III SA/Wa 796/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Góra- Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Zalewski, sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi A. W. (dawniej A. C.) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r., [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] września 2015r. wydanym na podstawie 239b § 1 pkt 2 i § 2 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p."), nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia [...] lipca 2015r. wydanej w przedmiocie określenia Skarżącej – A.W. (d. C.) zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. w wysokości 77.397 zł. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, że w sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 239b § 1 i § 2 O.p., tj. Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Natomiast jako okoliczności uprawdopodobniające, że ww. zobowiązanie nie zostanie wykonane organ ten wskazał, że wysokość zaległości podatkowej w kwocie 77.397 zł ujawniona została dopiero w wyniku wydania decyzji w dniu [...] lipca 2015r. Ponadto ujawnienie zobowiązania podatkowego nastąpiło dopiero w postępowaniu kontrolnym i podatkowym co świadczy o nierzetelnym wywiązywaniu się z obowiązków podatkowych, brak uzyskiwania dochodów przez Skarżącą w latach 2013 i 2014, o czym świadczą złożone zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT- 37 za lata 2013 i 2014, w których wykazano przychody w wysokości 0,00 zł oraz brak majątku ruchomego i nieruchomego, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy. Skarżąca w dniu 13 października 2015r. złożyła zażalenie na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w którym zarzuciła, że zaskarżone postanowienie nie spełnia podstawowego wymogu określonego w art. 217 §1 pkt 7 O.p. odnośnie wskazania stanowiska służbowego osoby je podpisującej. Kolejny zarzut zawarty w zażaleniu dotyczył naruszenia art. 239 § 2 O.p. poprzez brak uprawdopodobnienia przesłanek, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zdaniem Skarżącej stwierdzenie organu, iż obecnie nie dysponuje wystarczającymi środkami na zapłacenie zobowiązania podatkowego nie może zostać potraktowane jako uprawnione uprawdopodobnienie, iż środków takich Strona nie ma możliwości pozyskać. Zdaniem Skarżącej organ I instancji winien zbadać jakie są źródła utrzymania Strony i czy byłyby one wystarczające do pokrycia potencjalnego zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy nie zbadał również jakie działania lub inwestycje podjęła Strona w celu uzyskania odpowiednich środków na pokrycie zobowiązania podatkowego oraz nie wyjaśnił kwestii zdolności kredytowej Strony. W związku z powyższym, Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia w całości. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z przepisów art. 239b § 1 i § 2 O.p. wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch warunków, tj. wystąpienie co najmniej jednej przesłanki określonej w art. 239b § 1 O.p. oraz uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Odnosząc się do powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wystąpienie w przedmiotowej sprawie przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. jest bezsprzeczne. Z akt sprawy wynika bowiem, że Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości ujawnionych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, co zostało ustalone przez organ I instancji na podstawie informacji z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych oraz Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK). W złożonym w Urzędzie Skarbowym W. w dniu 15 września 2014r. oświadczeniu o stanie majątkowym Skarżąca nie wykazała żadnych nieruchomości, praw majątkowych lub rzeczy ruchomych. Ze znajdujących się w aktach sprawy zeznań podatkowych o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-37 za lata 2013-2014 wynika, że Skarżąca wykazała