III SAB/Wa 22/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2016 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na przewlekłe prowadzenie postępowania kontrolnego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług oddala skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") w dniu 21 listopada 2014 r. złożyła do Urzędu Skarbowego W. deklarację podatkową VAT-7 za 10/2014 r. z wykazaną kwotą do zwrotu na rachunek bankowy w trybie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej "u.p.t.u." w wysokości 1.272.766 zł. Powyższy organ w dniu 19 stycznia 2015 r. wszczął kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za 10/2014 w związku ze zwrotem oraz sprawdzenia kwoty nadwyżki w podatku od towarów i usług za okres 05/2014-09/2014. W trakcie kontroli Skarżąca złożyła oświadczenie z którego wynikało, że prowadzi działalność w zakresie: - zaopatrzenia biur i instytucji w urządzenia biurowe - nowe oraz używane: drukarki, kopiarki, telefaksy, faksy, telefony, niszczarki, produkty telekomunikacyjne, projektory, rzutniki, skanery, plotery, kalkulatory, aparaty foto; - zaopatrzenia biur i instytucji w materiały eksploatacyjne: atramenty i głowice z tuszem, tonery i bębny, taśmy barwiące, papiery małego i dużego formatu, folie oraz artykuły biurowe oraz papiery biurowe i specjalne; - serwisu maszyn biurowych: drukarek, kopiarek, kserokopiarek, urządzeń wielofunkcyjnych; - dzierżawy urządzeń biurowych: drukarek, kopiarek, kserokopiarek i wielofunkcyjnych urządzeń biurowych. Skarżąca wyjaśniła, że miesięczny czynsz i koszt wykonanych kopii jest jedynym wydatkiem, jaki ponosi Klient. Tym samym przez cały okres dzierżawy urządzenie pozostaje jej własnością i jest objęte bezpłatną, pełną opieką serwisową, a użytkownik nie ponosi żadnych kosztów związanych z eksploatacją. Opieka serwisowa nad wynajętym urządzeniem obejmuje: przeglądy i konserwacje, szybką likwidację wszelkich usterek (niezależnie od czasu trwania i stopnia skomplikowania naprawy), dostawę wszystkich materiałów eksploatacyjnych potrzebnych użytkownikowi (części, podzespołów, tonerów), urządzenia zastępcze w razie napraw warsztatowych. W upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli podatkowej jako przewidywany termin zakończenia kontroli wskazany został dzień 3 lutego 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. na podstawie postanowień wydanych zgodnie z art. 284b § 2 i art. 216 w związku z art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z pózn. zm.; dalej "O.p.") z 2 i 26 lutego 2015 r., 30 marca 2015 r., 22 kwietnia 2015 r., 28 maja 2015 r., 19 czerwca 2015 r., 21 lipca 2015 r., 26 sierpnia 2015 r., 24 września 2015 r., 27 października 2015 r. oraz 16 grudnia 2015 r. dokonywał przedłużenia terminu zakończenia kontroli z uwagi na konieczność zgromadzenia, oceny i weryfikacji materiału dowodowego związanego z zakresem kontroli, w tym w zakresie ustalenia źródła pochodzenia towaru zakupionego od podmiotu P. S.A., ul. [...], NIP: [...], który następnie był odsprzedany w kontrolowanym okresie do podmiotu[...] P.D. nr VAT: [...] w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka w dniu 11 stycznia 2016 r. wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w W. ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Dyrektor Izby Skarbowej w W. pismem z 12 lutego 2016 r. uznał ponaglenie Spółki za bezzasadne. Skarżąca pismem z 21 marca 2016 r. wniosła skargę na przewlekle prowadzenie kontroli podatkowej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zarzucając naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie kontroli podatkowej w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz art. 125 § 1 O.p. poprzez prowadzenie kontroli podatkowej w sposób mało efektywny i opieszały oraz niezakończenie jej we właściwym terminie. Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o: - wskazanie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W. ostatecznego terminu zakończenia kontroli podatkowej, - podanie przyczyn niezakończenia kontroli podatkowej w przewidzianym w ustawie terminie, - ustalenie osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie, - zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych. Według Skarżącej oprócz samej przewlekłości i bezczynności organu podatkowego, istotą sprawy jest przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT w kwocie 1.272.766 zł dokonane na podstawie postanowienia z 23 stycznia 2015 r., z naruszeniem zasady neutralności podatku VAT. W jej przekonaniu brak jest bezpośredniego uzasadnienia dla dalszego prowadzenia kontroli podatkowej i ciągłego jej przedłużania, bowiem kontrolujący w żaden sposób nie dążą do faktycznego, wnikliwego i szybkiego zakończenia sprawy. Zdaniem Spółki okres prowadzenia kontroli od ponad 12 miesięcy jest wystarczający dla zebrania i zweryfikowania materiału dowodowego pochodzącego od jej kontrahenta, tj. P. z siedzibą w W., bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu 22 stycznia 2015 r. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o przeprowadzenie kontroli doraźnej u kontrahenta podatnika Spółki P. S.A., a Naczelnik zakończył swoje czynności sporządzeniem protokołu z czynności sprawdzających podpisanego w dniu 2 grudnia 2015 r. Skarżąca uznała, iż z protokołu sporządzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. wynika, że objął on zakresem czynności sprawdzających weryfikację rzetelności i prawidłowości rozliczeń VAT w transakcjach pomiędzy nią, a P. S.A. dokonanych w okresie maj - październik 2014 r. Z powyższego protokołu wynika ponadto, że dostawcą towarów do P. S.A. był podmiot H. Zauważyła przy tym, że zgodnie z przytoczonym protokołem nie stwierdzono nieprawidłowości. Według Spółki w toku prowadzonej kontroli zaszła znacząca dysproporcja pomiędzy materiałem dowodowym zgromadzonym w wyniku czynności prowadzonych przez pracowników Urzędu Skarbowego W., a postanowieniami wyznaczającymi kolejne terminy zakończenia kontroli podatkowej. Powyższe w jej ocenie przemawia za brakiem aktywności po stronie kontrolujących i przekłada się na naruszenie zasady wyrażonej w art. 125 O.p. nakładającej na organy podatkowe powinność działania w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się przy tym możliwie najprostszymi środkami. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga była nieuzasadniona. Kontroli Sądu w rozpoznanej sprawie poddano przebieg kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wobec Skarżącej wszczętej na podstawie upoważnienia z dnia 16 stycznia 2015 r. w zakresie podatku VAT za 10/2014 r. w związku ze zwrotem i sprawdzenia kwoty nadwyżki za okres 5-9/2014 r. Kryterium dokonanej przez Sąd oceny stanowiła sprawność i efektywność kontroli podatkowej oraz respektowanie w jej ramach zasady zaufania, co pozostawało w związku z zarzucanym w skardze naruszeniem art. 121 § 1 i art. 125 § 1 O.p. Jak wynika z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrot różnicy podatku następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. W rozpoznanej sprawie chodziło o to, czy kontrola podatkowa wszczęta w celu weryfikacji rozliczenia podatnika była prowadzona przewlekle. Sąd w tym postępowaniu nie badał natomiast, czy zasadność zwrotu wymagała dodatkowego zweryfikowania, to bowiem stanowi warunek wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu i może w związku z tym stanowić przedmiot odrębnej sprawy. Potrzeba podjęcia czynności zmierzających do weryfikacji rozliczenia była więc brana pod uwagę tylko o tyle, o ile chodziło o ocenę celowości podejmowanych przez organ czynności i o ile pozostawała w związku z koniecznością respektowania przez organ prawdy obiektywnej. Jak bowiem podkreśla się w orzecznictwie, obowiązek szybkiego działania (art. 125 O.p.) powinien być skorelowany z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej. Chodzi zatem zarówno o wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, jak i o to, by czynności zmierzające do tego celu nie trwały nadmiernie długo. Z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., rozstrzygnięcie sprawy nie może nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2016 r., I FSK 1110/15, CBOSA). W tym właśnie kontekście Sąd zmierzał do ustalenia i oceny, czy czynności organu w ramach kontroli podatkowej nosiły znamiona przewlekłości. Samo pojęcie "przewlekłości" nie jest przy tym zdefiniowane