II FSK 1113/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Sędzia WSA (del.) Artur Adamiec (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 20 września 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 670/16 w sprawie ze skargi H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 marca 2016 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 670/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę H. S. (dalej jako skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 marca 2016 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jak wynika z uzasadnienia Sądu I instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. prowadził wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne w oparciu o własne tytuły wykonawcze z dnia 4 stycznia 2012r. nr od [...] do [...], obejmujące zaległości zobowiązanego w podatku od towarów i usług za okresy maj-grudzień 2004r., styczeń 2005r. i marzec-sierpień 2005r., wystawione na podstawie decyzji ostatecznych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 sierpnia 2011r. (Nr od [...] do [...]). W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego doręczono skarżącemu w dniu 25 stycznia 2012r. odpisy ww. tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 16 stycznia 2012r. o zajęciu wierzytelności z rachunku zobowiązanego w Banku [...], który uznał zajęcie, ale poinformował o braku środków podlegających potrąceniom. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia 19 stycznia 2016r. (Nr [...]) umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec strony w oparciu o tytuły wykonawcze ww. organu z dnia 4 stycznia 2012r. nr od [...] do [...] (zaległości objęte tytułami wykonawczymi z dnia 4 stycznia 2012r. nr od [...] do [...] zostały już wcześniej uregulowane). Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, po rozpoznaniu odwołania skarżącego postanowieniem z dnia 23 marca 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 stycznia 2016r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 4 stycznia 2012r. nr od [...] do [...]. Organ odwoławczy wskazał, że poza sporem w sprawie pozostaje, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. prowadził wobec strony postępowanie egzekucyjne w oparciu o 15 tytułów wykonawczych z dnia 4 stycznia 2012r. nr od [...] do [...], wystawionych na zaległości w podatku od towarów i usług za okresy maj-grudzień 2004r., styczeń 2005r. i marzec-sierpień 2005r. Organ odwoławczy wywodził, że zakończenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić w dwojakiej sytuacji, a mianowicie poprzez zapłatę należności objętych tytułami wykonawczymi i w tym względzie organ egzekucyjny nie wydaje żadnego postanowienia oraz poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego. Organ odwoławczy zauważał, że w odniesieniu do postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec strony wystąpiły oba te przypadki, bowiem w odniesieniu do tytułów wykonawczych nr od [...] do [...], należności z nich wynikające zostały całkowicie zaspokojone, natomiast w zakresie pozostałych tytułów wykonawczych z dnia 4 stycznia 2012r. nr od [...] do [...] postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 stycznia 2016r. nr [...]. Organ odwoławczy zastrzegał, że przedmiotem zaskarżenia przez zobowiązanego zażaleniem z dnia 11 lutego 2016r. jest postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego i w tym zakresie przywołał postanowienia normującego te kwestie - art. 59 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U z 2017 r., poz.1201 – dalej w skrócie u.p.e.a.) Organ odwoławczy odnotowywał, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 stycznia 2016r. nr [...] wynika, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec strony w związku z tytułami wykonawczymi z dnia 4 stycznia 2012r. nr od [...] do [...], nastąpiło z uwagi na brak wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi w dacie ich wstawienia i wszczęcia postępowania egzekucyjnego na ich podstawie. Organ odwoławczy zastrzegał, że matrialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia winien być art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a nie wskazany w orzeczeniu organu I instancji pkt 9 tego przepisu. W sytuacji bowiem, gdy Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. jest zarówno wierzycielem strony, jak i organem