II FSK 683/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 5 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 586/16 w sprawie ze skargi B. L. i I. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od B. L. i I. L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 680 (słownie: sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 586/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi B. L. i I. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lutego 2016 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, uchylił zaskarżone postanowienie. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: W dniu 9 sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w K. (dalej: "DIC", "organ pierwszej instancji") wystawił wobec I. L. i B. L. (dalej: "strona", "zobowiązani", "skarżący") dwa tytuły wykonawcze: obejmujący zaległość z tytułu podatku akcyzowego za marzec 2004 r. i obejmujący koszty postępowania egzekucyjnego za grudzień 2009 r. Podstawę wystawienia tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 23 grudnia 2009 r. orzekająca o odpowiedzialności podatkowej I. L. za zaległości podatkowe "Z." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. w podatku akcyzowym za marzec 2004 r. W wyniku wniesionego od powyższego rozstrzygnięcia odwołania DIC decyzją z dnia 1 czerwca 2010 r. utrzymał ją w mocy. Postanowieniem z dnia 8 października 2010 r. DIC zawiesił postępowanie egzekucyjne z uwagi na wydanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej: "WSA w Gliwicach", "Sąd pierwszej instancji") postanowienia z dnia 8 września 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 2001/10 o wstrzymaniu wykonania decyzji DIC z dnia 1 czerwca 2010 r. Wyrokiem z dnia 15 czerwca 2011 r. sygn. akt III SA/GI 682/11 WSA w Gliwicach oddalił skargę na decyzję DIC z dnia 1 czerwca 2010 r. (wyrok stał się prawomocny z dniem 16 lipca 2011 r.). Postępowanie egzekucyjne zostało podjęte z dniem 14 grudnia 2012 r. W dniu 18 grudnia 2012 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia ruchomości dłużników, tj. samochodu marki Honda Civic nr rej. [...] (I. L. potwierdził odbiór protokołu zajęcia ruchomości w dniu 18 grudnia 2012 r.). Pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r. zobowiązani, na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm.) - dalej: "u.p.e.a.", wnieśli o umorzenie postępowania egzekucyjnego w zakresie ruchomości objętych wspólnym majątkiem małżonków, tj. samochodów osobowych Honda Civic SD nr rej. [...] i Opel Corsa nr rej. [...]. W uzasadnieniu powołano się na brak tytułu wykonawczego umożliwiającego egzekucję z majątku wspólnego, a co za tym idzie - błąd co do osoby zobowiązanej B. L., nieistnienie tytułu wobec niej oraz brak obowiązku w zakresie realizowanego tytułu wykonawczego. Wskazano, że tytuły wykonawcze z dnia 9 sierpnia 2010 r. zostały wystawione wyłącznie wobec I. L. i dotyczyły odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Postanowieniem z dnia 30 grudnia 2015 r. DIC odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego tytułami wykonawczymi z dnia 9 sierpnia 2010 r. W wyniku wniesionego na powyższe rozstrzygnięcie zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (dalej: "DIS", "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia 18 lutego 2016 r. utrzymał je w mocy. Zdaniem organu odwoławczego, w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego I. L. Wystawienie tytułów wykonawczych na obojga małżonków nie spowodowało, że współmałżonek podatnika uzyskał status osoby zobowiązanej. Wskazano, że zgodnie z art. 1a pkt 20 u.p.e.a. za zobowiązanego uważa się m.in. osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym. Zobowiązanym pozostaje wyłącznie podatnik, współmałżonek takiego statusu nie ma, ale zachodzi podstawa do prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego małżonków. DIS podał, że zgodnie z art. 26 i art. 29 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) - dalej: "Ordynacja podatkowa", podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność ta obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Przepisy