w ustawie, ale w literaturze i orzecznictwie rozumie się je jako postępowanie prowadzone w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. np. J. Drachal J. Jagielski, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz, pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70), ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy. Można zatem przyjąć, że pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy. Stwierdzenie przez sąd administracyjny, że postępowanie organu można uznać za dotknięte przewlekłością jego prowadzenia wymaga gruntownego zbadania sprawy pod wieloma względami, dokonania oceny czynności procesowych, analizy faktów i okoliczności zależnych od działania organu i jego pracowników oraz stanu zastoju procesowego sprawy wynikającego z zaniechania lub wadliwości działań podejmowanych przez strony lub innych uczestników postępowania (wyrok NSA z dnia 7 marca 2013 r., II OSK 34/13, CBOSA). Według art. 284b O.p., kontrola powinna zostać zakończona bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie wskazanym w upoważnieniu, o którym mowa w art. 283 (§ 1). O każdym przypadku niezakończenia kontroli w terminie wskazanym w upoważnieniu, o którym mowa w art. 283, kontrolujący obowiązany jest zawiadomić na piśmie kontrolowanego, podając przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli i wskazując nowy termin jej zakończenia (§ 2). Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (art. 140 § 2 O.p. w związku z art. 292 O.p.). W rozpoznanej sprawie Sąd nie stwierdził "zbędnej zwłoki" organu, o której mowa w art. 284b O.p., a która mogłaby przesądzać o uznaniu kontroli za przewlekłą. Nie stwierdzono także podejmowania działań niecelowych, czy zbędnych z punktu widzenia potrzeby weryfikacji rozliczenia, jak również czynności o charakterze pozornym. Jak wynika z upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej, została ona wszczęta w dniu 19 stycznia 2015 r. Przewidywany termin jej zakończenia wyznaczono na 3 lutego 2015 r. (k. 1 akt adm.). Już następnego dnia po wszczęciu kontroli skierowano do podatnika pismo z wnioskiem o udostępnienie rejestrów sprzedaży i zakupów za okres 5-10/2014 r. w terminie do 26 stycznia 2015 r. oraz o informację dotyczącą rodzaju używanego oprogramowania finansowo-księgowego i formatu plików tworzonych i obsługiwanych przez program (pisma z dnia 20 stycznia 2015 r., k. 4-5 akt adm.). Dnia 22 stycznia 2015 r. sporządzono wezwania dla D.S. i K.J. do osobistego stawiennictwa w dniu 12 lutego 2012 r. celem przesłuchania w charakterze świadków. Wezwania te nadano następnego dnia, zostały one doręczone odpowiednio 26 i 27 stycznia 2015 r. (wezwania, zwrotne potwierdzenia odbioru, k. 6-9 akt adm.). Świadków przesłuchano w wyznaczonym dniu. Treść zeznań świadczy o tym, że przesłuchania były potrzebne z punktu widzenia celu kontroli, w której chodziło o weryfikację kontrahentów Skarżącej: P. SA i P.D. Świadkowie byli kierowcami odbierającymi towar od P. i transportującymi go do miejsca wskazanego przez P.D. (protokoły przesłuchań, k. 20 i 24 akt adm.). W dniu 22 stycznia 2015 r. skierowano też wniosek do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego o przeprowadzenie kontroli u kontrahenta Skarżącej – P. SA w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji za okres 5-10/2014 r. ze Skarżącą (k. 12 akt adm.). Do adresata wniosek ten wpłynął już dnia następnego (zwrotne potwierdzenie odbioru, k. 11 akt adm.). W dniu 28 stycznia 2015 r. skierowano wezwanie do M.C. V. o przeslanie dokumentów dotyczących transakcji z P.D. i Skarżącą (k. 14 akt adm.). W dniu 2 lutego 2015 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 27 lutego 2015 r. z dokładnym podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 16 akt adm.). Pismem z dnia 10 lutego 2015 r. skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego pismo ponaglające w związku z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli u kontrahenta Skarżącej – P. SA (k. 18 akt adm.). Dnia 12 lutego 2015 r. przesłuchano świadków, o których była już mowa wyżej. Dnia następnego – 13 lutego 2015 r. sporządzono i doręczono wezwanie do osobistego stawiennictwa w dniu 6 marca 2015 r. celem