egzekucyjnym, art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a., nie powinien mieć zastosowania. Podkreślał, że w wyniku bezpodstawnego prowadzenia postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny obowiązany jest dokonać prawidłowego rozliczenia wszelkich kwot wyegzekwowanych w tym postępowaniu egzekucyjnym. Odnosząc się natomiast do wpłat dokonywanych na poczet zaległości przez stronę organ odwoławczy wyjaśniał, że te kwestie dotyczą postępowania uregulowanego w zupełnie innej ustawie, a mianowicie Ordynacji podatkowej, a więc nie mogą podlegać rozważaniu w postępowaniu prowadzonym na gruncie ustawy egzekucyjnej. Rozpoznając skargę Sąd I instancji wskazał, że istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do oceny legalności umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącego na podstawie tytułów wykonawczych Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 4 stycznia 2012 roku o numerach od [...] do [...] obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za listopad, grudzień 2004 r., styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2005 r. Sąd I instancji uznał, że z postanowienia organu I instancji wynika, że do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do skarżącego w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia 4 stycznia 2012r. o wskazanych wyżej numerach doszło w związku z brakiem wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi w dacie ich wystawienia i wszczęcia na ich podstawie postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu zasadnie organ odwoławczy skorygował materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie wskazując na przepis art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a nie jak wskazał to organ I instancji - 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Sąd podkreślił, że w świetle zarzutów i wywodów skargi podkreślenia wymaga i to, że organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego stanowiska wyraźnie wskazał, że w wyniku bezpodstawnego prowadzenia postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny obowiązany jest dokonać prawidłowego rozliczenia wszelkich kwot wyegzekwowanych w tym postępowaniu egzekucyjnym. Odnosząc się do wpłat dokonywanych na poczet zaległości przez stronę Sąd stwierdził, że organ odwoławczy wyjaśnił, iż kwestia ta winna być rozpatrywana w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, a nie w oparciu o przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Mając na uwadze żądania i zarzuty skargi zauważył, że organ odwoławczy wyjaśnił stronie, iż w odniesieniu do przedmiotowego postępowania egzekucyjnego w zakresie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...] zostało ono zakończone poprzez fakt zapłaty należności z nich wynikających, natomiast kontrolowane przez Sąd umorzenie postępowania dotyczy jedynie pozostałych tytułów wykonawczych. Odnosząc się do kwestii odsetek Sąd wskazał, że wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 1406/15 oddalił skargę na postanowienie umarzające postępowanie egzekucyjne w części dotyczącej nienależnie naliczonych odsetek a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 2268/16 oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku. Sąd podzielając stanowisko organów obu instancji stwierdził, że nie dopatrzył się naruszenia przepisów wskazanych w skardze ani innych naruszeń prawa mogących skutkować uchyleniem kontrolowanego postanowienia. Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę kasacyjną. Na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz.U z 2017 r. poz.1369- dalej w skrócie "p.p.s.a.") wyrokowi zarzucił: 1/ naruszenie przepisów prawa materialnego przy wydaniu wyroku syg. I SA/Gl 670/16 przez jego całkowite pominięcie, co miało istotny wpływ na wynik orzeczenia, tj. - art. 64c § 3 u.p.e.a. z uwagi na pobranie przez egzekutora od skarżącego łącznej kwoty 196 542,28 zł. i rażąco wadliwe rozliczenie tejże kwoty z podziałem; na koszty egzekucyjne, kwotę główną zobowiązań i odsetki. - art. 64c § 7 u.p.e.a. bowiem Egzekutor /Naczelnik Urzędu Skarbowego w B./ nie przedstawił stronie lub WSA w nakazanej prawem formie /postanowienia/ rozliczenia kosztów egzekucyjnych naliczonych bezprawnie w wystawionych 15-tu tytułach egzekucyjnych, bezprawnie wszczętej i bezprawnie prowadzonej egzekucji administracyjnej