przychody w wysokości 0,00 zł. Powyższe okoliczności świadczą, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, iż organ pierwszej instancji słusznie uznał, że Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Zatem w sprawie zachodzą przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. Organ odwoławczy podkreślił, że z akt sprawy wynika również, iż wobec majątku Skarżącej prowadzone jest postępowanie egzekucyjne w stosunku do zaległości w kwocie 100 zł, których wierzycielem jest [...] Urząd Wojewódzki w W. Z powyższego wynika, iż skoro Skarżąca od grudnia 2013r. nie uregulowała należności w wysokości 100 zł to zachodzi duże prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Poza tym okoliczność toczącego się postępowania egzekucyjnego w zakresie innej należności pieniężnej w korelacji z wysokością zobowiązania podatkowego (kwota 77.397 zł) określonego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2015r. daje podstawę aby sądzić, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Dyrektor za bezpodstawny uznał zarzut naruszenia art. 239 b § 2 O.p. poprzez nie zbadanie przez organ I instancji źródeł utrzymania Strony i czy przychody uzyskiwane z tych źródeł byłyby wystarczające do pokrycia potencjalnego zobowiązania podatkowego. Podkreślił, że jak wynika z akt sprawy organ podatkowy badał sytuację finansową i źródła utrzymania Strony wskazując, iż Strona w latach 2013 -2014 nie uzyskiwała dochodów. Odnosząc się zaś do zarzutu nie wyjaśnienia przez organ I instancji kwestii zdolności kredytowej Strony Dyrektor zauważył, iż badaniem zdolności kredytowej zajmują się wyspecjalizowane instytucje finansowe, np. banki. Przy badaniu zdolności kredytowej bank przeprowadza analizę zdolności kredytowej polegającą między innymi na ustaleniu poziomu uzyskiwanych przez kredytobiorcę dochodów i ocenie ich stabilności. Niezbędne do jej przeprowadzenia są dokumenty przedstawiane przez kredytobiorcę, obrazujące jego aktualną sytuację finansową (wysokość osiąganych dochodów) w odniesieniu do warunków udzielanego kredytu. Zatem kwestia badania zdolności kredytowej Strony nie spoczywa na organie podatkowym, a zatem zarzut ten również należy uznać za bezpodstawny. Reasumując, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego uprawdopodobnił, że Skarżąca nie wykona zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009r. w wysokości 77.397zł. Ponadto Dyrektor wyjaśnił, że zaskarżone postanowienie organu I instancji zostało podpisane uprawnionego do tego pracownika. Wyjaśnił, że z przepisów O.p. wynika, że osobą upoważnioną do wydania decyzji jest podmiot pełniący funkcję organu podatkowego lub osoba działająca na podstawie upoważnienia tego organu, udzielonego na podstawie art. 143 O.p.. Konstrukcja art. 143 O.p. pozwala zatem na udzielenie pracownikowi urzędu, prawa do działania w imieniu organu. Upoważnienie musi być udzielone na piśmie i wskazywać rodzaj spraw, w których pracownicy będą mogli wydawać decyzje z upoważnienia organu. Upoważniony pracownik, nie zajmując stanowiska organu administracyjnego, pełni w granicach określonych w upoważnieniu funkcję tego organu. Przepis ten umożliwia zatem dekoncentrację uprawnień orzeczniczych na inne osoby niż osoby piastujące funkcję organów administracji. Zakres nadzoru sprawowanego przez naczelnika i jego zastępców, zakres stałych uprawnień zastępców Naczelnika do wydawania decyzji, podpisywania pism i wyrażania stanowiska w określonych sprawach określa, zgodnie z art. 5 ust. 10 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2015r. poz. 578 ze zm.) regulamin organizacyjny organu podatkowego. Zgodnie z § 28 ust. 3 Regulaminu Organizacyjnego Urzędu Skarbowego W. stanowiącego załącznik Nr 1 do Zarządzenia Nr [...]. Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2015r., Naczelnik podpisuje m.in. postanowienia. Natomiast § 22 ust. 1 pkt 1 ww. Regulaminu stanowi, że "w czasie nieobecności Naczelnika Urzędu jego obowiązki pełni Pierwszy Zastępca, a w razie nieobecności Pierwszego Zastępcy - Drugi Zastępca". W przedmiotowej sprawie zaskarżone postanowienie zostało podpisane przez działającą w zastępstwie Naczelnika Urzędu Skarbowego W., pełniącą obowiązki Pierwszego Zastępcy Naczelnika Panią H.C., której Dyrektor Izby Skarbowej w W. pismem z dnia 30 marca 2015r. powierzył z dniem 1 kwietnia 2015r. pełnienie obowiązków Zastępcy Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Natomiast zakres czynności p.o. Zastępcy Naczelnika Urzędu Skarbowego W. określono w Zakresie obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika z dnia 1 kwietnia 2015r.  W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając naruszenie art. 217 § 1 pkt 7 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu skargi, Skarżąca wskazała na fakty, które zdaniem Skarżącej potwierdzają, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2015r. zostało podpisane przez osobę nieuprawnioną: 1. Pani H.C. nie jest Zastępcą Naczelnika Urzędu Skarbowego W., lecz zajmuje pozycję, która nie została przewidziana Regulaminem Organizacyjnym Urzędu Skarbowego W., 2. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w zaskarżonym postanowieniu nie wskazał aby w czasie podpisywania postanowienia z dnia [...] września 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. był nieobecny w pracy i w ogóle nie poruszył tej kwestii, 3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w zaskarżonym postanowieniu nie wskazał aby w czasie podpisywania postanowienia z dnia [...] września 2015r. Pierwszy Zastępca Naczelnika Urzędu Skarbowego W. był nieobecny w pracy i w ogóle nie poruszył tej kwestii, 4. zakres obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika z dnia 1 kwietnia 2015r. nie jest aktem, o którym mowa w art. 5 ust. 10 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych, na które wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu, 5. w zaskarżonym postanowieniu nie wyjaśniono czy ustawa z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych zezwala aby o kwestii reprezentowania organu decydowały inne akty prawne niż regulamin organizacyjny organu podatkowego (w tym przypadku Regulamin Organizacyjny Urzędu Skarbowego W.), 6. w zaskarżonym postanowieniu nie wyjaśniono czy Regulamin Organizacyjny Urzędu Skarbowego W. dopuszcza (a jeśli dopuszcza to czy jest to prawidłowe) aby kwestię reprezentacji organu regulował zakres obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika z dnia 1 kwietnia 2015r. Podsumowując Skarżąca stwierdziła, iż umocowanie do reprezentacji jakiegokolwiek organu musi mieć swoje źródło wyraźnie przewidziane w ustawie lub przepisach wykonawczych na podstawie wyraźnie wskazanej de. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Skarga była niezasadna. Kontroli Sądu poddano postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2015 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] lipca 2015 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. Zarzuty skargi zmierzały do podważenia prawidłowości tego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego poprzez kwestionowanie spełnienia warunku z art. 217 § 1 pkt 7 O.p. Zgodnie z tym przepisem, postanowienie zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Zdaniem Skarżącej, postanowienie organu I instancji podpisała osoba nieuprawniona, bo nie można za uprawnioną uznać H.C., która złożyła podpis pod postanowieniem "w zastępstwie Naczelnika Urzędu Skarbowego W." jako "p.o. zastępcy naczelnika". Jak podkreślano w skardze, H.C.: 1) nie jest Zastępcą Naczelnika Urzędu Skarbowego W., lecz zajmuje pozycję, która nie została przewidziana Regulaminem Organizacyjnym Urzędu Skarbowego W., 2) w zaskarżonym postanowieniu nie wskazano aby w czasie podpisywania postanowienia z dnia [...] września 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. był