przesłuchania w charakterze świadka M.C. (k. 30 akt adm.). Tego samego dnia sporządzono i nadano wezwanie w tym samym celu i charakterze dla B.J. (k. 27-28 akt adm.). Świadkowie zostali przesłuchani w terminie wyznaczonym 6 marca 2015 r. na okoliczność przewozu towarów na rzecz P.D. (protokoły przesłuchania, k. 44 i 40 akt adm.). W dniu 26 lutego 2015 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 31 marca 2015 r. z dokładnym podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 37 akt adm.). W dniu 12 marca 2015 r. sporządzono i podjęto próbę doręczenia wezwania do osobistego stawiennictwa w dniu 3 kwietnia 2015 r. celem przedłożenia dokumentów dotyczących transakcji ze Skarżącą dla S.P. I. (k. 47 akt adm.). Pismem z dnia 13 marca 2015 r. skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego pismo ponaglające w związku z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli u kontrahenta Skarżącej – P. SA (k. 49 akt adm.). Wobec braku reakcji na to pismo, w dniu 30 marca 2015 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 30 kwietnia 2015 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 51 akt adm.). Jednocześnie dnia następnego (31 marca 2015 r.) skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego pismo wyjaśniające, doprecyzowujące zakres niezbędnych informacji oraz zawierające prośbę o pilną odpowiedź w związku z wnioskiem przeprowadzenie kontroli u kontrahenta Skarżącej – P. SA (k. 54 akt adm.). W dniu 10 kwietnia 2015 r. ponowiono wezwanie do osobistego stawiennictwa w dniu 16 kwietnia 2015 r. dla S.P. I. Próbę doręczenia podjęto droga mailową (k. 56 akt adm.). W dniu 22 kwietnia 2015 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 29 maja 2015 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 58 akt adm.). W dniu 28 maja 2015 r. przesłano do Skarżącej kolejne pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 30 czerwca 2015 r. z podaniem tych samych przyczyn (k. 60 akt adm.). W dniu 18 czerwca 2015 r. sporządzono i podjęto próbę doręczenia drogą mailową wezwania do osobistego stawienia się dla osoby reprezentującej A. SA w dniu 29 czerwca 2015 r. celem przedłożenia dokumentów dotyczących transakcji ze Skarżącą (k. 62 akt adm.). Dnia następnego (19 czerwca 2015 r.) skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego prośbę o informację, czy została wszczęta kontrola u kontrahenta Skarżącej – P. SA (k. 64 akt adm.). Tego samego dnia (19 czerwca 2015 r.) przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 31 lipca 2015 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 66 akt adm.). W dniu 21 lipca 2015 r. sporządzono i przesłano wezwanie do osobistego stawienia się dla R.P. w dniu 4 sierpnia 2015 r. celem przedłożenia dokumentów dotyczących transakcji ze Skarżącą (k. 68 akt adm.). Tego samego dnia (21 lipca 2015 r.) przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 31 sierpnia 2015 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 70 akt adm.). W dniu 26 sierpnia 2015 r. skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego kolejną prośbę o informację, czy została wszczęta kontrola u kontrahenta Skarżącej – P. SA (k. 72 akt adm.). Tego samego dnia (26 sierpnia 2015 r.) przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 30 września 2015 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 75 akt adm.). W dniu 27 sierpnia 2015 r. wydano postanowienie o włączeniu do akt kontroli podatkowej i dopuszczeniu jako dowodu informacji niemieckiej administracji podatkowej otrzymanej dotyczących kontrahenta Skarżącej, otrzymane w dniu 23 grudnia 2014 r. (k. 78 akt adm.). W dniu 3 września 2015 r. wpłynął do organu wniosek dowodowy strony skarżącej na okoliczność dochowania przez Skarżącą należytej staranności w relacjach z P. P.D. (k. 98 akt adm.). W związku z tym wnioskiem organ skierował do Skarżącej pismem z dnia 10 września 2015 r. wezwanie do przedłożenia tłumaczeń dokumentów obcojęzycznych (k. 100 akt adm.), na co Skarżąca odpowiedziała pismem z dnia 18 września 2015 r. przedkładając tłumaczenia (k. 112 akt adm.). W dniu 24 września 2015 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 30 października 2015 