te stosuje się odpowiednio w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (art. 109 § 1 Ordynacji podatkowej), co oznacza, że osoba trzecia odpowiada nie tylko swoim odrębnym majątkiem, ale również - w przypadku pozostawania w związku małżeńskim - majątkiem wspólnym. Podkreślono, że współmałżonek odpowiadający za zaległość podatkową małżonka będącego podatnikiem nie jest zobowiązanym jako podatnik i nie odpowiada za zobowiązanie podatkowe; jego zobowiązanie wynika z długu małżonka-podatnika i ograniczone jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. Odpowiedzialność małżonka osoby zobowiązanej oznacza, że nie jest on "zobowiązanym" w myśl art. 1a pkt 20 u.p.e.a., albowiem nie ciąży na nim wykonanie żadnego prawnego obowiązku (pieniężnego i niepieniężnego). Organ odwoławczy podał, że w dniu 18 grudnia 2012 r. poborca skarbowy dokonał zajęcia ruchomości, tj. samochodu osobowego marki Honda Civic 5D nr rej. [...]. Odbiór protokołu został potwierdzony przez I. L.. W protokole nie został wymieniony samochód Opel Corsa nr rej. [...], co oznacza, że ruchomość ta nie została zajęta na poczet zaległości wynikających z wystawionych tytułów wykonawczych. Końcowo DIS podniósł, że okoliczności dotyczące prawidłowego wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie art. 27 § 1 u.p.e.a. nie mieszczą się w kategorii wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 § 1 tej ustawy; okoliczności te powinny być podnoszone w trybie zarzutów. W skardze na rozstrzygnięcie organu odwoławczego B. L. i I. L. [...], wnosząc o uchylenie w całości zarówno zaskarżonego, jak i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego, zarzucili mu naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 i 4 w zw. z art. 27c i art. 27 § 1 u.p.e.a. oraz w zw. z § 5 i załącznikiem nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541) poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego co do majątku wspólnego małżonków pomimo błędu co do osoby zobowiązanej w tytułach wykonawczych, w których wskazano jako zobowiązaną B. L. Podkreślono, że nie jest ona zobowiązaną, a jedynie małżonką osoby zobowiązanej w rozumieniu art. 27c u.p.e.a., pomimo nieistnienia tytułu wykonawczego wobec niej, a co za tym idzie braku obowiązku, braku wymagalności jej obowiązku i przedawnienia obowiązku. W uzasadnieniu skargi zarzucono, że B. L. nigdy przed tym postępowaniem nie został doręczony żaden tytuł wykonawczy, dopiero wraz z pismem z dnia 30 grudnia 2015 r. doręczono jej oba tytuły wykonawcze, co do których złożyła zarzuty, zaś przedmiotem wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego był błąd co do osoby zobowiązanej (art. 59 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), który wynikał z wadliwego wystawienia tytułu wykonawczego wobec niej. Podkreślono, że każde prowadzenie egzekucji przeciwko podatnikowi z majątku wspólnego wymaga wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków. DIS w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wyrokiem z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 586/16 WSA w Gliwicach uchylił zaskarżone postanowienie. Sąd przyznał rację organowi odwoławczemu, że podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające z zobowiązań podatkowych podatki (art. 26 Ordynacji podatkowej), zaś w przypadku zaś osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność ta obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka (art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej). Sąd zwrócił jednak uwagę, że przepisy art. 26 i art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej stanowią jedynie podstawę materialnoprawną odpowiedzialności zobowiązanego pozostającego w związku małżeńskim, realizacja tych norm przewidziana jest w u.p.e.a., zatem podstawa ich wykonania nie jest zawarta w przepisach Ordynacji podatkowej. WSA w Gliwicach wskazał, że organy obu instancji rozstrzygnęły sprawę traktując małżonków jako zobowiązanych, z jednoczesnym wskazaniem, że nie zaszły przesłanki przewidziane w art. 59 § 1 u.p.e.a. pozwalające na umorzenie postępowania egzekucyjnego. Sąd