III SA/Wa 720/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2017 r. sprawy ze skargi T.S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz T. S. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżący T.S.(dalej także jako "Strona" lub "Wnioskodawca") pismem z [...] sierpnia 2015 r. zwrócił się o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości niezabudowanej. Wniosek ten uzupełnił, w wykonaniu wezwania organu interpretacyjnego, pismem z 13 października 2015 r. Przedstawił następujący stan faktyczny: Skarżący jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą i w związku z tym zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT: • jako wspólnik w S. spółka jawna zarejestrowaną w KRS pod numerem [...] z główną działalnością polegającą na sprzedaży hurtowej i detalicznej samochodów osobowych i furgonetek oraz wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi; • jako wspólnik w S. spółka cywilna na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z przeważającą działalnością wydobywanie żwiru i piasku, wydobywanie gliny i kaolinu oraz prowadzi wynajem powierzchni biurowych i nośników reklamowych na własne nazwisko. Wskutek powyższego przychody z prowadzonych działalności opodatkowane są podatkiem od towarów i usług i wykazywane w rejestrach VAT. Skarżący, w 2005 r. nabył, wspólnie z żoną E. do majątku prywatnego, od osób prywatnych niezabudowane grunty orne położone w W. w dzielnicy W. Nieruchomość ta nie stanowiła majątku wykorzystywanego w wyżej wymienionych działalnościach gospodarczych i na ich potrzeby, lecz była całkowicie odrębnym wspólnym majątkiem Wnioskodawcy i jego żony. Nieruchomość nie stanowiła towaru handlowego w żadnej z prowadzonych działalności, Wnioskodawca nie ujmował w kosztach uzyskania przychodów oraz rejestrach VAT wydatków związanych z użytkowaniem przedmiotowej nieruchomości. Następnie, 15 lipca 2015 roku Wnioskodawca wspólnie z żoną E. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży działki rolnej położonej w W.w dzielnicy W .przy ul. [...] dla której Sąd Rejonowy dla W. M. XV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę Wieczystą KW numer [...] oraz [...] Wnioskodawca w piśmie z dnia 13 października 2015 r. w uzupełnieniu wniosku, przedstawił następujące informacje: 1. Nieruchomość została zakupiona w celu powiększenia majątku osobistego Wnioskodawcy i żony - jako lokata kapitału bez zamiaru dalszej odsprzedaży. W momencie zakupu Wnioskodawca nie miał sprecyzowanych celów co do wykorzystania tej nieruchomości, na pewno zamiarem nie była jej sprzedaż. Obecnie Wnioskodawca jest wraz z żoną na emeryturze, która niestety nie gwarantuje zabezpieczenia ponoszonych kosztów leczenia i utrzymania na godnym poziomie. 2. Dla przedmiotowej nieruchomości brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednakże w związku z bardzo zawiłymi przepisami dla rozwoju przedsiębiorców, niestabilnym rynkiem gospodarczym i pogarszającą się sytuacją Wnioskodawcy w prowadzonych działalnościach a bardzo korzystnym położeniem przedmiotowej nieruchomości, wystąpił z wnioskiem o warunki zabudowy dla tejże nieruchomości w dalszym ciągu bez zamiaru jej odsprzedaży, ale z myślą iż być może sam rozpocznie na tym terenie działania przynoszące dochód Wnioskodawcy, rodzinie Wnioskodawcy i krajowi. Wnioskodawca uzyskał decyzje o warunkach zabudowy: - decyzja z [...] października 2014 r. nr 433/2014 o warunkach zabudowy, ustalająca warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowo-biurowego wraz z parkingiem, pylonem reklamowym oraz dwoma szambami szczelnymi; - decyzja z [...] października 2014 r. nr-434/2014 o warunkach zabudowy, ustalająca warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego, zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie hotelu z restauracją, barem i salą konferencyjną wraz z parkingiem, pylonem reklamowym oraz trzema szambami szczelnymi; - decyzja z 14 października 2014 r.nr 435/2014 o warunkach zabudowy, ustalająca warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowego - salonu samochodowego z serwisem z częścią socjalno-biurową w tym myjnią z kioskiem obsługi, z parkingiem i pylonem reklamowym oraz dwoma szambami szczelnymi, z treści której załącznika nr 2 "Wyniki analizy zagospodarowania obszaru"' wynika, że dominująca funkcja to zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna oraz usługowa. Funkcja planowanej inwestycji stanowić będzie kontynuację zabudowy w formie budynków usługowych Nieruchomość ta, zakupiona, jak wspomniano, przez Wnioskodawcę i jego żonę w roku 2005, po jakimś czasie została ogrodzona najtańszą siatką leśną w celu zabezpieczenia jej przed niepożądanymi działaniami (wyrzucanie śmieci, nielegalna wywózka gruzu). Były to jedyne czynności jakie zostały przez Wnioskodawcę podjęte, niemające