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 114 akt adm.). W dniu 29 września 2015 r. włączono do akt i dopuszczono jako dowody dokumenty przedłożone przez Skarżącą (k. 116 akt adm.). W dniu 8 października 2015 r. skierowano do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego kolejną prośbę o informację, czy została wszczęta kontrola u kontrahenta Skarżącej – P. SA (k. 118 akt adm.). W dniu 27 października 2015 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 31 grudnia 2015 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 134 akt adm.). W międzyczasie toczyło się postępowanie zażaleniowe w związku z wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2015 r. o odmowie wydania z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów dokumentów. Zakończyło się ono postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2015 r. utrzymującym w mocy zaskarżone postanowienie (k. 139 akt adm.). W dniu 4 grudnia 2015 r. do organu wpłynęło pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia 3 grudnia 2015 r. wraz z załącznikiem w postaci protokołu z dnia 2 grudnia 2015 r. z przeprowadzonych czynności sprawdzających w P. SA (k. 143 akt adm.). W dniu 16 grudnia 2015 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 29 lutego 2016 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 145 akt adm.). Dnia następnego – 17 grudnia 2015 r. – organ zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z prośbą o przesłanie kserokopii faktur stanowiących źródło pochodzenia towaru, wystawionych przez H. BV dla P., który następnie był sprzedany do Skarżącej w październiku 2014 r. Poproszono jednocześnie o skierowanie wniosku SCAC do niemieckiej administracji podatkowej w zakresie sprawdzenia transakcji między P. a H. (k. 147 akt adm.). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. dokumenty objęte wnioskiem przesłał przy piśmie z dnia 3 lutego 2016 r., prosząc jednocześnie o sformułowanie pytań do niemieckiej administracji podatkowej (k. 153 akt adm.). Pytania te przedstawiono w piśmie z dnia 11 lutego 2016 r. (k. 155 akt adm.). W międzyczasie toczyło się postępowanie z ponaglenia Skarżącej, zakończone uznaniem go za niezasadne (postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r., k. 162 akt adm.). W dniu 23 lutego 2016 r. przesłano do Skarżącej pismo informujące o nowym terminie zakończenia kontroli – do dnia 29 kwietnia 2016 r. z podaniem przyczyn tego stanu rzeczy (k. 164 akt adm.). W dniu 24 marca 2016 r. organ zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z pytaniem, czy wnioski do administracji niemieckiej zostały przesłane (k. 166 akt adm.) i w dniu 7 kwietnia 2016 r. otrzymał odpowiedź twierdzącą (k. 171 akt adm.). W dniu 23 marca 2016 r. wpłynęła do organu skarga Skarżącej na przewlekłość kontroli podatkowej. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że sąd administracyjny ocenia stan przewlekłości na datę orzekania (np. wyrok NSA z dnia 25 maja 2016 r., I FSK 222/15, CBOSA). Na rozprawie w dniu 29 września 2016 r. pełnomocnik organu udzielił wyjaśnień na temat stanu kontroli i podejmowanych w jej ramach czynności w okresie od wniesienia skargi do daty rozprawy. Pełnomocnik organu wyjaśnił, że czynności w toku kontroli są systematycznie podejmowane w związku z podejrzeniem transakcji karuzelowych. Wskazał na skierowany w lipcu 2016 r. wniosek do administracji niemieckiej o informacje na temat transakcji między Skarżącą a P.D. oraz na zapytanie do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad o informacje, czy towar był przewożony środkami transportu. Z odpowiedzi udzielonej w sierpniu 2016 r. wynika, że faktu takiego nie odnotowano (protokół rozprawy, k. 51-52 akt sądowych). Pełnomocnik organu złożył jako załącznik do protokołu pismo z wyjaśnieniami (k. 49-50 akt sądowych), z którego wynika, że: 1) w lipcu 2016 r. wystąpiono z wnioskiem SCAC do niemieckiej administracji podatkowej o sprawdzenie prawidłowości rozliczeń dokonanych transakcji wewnątrzwspólnotowych z P. C P.D., o udzielenie informacji co do stanu postępowania prowadzonego przeciwko P.D. przez Urząd Skarbowy ds. Ścigania Przestępstw Podatkowych i Spraw Karnych w O., o wskazanie podmiotu, do którego