podał, że zgodnie z art. 1a pkt 20 u.p.e.a. przez zobowiązanego rozumie się m.in. osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym. Organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru (art. 26 § 1 tej ustawy). Natomiast jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków (art. 27c u.p.e.a.). Sąd pierwszej instancji wskazał, że organ prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących należności z tytułu podatku należnego od małżonka skarżącej. W dniu 9 sierpnia 2010 r. wystawiono dwa tytuły wykonawcze, w których w części "A" w pkt 10 wskazano jako zobowiązanego I. L., w pkt 9 zaznaczono kwadrat "Małżeństwo"; w części "N" tytułu podano dane identyfikacyjne współmałżonka. Sąd podniósł, że w sytuacji, gdy prowadzona egzekucja dotyczy majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka (odpowiadającego majątkiem wspólnym na zasadzie art. 29 Ordynacji podatkowej) tytuł wykonawczy należy wystawić przeciwko obojgu małżonkom. Odwołując się do treści przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082 ze zm.) WSA w Gliwicach podniósł, że małżonek zobowiązanego jest adresatem czynności egzekucyjnych i to on poniesie majątkowe konsekwencje długu. Odpowiedzialność małżonka powstaje z mocy prawa, wraz z wystawieniem na niego tytułu wykonawczego, bez konieczności wydawania jakichkolwiek decyzji na niego przez organ podatkowy. Co więcej, nie ma on na te decyzje (czy deklaracje) wpływu. Dodatkowo odpowiedzialność jest ustalona bez względu na zmiany majątkowe pomiędzy małżonkami (art. 29 § 2 Ordynacji podatkowej). Ostatecznie odpowiedzialność małżonka może istnieć przez cały okres, w którym ciąży na jego małżonku (zobowiązanym) zobowiązanie podatkowe. A zatem, odpowiedzialność ta na etapie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o art. 27c u.p.e.a. jest zbieżna z odpowiedzialnością małżonka "zobowiązanego", bo mimo, że jego zobowiązanie wynika z długu małżonka i ograniczone jest do majątku wspólnego, ciężar dolegliwości majątkowych jest taki sam. Wystawienie tytułu wykonawczego stosownie do art. 27c u.p.e.a. oznacza, że małżonkowi zobowiązanego przysługuje prawo do złożenia zarzutów. Zdaniem WSA w Gliwicach, organ pierwszej instancji pominął kwestię doręczenia tytułu wykonawczego małżonce zobowiązanego. Sąd wskazał, że z adnotacji na załączonych do akt tytułach wykonawczych wynika jedynie, iż "zobowiązany odmówił odbioru tytułu wykonawczego". Z kolei organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia podał, że tytuły wykonawcze doręczono B. L. przy piśmie z dnia 30 grudnia 2015 r., zaś w odpowiedzi na skargę przyznał, że tytuły wykonawcze doręczono zobowiązanej, aby "miała możliwość złożenia zarzutów". Sąd wskazał, że do akt administracyjnych załączono jedynie pismo z dnia 30 grudnia 2015 r. kierowane do skarżącej, z którego wynika doręczenie omawianych tytułów; z potwierdzenia odbioru wynika, że skarżąca odebrała to pismo w dniu 4 stycznia 2016 r. Ponadto do akt nie załączono innej dokumentacji dotyczącej złożonych zarzutów (w tym samych zarzutów), jak również nie podano, jakie dotychczas podjęto czynności w tej sprawie oraz na jakim etapie znajduje się postępowanie związane z ich rozpatrzeniem; nie jest również wiadome, jakie są przewidziane w art. 33 § 1 u.p.e.a. podstawy złożonych zarzutów. Wiadomo jest jedynie, że pismo wszczęło postępowanie w sprawie zarzutów. Sąd pierwszej instancji podał, że przedmiotem niniejszego postępowania jest wniosek skarżących o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i 4 u.p.e.a. Odwołując się do piśmiennictwa WSA w Gliwicach podniósł, że przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego mogą pojawić się zarówno w trakcie postępowania egzekucyjnego, jak i jeszcze przed jego wszczęciem. Umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić na wniosek wierzyciela, z urzędu, a także na skutek inicjatywy zobowiązanego. W tym ostatnim przypadku zobowiązany przez wniesienie zarzutów (art. 33 u.p.e.a.), może wskazać na istnienie podstaw umorzenia postępowania egzekucyjnego wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. W ocenie