II FSK 3122/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Bogdan Lubiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 29 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Jo. W. i Ja. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 50/14 w sprawie ze skargi Jo. W. i Ja. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 14 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Jo. W. i Ja. W. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 50/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę J. W. i J. W. (zwanych dalej także "Skarżącymi") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 14 listopada 2013 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 18 października 2013 r. umarzającą postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia 11 stycznia 2011 r. ustalającej J. W. i J. W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonej w L. przy ul. D. [...]/[...] za 2011 rok w kwocie 21.780,00 zł. J. i J. W., nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której zarzucili zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej rażące naruszenie prawa i wnieśli o stwierdzenie nieważności niniejszych decyzji w całości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Sąd pierwszej instancji – oddalając skargę – wskazał, że zgodnie z art. 248 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – zwanej dalej "ord. pod."), postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wszczyna się z urzędu lub na żądanie strony. W sprawie to Skarżący złożyli wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta L. w przedmiocie podatku od nieruchomości położonej w L. przy ul. D. [...]/[...] wymienionej w zawiadomieniu o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie za pracę, w okresie od 2008 r. do 2013 r., jako skierowanych do podmiotów nie będących stroną. Zatem byli oni gospodarzami niniejszego postępowania, co oznacza, że to od ich woli zależało, czy postępowanie będzie prowadzone i zakończy się wydaniem przez organ merytorycznego rozstrzygnięcia, czy też odstąpią od jego prowadzenia. Przed rozpoznaniem przez organ przedmiotowego wniosku, J. i J. W. cofnęli niniejsze pismo wszczynające. Rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji następuje również w drodze decyzji (art. 248 § 3 ord. pod.). Zgodnie z treścią art. 208 § 1 ord. pod., organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie WSA, organ, zarówno I jak i II instancji, winien był postąpić w sposób w jaki to uczynił. Odmienna byłaby sytuacja, gdyby postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności opisanej decyzji wszczęte zostało z urzędu. Wówczas bowiem organ byłby zobligowany do wszczęcia postępowania, poprzez doręczenie stronom postanowienia w tym zakresie (art. 165 § 2 i 4 ord. pod.). To z kolei dawałoby organowi podstawę do badania z urzędu przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji w oparciu o treść art. 247 § 1 ord. pod. Konsekwencją badania wskazanych przesłanek byłoby wydanie przez organ decyzji merytorycznej, tzn. stwierdzającej nieważność lub odmawiającej stwierdzenia nieważności, a nie decyzji o umorzeniu postępowania. Cofnięcie wniosku wszczynającego postępowanie, powoduje cofnięcie sytuacji procesowej do chwili, gdy wniosku nie było. Oznacza to, że przedmiotową sytuację organ winien traktować jako taką, w której brak jest wniosku strony o wszczęcie postępowania, a sam nie wszczął postępowania z urzędu. W konsekwencji z uwagi na cofnięcie wniosku należało umorzyć postępowanie wywołane uprzednio złożonym wnioskiem jako bezprzedmiotowe. Zdaniem WSA, postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji jest postępowaniem szczególnym. Nie oznacza to natomiast, że podczas jego prowadzenia, zarówno organ jak i Sąd, ograniczone są tylko i wyłącznie do stosowania regulacji zawartych w rozdziale 18. Ordynacja podatkowa jest bowiem kompleksem przepisów regulujących postępowanie w sprawach podatkowych i wszystkie zawarte w niej regulacje stanowią pewną całość. Oznacza to, że przepisy odnoszące się do postępowań szczególnych stanowią lex specialis w stosunku do przepisów dotyczących postępowań zwyczajnych, ale w zakresie w jakim w sposób odmienny regulują daną materię, w pozostałym zakresie nie ma przeszkód odwołania się do regulacji ogólnych. W ocenie Sądu, organ, w ustalonym, bezspornym stanie faktycznym, w sposób prawidłowy zastosował obowiązujące przepisy i wydał właściwą decyzję. Sąd nie dopatrzył się również innych, w tym wymienionych w treści rozpatrywanej skargi, naruszeń, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji z obrotu prawnego. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną Skarżących, którzy zarzucili naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a.") w związku z uznaniem przez WSA prawidłowości zastosowania w postępowaniu odwoławczym art. 233 § 1 pkt 1 ord. pod., w związku z zastosowaniem w postępowaniu w I instancji art. 208 § 1 ord. pod. na skutek cofnięcia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji w podatku od nieruchomości za 2011 r., 2) art. 145 § 1 pkt 1 a p.p.s.a., poprzez nie zastosowanie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 r., nr 9, poz. 31) w szczególności jej art. 3 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 1989 r., nr 30, poz. 163) poprzez nie uwzględnienie, iż Skarżący nie mają obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości, gdyż nie są stroną postępowania podatkowego lub 3) art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a,, poprzez nie uwzględnienie, że zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca rażąco narusza prawo, gdyż odmawia stwierdzenia nieważności decyzji w podatku od nieruchomości jako doręczonej osobom nie będących stronami, a nadto zamyka Skarżącym drogę do stwierdzenia nieważności decyzji w podatku od nieruchomości w sposób ostateczny. Wskazując na powyższe naruszenia Skarżący wnieśli o uwzględnienie skargi kasacyjnej w całości, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w związku z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 c lub art. 145 § 1 pkt 1 a, lub art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a., lub o uwzględnienie skargi kasacyjnej w całości, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i stwierdzenie nieważności decyzji SKO w Łodzi wydanych w I i II instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Przed ustosunkowaniem się do zarzutów skargi kasacyjnej koniecznym jest przypomnienie pewnych istotnych i oczywistych kwestii. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną, wynikającym z art. 176 p.p.s.a., jest nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno wiązać się z uprawdopodobnieniem istnienia istotnego wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Istotny wpływ na wynik sprawy oznacza bowiem prawdopodobieństwo takiego oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść wyroku, które prowadziłyby do innego rozstrzygnięcia, niż zapadło w rozstrzyganej sprawie. Stawiając zarzut tego rodzaju należy zatem wykazać, że gdyby nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne. Naruszenie przepisów postępowania nie zawsze bowiem musi prowadzić do wadliwego rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z dnia 17 listopada 2015 r., II OSK 609/14; wyrok NSA z dnia 13 listopada 2015 r., I OSK 1060/14; publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"). Dla prawidłowego rozważenia zasadności zarzutów wniesionej w niniejszej sprawie skargi kasacyjnej wyjaśnić również należy, że (wskazywany przez autora środka odwoławczego) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. stanowi, iż sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi takie naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Warunkiem zatem uwzględnienia skargi na podstawie tego przepisu jest ustalenie przez sąd pierwszej instancji istnienia naruszenia przepisów postępowania przez organ administracji publicznej rozpatrujący daną sprawę oraz stwierdzenie, że naruszenie to miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a więc gdyby nie było stwierdzonego naruszenia przepisów prawa, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej byłoby inne. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności wszczęte zostało na wniosek Skarżących. Nie jest również kwestionowane, że strona przed zakończeniem postępowania wniosek cofnęła. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej to czy organ w tej sytuacji wydał decyzję o umorzeniu postępowania wszczętego na wniosek strony na podstawie art. 208 § 1 czy § 2 ord. pod. nie ma wpływu na wynik sprawy. Co do zasady postępowanie jest wszczynane i prowadzone w celu rozstrzygnięcia sprawy podatkowej co do jej istoty. Jest to cel zasadniczy postępowania, prowadzący do konkretyzacji przepisów prawa podatkowego w granicach wyznaczonych przedmiotem sprawy. Przeszkody, które mają charakter przejściowy prowadzą do zawieszenia postępowania, a powodujące definitywne zahamowanie czynności procesowych, stanowią o konieczności zakończenia postępowania bez zrealizowania jego zasadniczego celu. Umorzenie postępowania, kończąc bieg sprawy i czynności postępowania w niej prowadzonych, zamyka drogę do konkretyzacji praw lub obowiązków stron postępowania. W rozumieniu art. 207 § 2 ord. pod. jest to "inny sposób" zakończenia postępowania, stanowiący alternatywę jej załatwienia co do istoty. Umorzenie postępowania polega na tym, że postępowanie zostaje w danej instancji zakończone, jednak bez merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Zgodnie z art. 208 ord. pod. umorzenie postępowania ma charakter obligatoryjny (§ 1) albo fakultatywny (§ 2). Stosownie do art. 208 § 1 ord. pod. obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Chodzi tu o każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego. Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po jego wszczęciu. Bowiem moment powstania tej przesłanki nie ma znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 ord. pod. Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie. Decyzja taka ma wszelkie znamiona tzw. decyzji związanej (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 2016 r., II GSK 1786/14, publik. CBOSA). O innych przesłankach umorzenia postępowania podatkowego stanowi art. 208 § 2 ord. pod. Organ podatkowy może bowiem umorzyć postępowanie, jeżeli wystąpi o to strona, na której żądanie postępowanie zostało wszczęte, a nie sprzeciwiają się temu inne strony oraz nie zagraża to interesowi publicznemu (umorzenie fakultatywne). Odnosząc powyższe uwagi do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Skarżący nie kwestionują okoliczności cofnięcia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Autor skargi kasacyjnej kwestionuje jedynie podstawę umorzenia postępowania, tj. zastosowanie przez SKO w sprawie § 1, a nie § 2 art. 208 ord. pod., nie wykazując jednocześnie istnienia przeszkód do umorzenia postępowania, o których mowa w art. 208 § 2 ord. pod. (sprzeciw innych stron, zagrożenie dla interesu publicznego). W kontekście uwag dotyczących wymogów dla skargi kasacyjnej uznać zatem należy, że pierwszy zarzut rozpoznawanej skargi kasacyjnej nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem autor skargi kasacyjnej nie wykazał, tzw. wpływu na wynik sprawy, do czego był zobligowany w niniejszej sprawie niejako podwójnie: na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. oraz w kontekście art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zarzuty podniesione w pkt 2 i 3 skargi kasacyjnej są bezprzedmiotowe i jako takie bezzasadne, gdyż nie dotyczą rozpoznawanej sprawy, w której wydano decyzję o umorzeniu postępowania ze względu na cofnięcie przez Skarżących wniosku o jego wszczęcie. Przedmiotem tej decyzji nie było natomiast ani ustalenie Skarżącym wymiaru podatku od nieruchomości (zarzut nr 2), ani też odmowa stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości (zarzut nr 3). Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 oraz art. 207 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił bowiem w części od zasądzenia na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania ze względu na jednorodny charakter jedenastu rozpoznanych łącznie spraw. [pic]