należy się zwrócić w celu pozyskania dokumentacji zabezpieczonej w trakcie postępowania nt. transakcji miedzy P.D. a Skarżącą; 2) w lipcu 2016 r. wstąpiono do organów właściwych dla przewoźników dokonujących transportu towaru zakupionego od producenta H. do P. o przeprowadzenie kontroli podatkowych wraz z przesłuchaniem kierowców; 3) w dniu 2 września 2016 r. wpłynęła informacja od niemieckiej administracji podatkowej, z której wynika m.in., że wobec P.D. został wydany wyrok Sądu rejonowego w O. (prawomocny od dnia 13 stycznia 2016 r.); jak poinformowano, o dalsze informacje należy ubiegać się w prokuraturze w O. W piśmie pełnomocnika organu wskazano, że dla zakończenia kontroli konieczne jest ustalenie odbiorców towaru nabytego przez P.D. od Skarżącej w ramach WDT w celu ustalenia pełnego łańcucha dostaw. Sąd daje wiarę tym wyjaśnieniom i stwierdza, że celowe jest dalsze prowadzenie kontroli podatkowej. Zdaniem Sądu, nie można mieć jednocześnie zastrzeżeń co do jej sprawności, bowiem czynności w ramach kontroli były dokonywane systematycznie i bez zbędnej zwłoki. Wprawdzie zdarzały się okresy, gdzie czynności organu ograniczały się do przesyłania do Skarżącej zawiadomień o nowym terminie zakończenia kontroli, co mogłoby świadczyć o stanie przewlekłości, jednak jest dla Sądu zrozumiale, że było to związane z oczekiwaniem na odpowiedź organu właściwego do kontroli bezpośredniego kontrahenta Skarżącej – spółki P.. Należy podkreślić, że organ oczekiwał na wynik tej kontroli prawie rok (pismo w tej sprawie wysłał 22 stycznia 2015 r., a odpowiedź – protokół z czynności sprawdzających otrzymał dopiero w dniu 4 grudnia 2015 r.). Nie pozostał jednak bierny, bo systematycznie ponaglał (niestety bez większych efektów) Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. kierując doń pisma z zapytaniami o stan kontroli i prosząc o potraktowanie sprawy jako bardzo pilnej. Zdaniem Sądu, wbrew zarzutom skargi, kontrola podatkowa wobec Skarżącej nie nosi znamion przewlekłości, mimo że trwa już niemal 2 lata. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że w sprawie ustalono okoliczności uzasadniające podejrzenie przestępstwa karuzelowego. W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeliby w takiej sytuacji zamknąć kontrolę i ograniczyć się tylko do bezpośrednich dostawców i nabywców podatnika, to organy podatkowe nigdy nie wykryłyby przestępstw typu karuzela podatkowa. W przypadku karuzeli podatkowej dla ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji konieczne jest wszak zweryfikowanie nie tylko dokumentów podatnika ubiegającego się o zwrot, ale również kontrahentów występujących w łańcuchu transakcji oraz innych podmiotów np. przewoźników, dostawców i ich dostawców. To dopiero pozwoli na przeanalizowanie wszystkich występujących w łańcuchu dostaw transakcji i może pozwolić na ustalenie źródła pochodzenia towaru wykluczając tzw. karuzelę podatkową czy też ją wykryć. Rzecz jasna, gdy wchodzi w grę WDT, czas prowadzenia postępowania może być też determinowany przez długie terminy odpowiedzi zagranicznych władz skarbowych odnośnie pytań do nich skierowanych (wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2016 r., I FSK 1110/15, CBOSA). W tym stanie rzecz Sąd uznał, że nadal istnieją uzasadnione podstawy do badania rozliczeń podatkowych Skarżącej i jej dalszych kontrahentów, a podejmowane dotąd w ramach kontroli czynności nie były dokonywane w warunkach przewlekłości. W świetle poczynionych przez Sąd ustaleń za niezasadne należało uznać zarzuty skargi, jakoby brak było uzasadnienia dla dalszego prowadzenia kontroli podatkowej. Nie ma racji Skarżąca twierdząc, że kontrolujący w żaden sposób nie dążą do faktycznego, wnikliwego i szybkiego zakończenia sprawy. Przeczy temu opis i analiza podejmowanych w toku kontroli czynności i ich efekty. Jak już wcześniej zaznaczono, organ nie miał wszak na celu wyłącznie kontroli rozliczeń z P., jak chciałaby to widzieć Skarżąca, ale także z dalszymi jej kontrahentami. Uzasadniają to udokumentowane zastrzeżenia co do ich rzetelności, uzasadniające w pełni podejrzenie uczestnictwa Skarżącej w karuzeli podatkowej. W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).