na celu podnoszenia wartości działki a jedynie zabezpieczenie przed ewentualnym wandalizmem. Poza tym Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań zmierzających do jakiegokolwiek podniesienia wartości nieruchomości. Żadne działania marketingowe nie były przez Wnioskodawcę podejmowane w celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, która to została sprzedana firmie graniczącej z przedmiotową działką i to firma zwróciła się do Wnioskodawcy z propozycją zakupu. W ciągu dziesięciu lat podczas, których Wnioskodawca był właścicielem przedmiotowej nieruchomości była ona raz jedyny udostępniona odpłatnie Fundacji na podstawie faktury VAT w roku 2013. Skarżący wniósł o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie: Czy właściwe jest, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? W ocenie Skarżącego, czynność sprzedaży przedmiotowej działki w stanie faktycznym opisanym powyżej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca powołał się na art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej jako "ustawa o VAT"), na mocy którego zwalnia się od podatku: (...) 9) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, (...). Minister Finansów organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako "Minister"), zaskarżoną interpretacją z dnia[...] listopada 2015 r. nr [...], na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 20 i 5 r.. poz. 613, dalej jako "O.p.") uznał, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione jest nieprawidłowe, ponieważ nieruchomość, która była udostępniana odpłatnie, była de facto wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej. Minister powołał się na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6 i wskazał, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającą w takim charakterze. Podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2) . Dlatego status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zdaniem Ministra, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Nie jest jedynie podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Minister zaznaczył, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że nieruchomość była udostępniona odpłatnie Fundacji na podstawie faktury. Dlatego odpłatne udostępnianie nieruchomości dotyczy jej wynajmu lub dzierżawy, a więc czynności stanowiących świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), zwanej dalej k.c. W ocenie Ministra, najem/dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Odpłatne udostępnianie nieruchomości innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wynajmującego/wydzierżawiającego' i tym samym stanowi świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. Dlatego, zdaniem Ministra, Wnioskodawca sprzedając nieruchomość nie dokona zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Natomiast przedmiotowa dostawa nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Według Ministra, nie znajdzie zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy nieruchomości. Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Oznacza to, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie korzystają tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego. Skoro Wnioskodawca uzyskał dla działki decyzję o warunkach zabudowy, to zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Minister, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. Skarżący, w skardze z 1 lutego 2016 r. zakwestionował w całości interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2015 r. o jej uchylenie oraz o zwrot kosztów postępowania według norm przypisanych. Zarzucam naruszenie prawa materialnego: - art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż jednokrotne odpłatne udostępnienie w 2013 r. na podstawie faktury nieruchomości położonej w W. w dzielnicy W. przy ul. [...]dla której S.R. dla W.M. XV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW numer [...] oraz uzyskanie dla tej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy stanowi przesłankę do uznania, iż zbycie tej nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług; - art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT - poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, polegającą na przyjęciu, że w sytuacji opisanej we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku Skarżący będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług przy sprzedaży nieruchomości położonej w W. w dzielnicy W. przy ul. [...] dla której S. R. dla W. M. XV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW numer [...]; - art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, wskutek stwierdzenia, że dochodzi do opodatkowanej dostawy towaru przez podmiot niedziałający w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez wadliwe uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe wskutek nieuwzględnienia orzecznictwa sądowego. Skarżący powołał się na dorobek prawny: orzecznictwo sądowe i piśmiennictwo. Minister, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić. Przedmiotem sporu interpretacyjnego jest zasadność uznania Skarżącego dokonującego sprzedaży gruntu, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, za podatnika VAT. Zdaniem Skarżącego, jednokrotne odpłatne udostępnienie w 2013 r. na podstawie faktury nieruchomości oraz uzyskanie dla tej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy nie stanowi przesłanki do uznania, iż zbycie tej nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Skarżący powołał się także na art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ustanawiający zwolnienie w tym podatku. Zdaniem Ministra natomiast, wykorzystywanie majątku prywatnego, zwłaszcza, jak w niniejszej sprawie – na podstawie faktury - przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Odpłatne udostępnianie nieruchomości dotyczy jej wynajmu lub dzierżawy, a więc czynności stanowiących świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), zwanej dalej k.c. Dlatego, zdaniem Ministra, Wnioskodawca sprzedając nieruchomość nie dokona zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Według Ministra, nie znajdzie zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ Skarżący uzyskał dla działki decyzję o warunkach zabudowy. Zdaniem Sądu, rację w tym sporze należy przyznać Skarżącemu. Przede wszystkim nie można zakwalifikować działalności Skarżącego polegającej tak na zbyciu nieruchomości, jak – uprzednio – na odpłatnym udostępnieniu nieruchomości w 2013 r. (dla fundacji), w zakres działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Sąd wskazuje, że nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (por. TS UE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, curia). TS UE, w wyrokach z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz E. K. i H. J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w W.(C-181/10), zastrzegł m.in., że w wypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347, s. 1), zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r. (Dz.U. UE L 384, s. 92), należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu w postępowaniach głównych podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że do prawa polskiego nie został transponowany art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10, CBOSA) oraz z dnia 10 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1668/11, CBOSA), wskazano na brak w ustawie o VAT unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy), co do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Dlatego należy zbadać, czy skarżący dokonujący sprzedaży udziału w działkach działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W orzecznictwie wskazuje się, że za kluczowe dla ustalenia charakteru działań skarżącego uznać zatem należy takie elementy, jak stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok NSA z 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1668/11, wyrok z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08, CBOSA). Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Z przedstawionego stanu faktycznego w sprawie nie wynika, by przywołane powyżej czynności (odpłatne – "jednorazowe" - udostępnienie nieruchomości na podstawie faktury, uzyskanie dla nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy oraz sprzedaż tej nieruchomości) były ze sobą powiązane w "całość" w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, były wykonywane w zamiarze "częstotliwego wykonywania czynności", ani w ramach prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej. Sąd, podejmując ocenę wyrażoną powyżej, ma na względzie fakt, że zakup spornej nieruchomości nastąpił w 2005 r., natomiast nieruchomość została udostępniona – jednokrotnie (w 2013 r.). Również okoliczności udostępnienia nieruchomości nie wskazują na "zamiar częstotliwy": z punktu widzenia podmiotu korzystającego z "udostępnienia" ważna była lokalizacja nieruchomości, na której urządzana była impreza. Korzystający (z "udostępnienia") był bowiem sąsiadem Skarżącego, natomiast zawarcie umowy było uzasadnione wyłącznie okolicznościami i ofertą złożoną przez Korzystającego, a nie zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie. Zdaniem Sądu, nie bez znaczenia dla oceny skutków prawnych przywołanego kontraktu jest to, że Skarżący, jak zadeklarował, nie dokonał żadnych nakładów na nieruchomość - ani w związku z tą umową, ani w ogóle w celu dalszego udostępniania nieruchomości w ramach przyjętego przez Ministra prowadzenia działalności gospodarczej. Także sprzedaż nieruchomość nie była wynikiem zabiegów Skarżącego, lecz propozycji