charakter techniczny i uznał, że oceny tej winny dokonać sądy krajowe. Zdaniem TK, uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może jednak samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) oraz legalizmu (art. 7 Konstytucji), zaś wykładnia przychylna prawu europejskiemu w żadnej sytuacji nie może prowadzić do rezultatów sprzecznych z wyraźnym brzmieniem Konstytucji. Trybunał stwierdził ponadto, że odstąpienie przez ustawodawcę od możliwości urządzania gier na wszelkich automatach w salonach gier, w punktach handlowych, gastronomicznych i usługowych, a więc poza kasynami gry, spełnia konstytucyjne wymogi ograniczenia wolności działalności gospodarczej. Organ odwoławczy powołał się na postanowienie Sądu Najwyższego z 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KZP 15/13, z którego wynika, że zakwestionowane przepisy mogą być niestosowane dopiero wtedy, gdy Trybunał wydał wyrok usuwający te przepisy z porządku prawnego, stwierdzając ich niekonstytucyjność, a zatem organ podatkowy do czasu stosownego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie ma podstaw do kwestionowania mocy obowiązującej ustawy o grach hazardowych w kwestionowanym przez odwołującego się zakresie z uwagi na podnoszony argument o technicznym charakterze tych regulacji w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 4/12. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej wniosło Przedsiębiorstwo A Sp. z o. o. zarzucając rozstrzygnięciu: - naruszenie: art. 247§1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej, podczas gdy w stosunku do skarżącej toczy się postępowanie karno-skarbowe za to samo zachowanie, co oznacza ukaranie dwa razy za ten sam czyn, - naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 u.g.h. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary pieniężnej, podczas gdy wobec braku notyfikacji, przepis ten jako przepis techniczny nie może być stosowany. Nadto stan faktyczny w odniesieniu do skarżącej nie spełnia przesłanek jego zastosowania. Wskazując na powyższe, strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia na podstawie art. 145§1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy zawisłej przez Trybunałem Konstytucyjnym zainicjowanej pytaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w przedmiocie zgodności art. 89 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją (por. akt III SA/GI 1979/11) ; zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa wedle norm przepisanych; wstrzymanie wykonania decyzji przez organ administracji względnie wstrzymanie wykonania decyzji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 61 §3 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Postanowieniami z dnia 9 listopada 2015 r. Sąd odmówił zawieszenia postepowania, oraz wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne powołane są do kontroli zgodności z prawem działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania administracyjnego, nie będąc przy tym związanym granicami skargi, stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718), zwanej dalej "ppsa". Orzekanie - w myśl art. 135 ppsa - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję, uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika z art. 145 § 1 pkt 1 ppsa. Kontrolując zaskarżoną decyzję zgodnie z powyższymi kryteriami należało uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności należało odnieść się do zarzutu dotyczącego stosowania przepisów u.g.h. pomimo braku notyfikacji przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 14 i art. 2 ust. 5 u.g.h., w świetle art. 1 pkt. 11 i art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE. Powyższe zagadnienie prawne budziło istotne wątpliwości w orzecznictwie. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z dnia 8 marca 2016 r. wystąpił o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 w związku z art. 264 § 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych: "1. Czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych? 2. Czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.) - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy?" 3. Czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.), czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy?". Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w dniu 16 maja 2016 r., II GPS 1/16, zgodnie z którą: " 1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)". Przepis art. 269 § 1 ppsa nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 ppsa – a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015 r., II OSK 1632/13). W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie mógł w niniejszej sprawie osiągnąć zamierzonego skutku zarzut zawarty w pkt. 1 skargi, dotyczący bezpodstawnego - wobec braku notyfikacji - zastosowania przepisów u.g.h. Za nieuzasadniony należało również uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 247 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej, dalej O.p. Zarzut ten w istocie dotyczy niedopuszczalnego - zdaniem skarżącej Spółki – karania tego samego podmiotu za ten sam czyn, do czego prowadzi nie mające oparcia w przepisach O.p. dwukrotne prowadzenie postępowania i dwukrotne rozstrzyganie tej samej sprawy. Zdaniem skarżącej, skoro przeciwko jej organom i wspólnikom toczy się postępowanie karno-skarbowe, to zachodzi tożsamość spraw w rozumieniu w/w przepisu, wobec czego zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 247 § 1 pkt. 4 O.p. Zarzut ten był podnoszony w postępowaniu przed organami i Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustosunkował się do niego prawidłowo uznając za bezzasadny i nie mający związku ze sprawą. Stanowisko organu co do istoty regulacji wynikającej z art. 247 § 1 pkt. 4 O.p. Sąd rozpoznający sprawę podziela. Przepis art. 247 O.p. reguluje jedną z instytucji służących do wyeliminowania rozstrzygnięcia z obrotu prawnego, tj. stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Jest ono możliwe wówczas, gdy decyzja zawiera wadę określoną w art. 247 § 1 O.p. Zarzucając naruszenie art. 247 § 1 