nieobecny w pracy i Dyrektor Izby Skarbowej w ogóle nie poruszył tej kwestii, 3) nie wskazano, aby w czasie podpisywania postanowienia z dnia [...] września 2015 r. Pierwszy Zastępca Naczelnika Urzędu Skarbowego W. był nieobecny w pracy i Dyrektor w ogóle nie poruszył tej kwestii; 4) zakres obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika z dnia 1 kwietnia 2015 r. nie jest aktem, o którym mowa w art. 5 ust. 10 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych, na które wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu, 5) w zaskarżonym postanowieniu nie wyjaśniono czy ustawa z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych zezwala, aby o kwestii reprezentowania organu decydowały inne akty prawne niż regulamin organizacyjny organu podatkowego (w tym przypadku Regulamin Organizacyjny Urzędu Skarbowego W.), 6) w zaskarżonym postanowieniu nie wyjaśniono czy Regulamin Organizacyjny Urzędu Skarbowego W. dopuszcza (a jeśli dopuszcza to czy jest to prawidłowe) aby kwestię reprezentacji organu regulował zakres obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika z dnia 1 kwietnia 2015 r. Z zarzutami tymi nie zgodził się Dyrektor Izby Skarbowej, który wskazywał, że z przepisów O.p. wynika, że osobą upoważnioną do wydania decyzji jest podmiot pełniący funkcję organu podatkowego lub osoba działająca na podstawie upoważnienia tego organu, udzielonego na podstawie art. 143 O.p. Wskazano także, że zakres nadzoru sprawowanego przez naczelnika i jego zastępców, zakres stałych uprawnień zastępców Naczelnika do wydawania decyzji, podpisywania pism i wyrażania stanowiska w określonych sprawach określa, zgodnie z art. 5 ust. 10 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz. U. z 2015r. poz. 578 ze zm.) regulamin organizacyjny organu podatkowego. Zgodnie z § 28 ust. 3 Regulaminu Organizacyjnego Urzędu Skarbowego W. stanowiącego załącznik Nr 1 do Zarządzenia Nr [...]. Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 1 kwietnia 2015r., Naczelnik podpisuje m.in. postanowienia. Natomiast § 22 ust. 1 pkt 1 ww. Regulaminu stanowi, że "w czasie nieobecności Naczelnika Urzędu jego obowiązki pełni Pierwszy Zastępca, a w razie nieobecności Pierwszego Zastępcy - Drugi Zastępca". Zdaniem Dyrektora, zaskarżone zażaleniem postanowienie zostało podpisane przez osobę upoważnioną, bo działającą w zastępstwie Naczelnika Urzędu Skarbowego W., pełniącą obowiązki Pierwszego Zastępcy Naczelnika, której Dyrektor Izby Skarbowej w W. pismem z dnia 30 marca 2015r. powierzył z dniem 1 kwietnia 2015r. pełnienie obowiązków Zastępcy Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Natomiast zakres czynności p.o. Zastępcy Naczelnika Urzędu Skarbowego W. określono w Zakresie obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika z dnia 1 kwietnia 2015r. Stanowisko to, zdaniem Sądu, znajduje oparcie w przepisach prawa. Ogólna podstawa do upoważnienia osoby innej niż organ podatkowy do podpisania postanowienia wynika z art. 143 O.p. Przepis ten stanowi (według stanu na dzień wydania postanowienia I instancji), że organ podatkowy może upoważnić funkcjonariusza celnego lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń (§ 1). Upoważnienie może być udzielone również: 1) pracownikom obsługującym naczelnika urzędu skarbowego - przez naczelnika urzędu skarbowego; 2) pracownikom obsługującym dyrektora izby skarbowej - przez dyrektora izby skarbowej; 3) funkcjonariuszom celnym lub pracownikom urzędu celnego - przez naczelnika urzędu celnego; 4) funkcjonariuszom celnym lub pracownikom izby celnej - przez dyrektora izby celnej (§ 2). Upoważnienie udzielane jest w formie pisemnej (§ 3). Jak z tego wynika, upoważnienie – dla wywołania jego skutku – musi być udzielone pracownikowi kierowanej przez organ jednostki, musi obejmować upoważnienie do załatwiania spraw w imieniu organu w ustalonym w upoważnieniu zakresie i musi mieć formę pisemną. W