oraz w ramach kontynuowania bezprawnej egzekucji komorniczej tzw. "łącznej" prowadzonej przez komornika sądowego sygn. akt [...], gdzie również naliczono koszty egzekucyjne drugi raz. - art. 54 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 roku ( t.j.Dz.U z 2017, poz.201- dalej w skrócie Ordynacja podatkowa), w związku z art. 239f par. 1 Ordynacji, bowiem w ramach bezprawnie wszczętej i bezprawnie kontynuowanej egzekucji, - w tym przy ustanowieniu na majątku dłużnika zastawów skarbowych - organ egzekucyjny i wierzycielski zarazem - bezprawnie naliczał i egzekwował odsetki od zaległości podatkowych – czym w konsekwencji naliczył na szkodę skarżącego kwotę zawyżoną w wysokości ok. 100 tyś. zł. 2/ naruszenie przepisów postępowania przy wydaniu zaskarżonego wyroku, w szczególności art.133 § 1, art.134 § 1 p.p.s.a., w związku z art. 233 § 1 kpc, - co miało istotny wpływ na końcowy wynik orzeczenia, albowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wydając zaskarżone orzeczenie nie uwzględnił dowodów i okoliczności powołanych w skardze, pominął też fakt toczącego się postępowania wpadkowego przed sądem powszechnym. W tym kontekście WSA w zasadzie nie rozpoznał słusznych i umotywowanych zarzutów skargi na postanowienie Dyrektora IS w Katowicach i na poprzedzające je postanowienie NUS w B. WSA rozpoznając sprawę i wydając orzeczenie końcowe nie dysponował pełnym i koniecznym materiałem dowodowym pozwalającym na zamknięcie postępowania dowodowego, gdyż część materii "była w rozpoznaniu" przed sądem powszechnym. Zarzucono liczne sprzeczności wykluczające poprawność przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz poprawność wnioskowania, w szczególności że w kontekście istoty zarzutów skargi dotyczących rażących naruszeń prawa mających wpływ na sposób rozliczenia uzyskanych bezprawnie kwot cząstkowych na łączną sumę 196 tys. - Sąd nie podjął procedury zbadania słuszności owych zarzutów strony. W zupełności błędne są konstatacje Sądu na str. 14 uzasadnienia wyroku /począwszy od wiersza 11 i n. od dołu/. c/ wbrew faktom i okolicznościom wskazanym w skardze oraz wbrew obowiązującemu prawu (potwierdzenie w postanowieniu z dnia 8.12.2016r. SO w Częstochowie) WSA błędnie uznał zasadność umorzenia postępowania egzekucyjnego .z pominięciem koniecznej weryfikacji rozliczeń w zakresie błędnych naliczeń kosztów egzekucyjnych, które wbrew twierdzeniu Sądu podlegają przepisom ustawy egzekucyjnej w administracji. d/ błędnie WSA przyjął w ślad za organem egzekucyjnym, - jakoby umorzenie postępowania egzekucyjnego według 6-ciu tytułów wykonawczych nr [...] do [...] na skutek zapłaty zobowiązań zamykało sprawę, - skoro zarzutów strony nie rozpoznano co do istoty, zaś postanowienie wpadkowe z dnia 8.12.2016r. SO w Częstochowie dotyczy właśnie m.in. błędów rozliczeniowych w zakresie kosztów egzekucyjnych dot. wszczętej bezprawnie egzekucji i odnosi się ono do wszystkich 15-tu tytułów egzekucyjnych o numerach [...] do [...], f/ wskazany w uzasadnieniu wyroku WSA – inny wyrok tegoż WSA, o sygn. akt I SA/Gl 1406/15 oraz wyrok NSA II FSK 2268/16 - nie są zdaniem skarżącego w zupełności miarodajne w sprawie niniejszej, bowiem zamieszczone tamże konstatacje orzecznicze stoją w jaskrawej sprzeczności z elementarnym poczuciem sprawiedliwości. Skarżący uzasadniał, że przedmiotowe orzeczenia mogą nosić znamiona o prawnokarnym wątku ze względu na rażące błędy naliczeń kwotowych na szkodę skarżącego. Zdaniem skarżącego w kontekście całokształtu okoliczności sprawy oraz bezprawnych naliczeń egzekucyjnych dokonanych przez komornika postanowienie z dnia 19.01.2016r. Naczelnika US w B. umarzające bezprawnie podjętą egzekucję - winno uwzględniać przestanki prawomocnego orzeczenia końcowego ze sprawy wpadkowej, zamieszczone w Postanowieniu Sądu Okręgowego w Częstochowie z dnia 8.12.2016r., sygn. akt [...]. Rozliczenie końcowe w sprawie umorzenia egzekucji wymaga prawnej formy działania, tj. wydania postanowienia (w rozumieniu ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji) i winno obejmować pełne rozliczenie bezprawia naliczeń kosztów egzekucyjnych dokonanych tak przez urząd skarbowy jak i przez komornika sądowego w sprawie [...] - w postępowaniach egzekucyjnych dotyczących tych samych bezprawnie wystawionych 15-tu tytułów z 4.01.2012r. o numerach [...] do [...]