pkt. 4 O.p. skarżąca nie wykazała, że pozostaje w obrocie prawnym ostateczna decyzja administracyjna wymierzająca skarżącej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, wydana w stanie faktycznym kontrolowanej sprawy na podstawie przepisów u.g.h. Tylko bowiem w takiej sytuacji zaskarżona decyzja byłaby decyzją obarczoną wadą, o której mowa w powyższym przepisie. Wobec jednak istoty tego zarzutu, niezbędne jest przytoczenie dodatkowej argumentacji. Przede wszystkim podkreślić należy, że sankcja wynikająca z art. 89 u.g.h. nie stanowi sankcji karnej, lecz jest karą administracyjną, która realizuje cel restytucyjny i prewencyjny, a nie represyjny, którą to funkcję spełnia kara grzywny orzekana na podstawie art. 107 k.k.s. Kara administracyjna nie jest konsekwencją popełnienia czynu zabronionego, lecz skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem. Fakt nałożenia na sprawcę czynu określonego w art. 107 k.k.s. kary, która ma charakter represyjny nie wyklucza możliwości ukarania karą pieniężną w postępowaniu administracyjnym, ponieważ kara ta ma charakter rekompensaty za niewpłacony podatek, jaki powinien wpłynąć z tytułu legalnie prowadzonej działalności. Ponadto skarżąca Spółka jako osoba prawna odpowiada za swoje działania (lub zaniechania) jako jednostka organizacyjna według art. 89 u.g.h., natomiast osoba fizyczna, której zachowanie wypełnia znamiona czynu zabronionego opisanego w art. 107 § 1 k.k.s., przy czym zachowanie to cechuje znamię zawinienia, ponosi odpowiedzialność za swój własny, przez nią popełniony czyn. Zatem zagrożenie podwójnego karania tego samego podmiotu mogłoby dotyczyć wyłącznie osoby fizycznej, na którą zostałaby nałożona karę administracyjna, oraz która zostałaby skazana na grzywnę na podstawie art. 107 k.k.s. Z kolei Sąd zauważa, że odpowiedzialność posiłkowa osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej - art. 24 k.k.s. - nie jest karą ani środkiem karnym. Stanowi ona rodzaj osobistej odpowiedzialności majątkowej ponoszonej obok sprawcy i jej podstawą jest szczególny stosunek łączący podmiot ze sprawcą. Jak wskazuje się w doktrynie i orzecznictwie, istota odpowiedzialności posiłkowej zasadza się m. in na istnieniu po stronie odpowiedzialnego posiłkowo winy w zakresie wyboru (culpa in eligendo) lub nadzoru (culpa in custodiendo) nad sprawcą przestępstwa skarbowego (tak T. Razowski, komentarz do art. 24 k.k.s., System informacji prawnej Lex, stan prawny 2016-02-07, wskazane tam publikacje i orzeczenia). Podkreślić trzeba, co pomija skarżąca w swej argumentacji, że w istocie odpowiedzialność posiłkowa polega na tym, iż podmiot odpowiedzialny staje się stroną dopiero w postępowaniu wykonawczym, jeżeli skazany na karę grzywny za popełnienie przestępstwa skarbowego nie zapłaci jej w terminie i zostanie stwierdzone, że nie można jej ściągnąć w drodze egzekucji, co wynika wprost z treści art. 184. § 1. k.k.s. W dalszej części przepis art. 184 k.k.s. uzależnia zakres odpowiedzialności majątkowej odpowiedzialnego posiłkowo od zakresu wyegzekwowania grzywny od skazanego (§ 3 i § 4 ). Istota i zakres powyższej regulacji nie daje więc zdaniem Sądu podstaw do twierdzenia, że w przypadku nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt. 2 i ust. 2 pkt. 2 u.g.h. na osobę prawną jednocześnie odpowiedzialną posiłkowo na podstawie art. 24 k.k.s. w zw. art. 107 k.k.s. zostaje ona "podwójnie ukarana". Odnośnie natomiast do samej kwestii podwójnego karania tego samego podmiotu za ten sam czyn, należy wskazać, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 października 2015 r. P 32/12 orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt. 2 i ust. 2 pkt. 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary osobie fizycznej skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Co prawda powyższy Wyrok dotyczył wymierzenia grzywny osobie fizycznej uprzednio skazanej na karę grzywny za wykroczenie skarbowe, jednak stanowisko TK w nim wyrażone jest w pełni aktualne co do charakteru kary administracyjnej i kary za przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, oraz istoty tych kar i ich odrębności. Należy stwierdzić, że organy celne prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy a przeprowadzona wykładnia mających zastosowanie przepisów prawa materialnego doprowadziła do wniosku, że skarżąca urządzała gry na kontrolowanych automatach spełniające definicje określone w art. 2 ust. 3 u.g.h. Potwierdza to opis przebiegu eksperymentów zawarty w protokole kontroli. Stan faktyczny został na tej podstawie prawidłowo ustalony przez organy i podlega on subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust.1 pkt.2 i ust.2 pkt. 2 u.g.h. Dokonując ustaleń faktycznych w zakresie charakteru kontrolowanych urządzeń organy celne dokonały ich oględzin i przeprowadziły eksperymenty. Materiał dowodowy dotyczący skontrolowanych urządzeń potwierdza stanowisko organów celnych, że gry urządzane na tych automatach są grami o wygrane rzeczowe (punkty kredytowe- art. art. 2 ust. 4 u.g.h.), zawierającymi element losowości. Zdaniem Sądu za prawidłowe uznać należy ustalenie organów orzekających w sprawie, że poddane kontroli urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu u.g.h. Stosownie do przepisów art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości (art. 2 ust. 3 u.g.h.) Poddane kontroli urządzenia umożliwiały prowadzenie gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Nie ulega wątpliwości, że gry były urządzane w celach komercyjnych, poza kasynem gry. Zaskarżona decyzja nie narusza więc prawa materialnego. Stwierdzić nadto należy, że postępowanie zostało przeprowadzone z poszanowaniem zasad wynikających z przepisów O.p. Skarga nie mogła zostać uwzględniona, ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania i stanowisko organów nie dają podstaw do uwzględnienia jej zarzutów a kontrola sądowa przeprowadzona zgodnie z zasadą wynikającą z art. 134 ppsa nie wykazała innych naruszeń przepisów prawa, które uzasadniałyby wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ppsa orzeczono jak w sentencji.