aktach sprawy znajduje się upoważnienie nr [...] z dnia 26 października 2015 r., wydane na podstawie art. 143 § 2 O.p., udzielone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. H.C. – p.o. Zastępcy Naczelnika, do ostatecznej akceptacji określonych, wymienionych enumeratywnie, aktów i czynności organu podatkowego (k. 62 akt adm.). Obowiązywało ono w okresie 26 października – 30 czerwca 2015 r., a więc nie obejmowało okresu wydania zaskarżonego zażaleniem postanowienia ([...] września 2015 r.). To jednak nie oznacza, że postanowienie organu I instancji zostało wydane bez upoważnienia. Dla osób pełniących funkcje kierownicze w Urzędzie Skarbowym W. (w tym Zastępcy Naczelnika) przepisy prawa obowiązującego w dacie wydawania zaskarżonego zażaleniem postanowienia przewidywały samoistną, opartą na ustawie, stałą podstawę działania takich osób w ramach upoważnienia naczelnika urzędu skarbowego. Otóż jak wynika z art. 5 ust. 10 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 578), minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze zarządzenia, organizację urzędów skarbowych i izb administracji skarbowej oraz nadaje im statuty. W zarządzeniu Nr 15 Ministra Finansów z dnia 5 marca 2015 r. w sprawie organizacji urzędów i izb skarbowych oraz nadania im statutów (Dz. Urz. MF poz. 15) przewidziano, że naczelnik urzędu skarbowego wykonuje zadania m.in. przy pomocy zastępcy naczelnika urzędu skarbowego (§ 9 ust. 2). W załączniku nr 4, zatytułowanym "statut urzędu skarbowego", stanowiącym element zarządzenia nr 15, przewidziano podstawę do udzielenia zastępcom naczelnika stałych uprawnień do wydawania decyzji, podpisywania pism i wyrażania stanowisk w określonych sprawach – w regulaminie organizacyjnym urzędu skarbowego (§ 3 ust. 2 pkt 5 zarządzenia nr 15). Taki regulamin organizacyjny dla Urzędu Skarbowego W. został wydany w dniu 1 kwietnia 2015 r. (k. 55 akt adm.). Przewidziano w nim, że w czasie nieobecności Naczelnika jego obowiązki pełni Pierwszy Zastępca, a w razie jego nieobecności – Drugi Zastępca. Zwrot "jego obowiązki pełni" oznacza, że Zastępca wykonuje te zadania i czynności, które zastrzeżone są – w normalnym toku czynności – dla Naczelnika. Zakres uprawnień Zastępcy Naczelnika w ramach stałego upoważnienia do działania w imieniu Naczelnika podczas jego nieobecności obejmuje katalog wymieniony w regulaminie organizacyjnym (rozdział 8 – zakres stałych uprawnień zastępców Naczelnika), który powtórzono w "Zakresie obowiązków, odpowiedzialności i uprawnień pracownika" z dnia 1 kwietnia 2015 r. cz. IV, który H.C. przyjęła 3 kwietnia 2015 r. (k. 63-65 akt adm.). W zakres ten wchodzi m.in. ostateczna akceptacja postanowień wynikających z ustawy – Ordynacja podatkowa (pkt 7 zakresu upoważnień). Tym samym nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut skargi kwestionujący podstawę upoważnienia – H.C. działała bowiem na podstawie regulaminu organizacyjnego, z tym że jego treść w części dotyczącej upoważnień stałych została po prostu powtórzona w zakresie obowiązków. Podstawą upoważnienia był natomiast regulamin organizacyjny, a nie zakres obowiązków. Z akt sprawy wynika dalej, że 18 września 2017 r. H.O. – Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przebywała na urlopie wypoczynkowym (k.58 akt adm.). W aktach sprawy znajduje się też karta urlopowa Drugiego Zastępcy Naczelnika – B.K. H.C. była Pierwszym Zastępcą, mogła więc podpisać postanowienie w dniu [....] września 2015 r., kiedy Naczelnik przebywał na urlopie. Zarzut skargi nieomówienia tego w zaskarżonym postanowieniu nie zasługiwał na uwzględnienie, skoro stosowne dokumenty znajdują się w katach. Do pełnienia obowiązków Zastępcy Naczelnika Urzędu Skarbowego W. H.C. powołana została na podstawie art. 5 ust. 5 ustawy o urzędach i izbach skarbowych z dniem 1 kwietnia 2015 r. (akt powołania – k. 48 akt adm.). Samo to, że regulamin organizacyjny nie przewiduje stanowiska