. Powołując się na powyższe skarżący wniósł o uchylenie wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji i wydanie orzeczenia uchylającego zaskarżone postanowienie Izby Skarbowej w Katowicach oraz poprzedzające je postanowienie NUS w B. - jako wydane z rażącym naruszeniem prawa i ponowne rozpoznanie sprawy przez US, w trybie przepisów ustawy egzekucyjnej, z uwzględnieniem prawomocnego postanowienia z dnia 8.12.2016r. SO w Częstochowie, syg. [...]. Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. Jak stanowi treść art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia przepisów postępowania zauważyć należy, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest kwestia umorzenia postępowania egzekucyjnego. Podnoszone natomiast zarzuty co do nieprawidłowości postępowania organu egzekucyjnego w zakresie ustalania kosztów postępowania egzekucyjnego, sposobu i wysokości naliczania odsetek nie dotyczą przedmiotu zaskarżonego postanowienia wydanego na podstawie art. 59 u.p.e.a. Zgodnie z powołanym przepisem art. 59 § 1 postępowanie egzekucyjne umarza się: 1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; 5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny; 6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego; 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu; 8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 9) na żądanie wierzyciela; 10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. Przedmiotem kontroli sądu pierwszej instancji było postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Tym samym Sąd zobligowany był, w ramach obowiązku wynikającego z art. 134 § 1 p.p.s.a. zbadać, czy zachodzi ustawowa przesłanka umorzenia postępowania. Postępowanie poddane kontroli nie rozstrzygało kwestii kosztów postępowania egzekucyjnego. Tym samym powyższe okoliczności zasadnie nie były przedmiotem analizy i oceny zarówno przez organ jak i Sąd. Podnoszone przez skarżącego w tym zakresie zastrzeżenia pozostają poza jakimkolwiek wpływem na rozstrzygnięcie sprawy co kwestii umorzenia postępowania egzekucyjnego. Powyższe uwagi dotyczą także zarzutów wskazanych w skardze jako zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 64 c § 3, § 7 u.p.e.a. Stwierdzić należy, że przepisy art. 64c § 3 i 7 u.p.e.a. nie są przepisami prawa materialnego, gdyż nie stanowią normatywnego źródła uprawnień lub obowiązków stron stosunku administracyjnoprawnego. Dotyczą procesowych reguł ponoszenia kosztów administracyjnego postępowania egzekucyjnego. To, iż mogą być one uwarunkowane zdarzeniami materialnoprawnymi nie zmienia ich charakteru (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3617/14 (dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślenia jednocześnie wymaga, że wskazywane w skardze kasacyjnej przepisy art. 64c § 3 i 7 u.p.e.a również nie znajdują zastosowania przy rozstrzyganiu co do zasadności umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wskazać natomiast jedynie można, że zgodnie a art. 64c § 6a u.p.e.a. organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o wysokości kosztów egzekucyjnych, na wniosek złożony w terminie 6 miesięcy od dnia a) wyegzekwowania wykonania obowiązku, a w przypadku wyegzekwowania obowiązku w egzekucji z nieruchomości - od dnia, w którym postanowienie o przyznaniu własności nieruchomości stało się ostateczne, b) w którym postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego stało się ostateczne; 2) wierzyciela o wysokości kosztów egzekucyjnych w terminie miesiąca od dnia doręczenia wierzycielowi ostatecznego postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne, jeżeli koszty egzekucyjne obciążają wierzyciela. Natomiast art. 64c § 7 stanowi, że organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na wniosek wierzyciela lub zobowiązanego, złożony w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych, o którym mowa w § 6a. Na postanowienie to przysługuje zażalenie. Powyższe przepisy wskazują, że ustalenia i rozliczenia kosztów, wbrew temu czego domaga się skarżący, nie następują w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega ponadto , aby uzasadnienie Sądu I instancji zawierało jakiekolwiek sprzeczności czy też zawierało nielogiczną argumentację. Wyrok Sądu I instancji odpowiada prawu. Mając powyższe na względzie skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.