Sądu, B. L., poprzez wniesienie zarzutów na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a., zainicjowała procedurę zmierzającą do ewentualnego ich rozpoznania we właściwym trybie i ewentualnego umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 tej ustawy, w sytuacji, gdyby zostały zgłoszone i zaszły przesłanki do umorzenia postępowania określone w art. 59 § 1 pkt 2 i 4 u.p.e.a. Sąd podał, że zgodnie z art. 59 § 3 u.p.e.a, w przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie tego postępowania następuje na podstawie art. 34 § 4. W ocenie Sądu, taka konstrukcja art. 59 § 3 u.p.e.a. oznacza pierwszeństwo zastosowania trybu z art. 34 § 4, o ile został on zainicjowany przez zobowiązanego. Zainicjowanie bowiem przez zobowiązanego postępowania w przedmiocie zarzutów i ewentualne ich uwzględnienie, a przez to umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., będzie czynić bezprzedmiotowym wydanie postanowienia w tym samym przedmiocie w trybie art. 59 tej ustawy. Odmowa uwzględnienia zarzutów jest zaś równoznaczna z odmową umorzenia postępowania egzekucyjnego i w tym wypadku organ nie wydaje odrębnego postanowienia na podstawie art. 59 u.p.e.a. Sąd zwrócił uwagę, że art. 34 § 4 u.p.e.a. nie stanowi samodzielnej podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego, a warunki umorzenia powinny zostać zweryfikowane na podstawie art. 59 tej ustawy. Innymi słowy, umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. stanowić musi jedną z form umorzenia wymienioną w art. 59 tej ustawy. Z tych też względów organ w pierwszej kolejności powinien rozpoznać zarzuty wniesione przez B. L. Podsumowując Sąd pierwszej instancji podniósł, że skoro w sprawie zostały wniesione zarzuty, to na tym etapie postępowania merytoryczne odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi, w tym naruszenia art. 27 § 1 u.p.e.a. oraz przedawnienia, byłoby przedwczesne. Skargę kasacyjną od ww. wyroku wywiódł DIS, reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego A. D., wnosząc o uchylenie go w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) - dalej: "P.p.s.a.", zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 59 § 3 u.p.e.a. poprzez bezpodstawne uchylenie zaskarżonego postanowienia DIS, wskutek błędnego przyjęcia, że organ egzekucyjny w pierwszej kolejności nie rozpatrzył zarzutów wniesionych pismem z dnia 11 stycznia 2016 r., pomijając fakt, że do 30 grudnia 2015 r., tj. do dnia wydania postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie wniesiono żadnych zarzutów i nie toczyło się w sprawie zarzutów żadne postępowanie; 2. art. 133 § 1 P.p.s.a. poprzez wydanie wyroku w sytuacji, gdy Sąd stwierdza w jego uzasadnieniu (s. 11), że do akt nie załączono dokumentacji dotyczącej złożonych zarzutów (w tym samych zarzutów), a Sąd nie wystąpił do żadnego organu o przesłanie tej dokumentacji. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że w przedmiotowej sprawie wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego został złożony przez skarżących w trybie art. 59 § 1 u.p.e.a. (pismo z dnia 12 sierpnia 2015 r. uzupełnione pismem z dnia 11 września 2015 r.), tj. dużo wcześniej przed wniesieniem przez B. L. zarzutów w trybie art. 34 § 1 ww. ustawy (pismo z dnia 11 stycznia 2016 r.), co stanowi istotną okoliczność pominiętą przez Sąd. A zatem, pierwszeństwo zastosowania trybu art. 34 § 1 u.p.e.a przed trybem art. 59 § 1 tej ustawy staje w sprzeczności z pierwszeństwem rozpatrzenia wniosku złożonego wcześniej z uwzględnieniem zasady terminowego załatwiania spraw, bez zbędnej zwłoki, do czego zobligowane są organy administracji publicznej. Dalej autor skargi kasacyjnej podniósł, że wskazując na pierwszeństwo zastosowania trybu z art. 34 § 1 u.p.e.a Sąd podkreślił właśnie odrębność i samodzielność dwóch trybów zaskarżania skutkujących ewentualnym umorzeniem postępowania egzekucyjnego, tj. możliwość umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 34 § 1 ww. ustawy w związku z wniesieniem zarzutów i możliwość umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 § 1 u.p.e.a. w związku ze złożeniem wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, z których każdy wskazuje na odrębne przesłanki do umorzenia, tj. odrębnie dla trybu z art. 34 (w przepisach art. 33 § 1 pkt 1-10) oraz odrębnie dla trybu z art. 59 (w przepisach art. 59 § 1 pkt 1-10). Pomimo tego Sąd pierwszej instancji wskazał, że umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. musi stanowić jedną z form umorzenia wymienioną w art. 59 tej ustawy. Wskazano, że stanowisko tożsame co DIS wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2487/12, w którym zwrócono uwagę na odmienność postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów (art. 33 u.p.e.a.) i postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 u.p.e.a.). Końcowo podniesiono, że w sytuacji przyjęcia tezy, iż wniesienie zarzutów wstrzymuje rozpoznanie zażalenia na postanowienie w trybie art. 59 § 1 u.p.e.a., należałoby potraktować okoliczność wniesienia zarzutów jako zagadnienie wstępne obligujące organ do zawieszenia postępowania w sprawie rozpatrzenia zażalenia na postanowienie wydane w trybie art. 59 § 1 ww. ustawy do czasu rozpatrzenia zarzutów, co nie znajduje odzwierciedlenia w przepisach. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, wniesienie środka zaskarżenia w postaci zarzutów, poza zarzutem zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, skutkuje zawieszeniem postępowania egzekucyjnego, a nie wywołuje skutku w postaci zawieszenia postępowania w przedmiocie rozpatrzenia innego środka zaskarżenia w postaci zażalenia na postanowienie w trybie art. 59 § 1 u.p.e.a. Strona skarżąca nie skorzystała z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 P.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Jako zasadny należało ocenić sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 59 § 3 u.p.e.a. Jak wynika z akt sprawy, pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r. zobowiązani B. L. i I. L. wystąpili do organu egzekucyjnego z wnioskiem o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wskazując na przesłanki z art. 59 § 1 pkt 2 i 4 u.p.e.a. Zgodnie z art. 59 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się: jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (pkt 2); gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego (pkt 4). Rozpatrując złożony przez zobowiązanych wniosek organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 30 grudnia 2015 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego (analizując w uzasadnieniu przesłanki z art. 59 § 1 u.p.e.a.), zaś organ odwoławczy postanowieniem z dnia 18 lutego 2016 r. utrzymał je w mocy. Uchylając postanowienie organu odwoławczego WSA w Gliwicach wskazał, że skoro w sprawie zostały wniesione zarzuty to one powinny zostać w pierwszej kolejności rozpatrzone, gdyż w przypadku ich uwzględnienia, a przez to umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., bezprzedmiotowe będzie wydanie postanowienia w tym samym przedmiocie w trybie art. 59 tej ustawy. W tym zakresie Sąd pierwszej instancji odwołał się do regulacji zawartej w art. 59 § 3 u.p.e.a., zgodnie z którym w przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4. W myśl tej ostatniej regulacji - organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. W związku z powyższym rozważenia wymaga kwestia wzajemnej relacji pomiędzy umorzeniem postępowania na podstawie art. 59 u.p.e.a. i na podstawie art. 34 § 4 tej ustawy. W przywołanym przez autora skargi kasacyjnej wyroku z dnia 10 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2487/12 (LEX nr 1530026) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że postępowanie w sprawie zgłoszonych zarzutów nie jest tożsame z postępowaniem w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Odmienne są bowiem zarówno przesłanki będące podstawą materialnoprawną tych postępowań (art. 33 i art. 59 u.p.e.a.), warunki oraz terminy ich wszczęcia, jak i sposób prowadzenia oraz zakończenia postępowania w tych sprawach. Okoliczność, że w wyniku rozpoznania zgłoszonych zarzutów - jeżeli zarzuty są uzasadnione - organ egzekucyjny może wydać postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, nie oznacza, że stosuje przepis art. 59 § 1 lub § 2 u.p.e.a. (wskazane w nich przesłanki), skoro § 3 tego artykułu wyraźnie rozróżnia te dwie sytuacje. W warunkach przewidzianych prawem umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić z przyczyn wskazanych w art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a. bądź w wyniku uwzględnienia zarzutów z przyczyn wskazanych w art. 33 tej ustawy. Relacji pomiędzy umorzeniem postępowania na podstawie art. 59 u.p.e.a. oraz na podstawie art. 34 § 4 tej ustawy dotyczy także wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 554/10 (LEX nr 673197), w którym podkreślono, że postępowanie w sprawie zarzutów jest postępowaniem odrębnym od innych, prowadzonych w ramach egzekucji, postępowań. Skuteczne wszczęcie takiego postępowania powoduje konieczność jego merytorycznego lub formalnego zakończenia. Niedopuszczalne jest rozstrzyganie w sprawie zgłoszonych zarzutów w innym niż przewidziany do tego trybie, np. w postępowaniu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Upływ czasu od dnia zgłoszenia zarzutów do orzekania w ich sprawie, czy też wskazywanie podobnych przyczyn umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie uprawniają organu egzekucyjnego czy organu odwoławczego do zmiany trybu postępowania i zmiany przedmiotu sprawy z postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów na postępowanie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. A zatem, z perspektywy art. 59 u.p.e.a. to organ egzekucyjny powinien w sposób wyczerpujący ustalić istotne - w świetle danej przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego - okoliczności, i w tak ustalonym stanie faktycznym rozstrzygnąć w zakresie umorzenia postępowania. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym art. 34 § 4 u.p.e.a. nie stanowi samodzielnej podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego i umorzenie tego postępowania na podstawie tego przepisu musi stanowić jedną z form umorzenia wymienioną w art. 59 tej ustawy. Trudno bowiem zgodzić się ze stanowiskiem, że umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie jednego przepisu stanowi formę umorzenia postępowania na podstawie innego przepisu. Na gruncie rozpoznawanej sprawy należy również zwrócić uwagę na chronologię poszczególnych zdarzeń. Mianowicie, rozstrzygając w przedmiocie wniosku zobowiązanych z dnia 12 sierpnia 2015 r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego organ pierwszej instancji nie mógł (nawet potencjalnie) zastosować regulacji z art. 59 § 3 u.p.e.a. ("chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4"), skoro środek zaskarżenia w postaci zarzutów został złożony przez zobowiązaną B. L. dopiero w dniu 11 stycznia 2016 r., a więc prawie dwa tygodnie po wydaniu przez ten organ postanowienia odmawiającego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Trudno oczekiwać od organu egzekucyjnego, aby ten w każdej sytuacji antycypował możliwość złożenia przez stronę zobowiązaną zarzutów, biorąc chociażby pod uwagę, że wiążą go terminy załatwienia sprawy (art. 35 k.p.a. stosowany na podstawie art. 18 u.p.e.a.). Skoro we wcześniejszej części niniejszych rozważań zostało przesądzone, że postępowanie w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego toczy się niezależnie od postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów, drugi ze sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów, tj. naruszenie art. 133 § 1 P.p.s.a., nie zasługiwał na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji nie musiał bowiem występować do organu o przesłanie dokumentacji dotyczącej zgłoszonych przez B. L. zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Ponownie rozpoznając sprawę WSA w Gliwicach dokona kontroli zapadłych w toku postępowania egzekucyjnego rozstrzygnięć pod kątem zasadności odmowy umorzenia tego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i 4 u.p.e.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego od strony skarżącej na rzecz organu administracji orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).[pic]