w postaci "p.o." nie oznacza, że osoby pełniącej obowiązki Zastępcy Naczelnika nie można za takową uznać. Powierzenie pełnienia obowiązków mieściło się w zakresie określonym w art. 5 ust. 5 ustawy o urzędach i izbach skarbowych – i takie powołanie H.C. otrzymała. W świetle prawa była więc ona Zastępcą Naczelnika Urzędu Skarbowego W., o którym mowa w regulaminie organizacyjnym. Wszystko to sprawia, że dnia 18 września 2015 r. H.C. mogła – w zastępstwie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – jako pełniąca obowiązki Zastępcy tego Naczelnika – podpisać postanowienie skierowane do Skarżącej, bo była do tego upoważniona. Upoważnienie miało charakter stałego uprawnienia do działania w imieniu Naczelnika w okresach jego nieobecności w pracy, stąd nie wymagało osobnego upoważnienia na podstawie art. 143 O.p. Takiego upoważnienia na podstawie art. 143 O.p. wymagały natomiast czynności wykonywane w czasie obecności Naczelnika w pracy – i tego tylko dotyczyć mogło upoważnienie z dnia 26 października 2015 r. Upoważnienie stałe dla H.C. (do działania jako Zastępca w imieniu Naczelnika, w tym do podpisania zaskarżonego postanowienia) miało podstawę w ustawie (ustawa o urzędach i izbach skarbowych). Dlatego niezasadne były zarzuty skargi wskazujące na naruszenie art. 217 § 1 pkt 7 O.p. Sąd nie dopatrzył się też wadliwości zaskarżonego postanowienia w pozostałym zakresie – nie kwestionowanym w skardze. Zgodnie z art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Przepis powyższy stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (§ 2). Rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia(§ 3). Na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności służy zażalenie. Wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania decyzji (§ 4). Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie skraca terminu płatności, wynikającego z decyzji lub przepisu prawa (§ 5). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 o.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 o.p. wystarczy uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia (zob. np. wyroki NSA z dnia 25 marca 2014 r. I GSK 834/12, z dnia 3 kwietnia 2014 r. I FSK 607/13, CBOSA). Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie organy udowodniły, że zachodzą przesłanki nadania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2015 r. rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 239b § 1 O.p.), uprawdopodabniając jednocześnie, że zobowiązanie podatkowe wynikające z tej decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 1 O.p.). Jak wynika z akt sprawy, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2015 r. (k. 30 akt adm.), której rygor nadano, określała zobowiązanie podatkowe na kwotę 77.397 zł. Organy wykazały, że spełniona została przesłanka z pkt 2 art. 239b § 1 O.p., bo Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Otóż organ I instancji ustalił tę okoliczność na podstawie informacji z Centralnej Bazy Dany Ksiąg Wieczystych i Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, a sama Skarżąca w oświadczeniu o stanie majątkowym z 15 września 2014 r. nie wykazała żadnego majątku ruchomego bądź nieruchomego (k. 9 akt adm.). Ustalenia te Sąd uznał za prawidłowe i stwierdził, że w istocie Skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia. Biorąc pod uwagę fakt nieosiągania żadnych dochodów przez Skarżącą (zeznania PIT-37 za lata 2013 i 2014), przy kwocie należności objętej decyzją (77.397 zł), należało uznać za wysoce prawdopodobne, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Biorąc to wszystko pod uwagę Sąd stwierdził, że istniały podstawy do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Organy udowodniły bowiem zaistnienie ku temu przesłanek uprawdopodabniając jednocześnie, że zobowiązanie objęte decyzją nie zostanie wykonane. Z tych powodów skargę jako niezasadną należało oddalić (art. 151 p.p.s.a.).