I FSK 9/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Bożena Dziełak, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 września 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 779/16 w sprawie ze skargi P. W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 marca 2016 r. nr ITPP2/4512-20/16/D w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Skarga kasacyjna P. W. (skarżący) wniesiona została od wyroku z 15 września 2016 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: P.p.s.a.) oddalił skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Organ) z 30 marca 2016 r. w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego. 2. W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wskazał, że interpretacją ogólną z dnia 9 czerwca 2015 r. nr PT1.050.1.2015.LJU.19 Minister Finansów uchylił interpretację ogólną z 30 lipca 2004 r. nr PP10-812-802/04/MR/1556PP stwierdzając, że zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. dalej: ustawa o VAT) oraz zgodnie z orzecznictwem sądowym, a zwłaszcza w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), komornik sądowy - wykonując w szczególności czynności egzekucyjne - prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, działając w charakterze podatnika VAT. Ponadto Organ stwierdził, że do tych czynności nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zatem wykonywanie czynności egzekucyjnych przez komornika sądowego podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. Interpretacja stwierdza także, że obowiązujące dotychczas zwolnienie komorników sądowych z obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu wykonywanych czynności egzekucyjnych za wynagrodzeniem obowiązywało do końca września 2015 r. W związku z powyższym od 1 października 2015 r. komornicy sądowi są czynnymi podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a opodatkowaniu VAT podlegają opłaty stosunkowe i stałe wymienione w art. 43 do art. 58 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz.U. Nr 133, poz. 2882 ze zm., dalej: ustawa o komornikach sądowych), bowiem zgodnie z wymienioną interpretacją Ministra Finansów i zaleceniami Krajowej Rady Komorniczej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają przede wszystkim opłaty. 3. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym skarżący zadał pytanie: Czy komornik sądowy pełniący swoją funkcję w oparciu o przepisy ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług? Skarżący prezentując własne stanowisko udzielił negatywnej odpowiedzi na to pytanie. 4. W interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2016 r. Minister Finansów uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, po rozpoznaniu skargi na interpretację, uznał skargę za niezasadną. Analizując status komornika, jako podatnika podatku od towarów i usług w kontekście postawionego przez skarżącego pytania, Sąd podzielił stanowisko Organu zajęte w interpretacji indywidualnej, że wykonywana przez komornika działalność ma charakter zarobkowej działalności gospodarczej, charakteryzuje się samodzielnością finansową, jak również swoistego rodzaju konkurencyjnością, właściwą dla gospodarki rynkowej. Prawidłowo, jak zaznaczył Sąd pierwszej instancji, Organ również stwierdził, że do czynności dokonywanych przez komorników sądowych nie ma zastosowania wyłączenie zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Skarżący wykonuje bowiem działalność nie w formie podmiotu prawa publicznego, ponieważ nie jest częścią administracji publicznej. Wykonując czynności egzekucyjne prowadzi samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. 6. W skardze kasacyjnej skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i wydanie orzeczenia w trybie art. 188 P.p.s.a., tj. uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawy kasacyjne powołał naruszenie: 1) art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady poprzez ich niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, że przepisy te mają zastosowanie do komornika sądowego; 2) art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez ich niewłaściwą wykładnię i uznanie, że czynności egzekucyjne stanowią odpłatną dostawę usług i że mają one zastosowanie w stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącego; 3) art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, przez jego błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę, że przepis ten nie ma zastosowania do komornika sądowego i czynności przez niego dokonywanych w ramach pełnionej funkcji na podstawie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji.; 4) art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę, co do zastosowania i uznanie, że czynności komornika sądowego nie spełniają przesłanek określonych w tym przepisie. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. 8. Postanowieniem z 15 stycznia 2019 r. Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., zawiesił postępowanie w sprawie do czasu rozstrzygnięcia pytania prejudycjalnego skierowanego przez Sąd Rejonowy w Sopocie postanowieniem z 8 marca 2018 r., sygn. akt I Co 1087/16. Postanowieniem z 8 listopada 2019 r. w związku z tym, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wydał wyrok 10 kwietnia 2019 r. w sprawie C-214/18 postępowanie zostało podjęte. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 9. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Istota sporu w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii czy komornik sądowy, działając jako organ egzekucyjny i dokonując czynności, za które pobiera opłaty egzekucyjne, prowadzi samodzielnie i niezależnie działalność gospodarczą wykonywaną w ramach wolnego zawodu – w efekcie, czy jest adresatem normy określonej w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. W razie uznania komornika sądowego za podatnika podatku od towarów i usług wymaga następnie przesądzenia kwestii możliwości zastosowania wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, tj. oceny, czy komornik sądowy działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej. 10. Należy podkreślić, że problematyka statusu prawnopodatkowego komornika sądowego w podatku od towarów i usług – wobec niejednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych – była przedmiotem przedstawionego w trybie art. 187 § 1 P.p.s.a. do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienia prawnego (postanowienie NSA z dnia 1 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1801/16). Skierowane zagadnienie prawne dotyczyło odpowiedzi na pytanie: Czy do komornika sądowego, w świetle jego statusu wynikającego z ustawy o komornikach sądowych ma zastosowanie art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT czy art. 15 ust. 6 tej ustawy?. 11. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w uchwale z 6 marca 2017 r., I FPS 8/16 orzekł, że do komornika sądowego, którego status wynika z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych ma zastosowanie art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2, a nie ma zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.). Stanowisko wyrażone w powołanej uchwale NSA, skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela i aprobuje. 12. W uzasadnieniu uchwały w sprawie I FPS 8/16 Naczelny Sąd Administracyjny, szczegółowo odniósł się do statusu prawnego komornika sądowego w prawie polskim, z uwzględnieniem dotychczasowych wypowiedzi Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego oraz oceny zakresu uprawnień i obowiązków komorników sądowych na podstawie przepisów obowiązującego prawa (w szczególności ustawy o komornikach sądowych). W uzasadnieniu ww. uchwały Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił autonomiczny charakter pojęcia "działalności gospodarczej" zawartego w ustawie o VAT, wskazując na wynikające z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości wskazówki dotyczące jego interpretacji w kontekście podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w powiększonym składzie wskazał także na wynikające z orzecznictwa TS zasady stosowania zwolnienia z podatku VAT określone w art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, transponowanego do polskiego porządku prawnego normą zawartą w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (w szczególności wyroki Trybunału w sprawach: Komisja przeciwko Królestwu Niderlandów, 235/85, ECLI:EU:C:1987:161, Komisja przeciwko Hiszpanii, C-154/08, ECLI:EU:C:2009:695; Komisja przeciwko Królestwu Niderlandów, C-79/09, ECLI:EU:2010:171; [...], C-202/90, ECLI:EU:C:1991:332; postanowienie TS w sprawie [...], C-456/07, ECLI:EU:C:2008:293). 13. Aprobując stanowisko wyrażone w powołanej uchwale NSA należy stwierdzić, że komornicy sądowi w Polsce nie podlegają żadnemu zwierzchnictwu hierarchicznemu ze strony władz publicznych. Nie mieszcząc się w strukturze administracji publicznej, wykonują oni swoją działalność we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, swobodnie ustalają, w granicach narzuconych przez prawo, metody wykonywania swojej pracy i sami pobierają opłaty stanowiące ich dochód, co oznacza w rezultacie, że wykonują swoją działalność niezależnie. W konsekwencji należy uznać, że działalność gospodarcza komorników sądowych obejmuje profesjonalny obrót gospodarczy działalności usługodawców realizowany w sposób zorganizowany i ciągły; tym samym spełnia warunki do uznania takiej działalności za działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT (art. 9 dyrektywy 2006/112). Wykonywanie przez komornika sądowego samodzielnej działalności gospodarczej w ramach wolnego zawodu powoduje zaś, że nie przysługuje mu wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112. 14. W konsekwencji za nieuzasadnione należało uznać podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 8 ust 1 ustawy o VAT w zw. z art. 9 ust 1 i 13 ust 1 dyrektywy 2006/112. Trafnie bowiem Sąd pierwszej instancji przyjął, że do stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. 15. Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego, na które składa się wynagrodzenie pełnomocnika organu za sporządzenie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie, orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1) lit. c) oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 r. ze zm.).