firmy "graniczącej z przedmiotową działką", która sama zwróciła się z propozycją zakupu (pismo z 13 października 2015 r., k. 11 akt administracyjnych). Również fakt uzyskania przez Skarżącego "decyzji o warunkach zabudowy" nie świadczy o prowadzeniu przez Skarżącego działalności gospodarczej z wykorzystaniem tej nieruchomości, skoro nie podjął on żadnych działań w ramach tej działalności (gospodarczej), nie wspominając już o rzeczywistym uzyskaniu przychodu. Samo uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy nie jest wyrazem prowadzenia działalności gospodarczej, lecz, co najwyżej, warunkiem jej podjęcia przez Skarżącego – co jednak, jak wskazano w treści wniosku nie miało miejsca - w przyszłości. Dopiero uzbrojenie terenu i uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, a następnie – przede wszystkim - podjęcie działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia świadczą o prowadzeniu działalności gospodarczej (wyrok z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13, CBOSA). W orzecznictwie wskazuje się wprost, że nawet "zbycie kilkunastu działek o charakterze budowlanym (udziałów w takich działkach), powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług" (wyrok z 27 maja 2014 r., I FSK 774/13, CBOSA). Dopiero, jeżeli środki, jakie angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; wyrok z 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; wyrok z 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; wyrok z 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; wyrok z 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13; wyrok z 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14, CBOSA). Istotne zarazem jest, zdaniem Sądu, by przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomość, uwzględnić – czego Minister nie dopełnił - wszystkie etapy tej aktywności: także ten, czy przedmiot jej głównej działalności gospodarczej obejmuje obrót nieruchomościami. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; z 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13, CBOSA). Zdaniem Sądu, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy jest, mając na uwadze analizowany stan faktyczny sprawy, przejawem wewnętrznej działalności Skarżącego, a nie "częstotliwej" działalności "zewnętrznej", ukierunkowanej w szczególności na osiągnięcie zysku, w której występuje jako "producent, handlowiec lub usługodawca" (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), o czym świadczą zadeklarowane okoliczności nabycia i zbycia działki, rodzaj działalności podejmowanej na działce oraz – późniejsze- gospodarcze wykorzystanie przez Skarżącego wspomnianej decyzji o warunkach zabudowy. Nadto, w ocenie Sądu, Minister Finansów nie wywiódł także skutków prawnych z oświadczeń Skarżącego, z których wynika, że sporna nieruchomość nie została wprowadzona do żadnej z ewidencji związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Minister nie uwzględnił oświadczeń Skarżącego, z których wynika, że nieruchomość została zakupiona w celu powiększenia majątku osobistego, jako "lokata kapitału", bez zamiaru dalszej odsprzedaży, bez sprecyzowanych celów co do wykorzystania nieruchomości (pismo z 13 października 2015 r., k 12 akt administracyjnych, skarga do Sądu, k 33 akt sądowych). Skoro ze stanu faktycznego nie można wnosić, że jakakolwiek czynność podjęta przez Skarżącego względem nieruchomości miała charakter "częstotliwy", a deklarowany zamiar nabycia przez Skarżącego wskazuje na cel "oszczędnościowy", to wadliwym jest uznanie, że Skarżący jest w odniesieniu do tej nieruchomości podatnikiem VAT, czyli wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2. Skarżący nie występuje również w odniesieniu do tej nieruchomości jako podatnik działając w ramach prowadzonej działalności gospodarczej "S. Sp.j.", ponieważ nieruchomość ta nie tylko nie została wprowadzona do stosownych ewidencji, ale nie miała jakiegokolwiek związku z działalnością prowadzoną pod przywołaną marką. Z tych powodów, zdaniem Sądu, należało uznać, że Skarżący nie był ani podatnikiem, ani nie prowadził działalności gospodarczej z wykorzystaniem spornej nieruchomości. W konsekwencji Minister, wydając zakwestionowaną interpretację, naruszył art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT kwalifikując czynności podjęte przez Skarżącego jako działalność gospodarcza, zaś samego Skarżącego – jako podatnika VAT w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości. Sąd podziela poglądy wyrażone w powołanych przez Ministra (i w części – przez Skarżącego) orzeczeniach poglądy, lecz z uwagi na to, że dotyczyły one odrębnych stanów faktycznych i innych skarżących, nie mogły mieć one decydującego wpływu na wynik sprawy. Mając to na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 2 P.p.s.a.