I SA/Po 1487/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu [...] r. sprawy ze skargi B. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec małżonków R. S. i B. S. na podstawie własnych tytułów wykonawczych, w tym m.in. o nr [...] z dnia 13 marca 2013 r. obejmującego wynikające z deklaracji zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Zawiadomieniem z dnia 20 marca 2013 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie R. S. u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą - P. W.. Zawiadomienie o zajęciu doręczono pracodawcy, jak i zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu 22 marca 2013 r. Na podstawie pozostałych tytułów wykonawczych o nr [...] z dnia [...] r. i o nr [...] z dnia [...] r., organ egzekucyjny skierował zawiadomienie z dnia 8 lipca 2013 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie B. S. u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą - H. C.. Zawiadomienie to doręczono pracodawcy w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm. - w skropcie: "K.p.a."), w dniu 24 lipca 2013 r. Odpis zawiadomienia wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych, skierowano zaś do R. S. i doręczono w dniu 12 lipca 2013 r. Wnioskiem z dnia 14 listopada 2013 r., uzupełnionym w dniu 9 grudnia 2013 r., B. S., reprezentowana przez pełnomocnika, wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 13 marca 2013 r. o nr [...] W argumentacji wniosku zobowiązana podniosła, że objęte tytułem wykonawczym zobowiązanie uległo przedawnieniu, a także, że tytuł ten został wystawiony przez wierzyciela niezasadnie, gdyż ona nie była zobowiązaną z tytułu zaległości podatkowych swego męża zgodnie z jego oświadczeniem z dnia 29 grudnia 2012 r. o rezygnacji z preferencyjnego wspólnego rozliczenia podatkowego z współmałżonkiem za 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowienie to, na skutek uwzględnienia zażalenia zobowiązanej, zostało uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...], [...] i [...] Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uwzględniając skargę B. S., wyrokiem z dnia 18 marca 2015 r., o sygn. akt I SA/Po 922/14, uchylił powyższe postanowienia organów obu instancji. W motywach orzeczenia Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ egzekucyjny winien dokonać jej analizy pod kątem statusu B. S., jako zobowiązanej w rozumieniu art. 1a pkt 20 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu administracyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm. - w skrócie: "u.p.e.a."). Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie własnego tytułu wykonawczego o nr [...] W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że zobowiązanie objęte ww. tytułem wykonawczym nie uległo przedawnieniu. Po nieefektywnym przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuł wykonawczy [...] (postępowanie to zostało umorzone w trybie art. 59 § 2 u.p.e.a.), w dniu 13 marca 2013 r. wierzyciel ponownie wystawił tytuł wykonawczy o nr [...], w którym jako zobowiązanych wskazał małżeństwo, a w części N tytułu wykonawczego wskazał B. S. jako osobę solidarnie zobowiązaną wraz z R. S. za zobowiązanie podatkowe. Na podstawie tego tytułu organ egzekucyjny zastosował w dniu 20 marca 2013 r. środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanego R. S.. Zawiadomienie o zajęciu doręczono pracodawcy zobowiązanego oraz zobowiązanemu - wraz z odpisem tytułu wykonawczego - w dniu 22 marca 2013 r. Zdaniem organu, termin płatności zobowiązania za 2007 r. został więc przerwany, na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - w skrócie: "O.p."), a po jego przerwaniu biegnie on na nowo od dnia 23 marca 2013 r. Podkreślono przy tym, że fakt nie doręczenia B. S. odpisu tytułu wykonawczego nie może stanowić przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego, skoro postępowanie to zostało skutecznie wszczęte w stosunku do R. S.. Odnosząc się do kwestii złożenia przez R. S. oświadczenia z dnia 29 grudnia 2012 r. o rezygnacji ze wspólnego rozliczenia z małżonką dochodów za lata 2006 i 2007, organ egzekucyjny wskazał, że zobowiązanie podatkowe, na które wystawiono przedmiotowy tytuł wykonawczy wynika ze złożonego zeznania PIT-36 za 2007 r., w którym małżonkowie wybrali wspólne rozliczenie dochodów. Zmiana tego oświadczenia w powyższym zakresie była możliwa tylko do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, natomiast oświadczenie (lub jego zmiana) złożone po tej dacie, nie wywołuje skutków prawnych, o czym poinformowano R. S. pismem z dnia 12 lutego 2013 r. Uwzględniając powyższe, organ stwierdził, że małżonkowie stali się solidarnymi zobowiązanymi z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., skutkiem czego stanowili oni jedną stronę postępowania i każdy z nich był uprawniony do działania w imieniu obojga. Za niezasadny uznano także zarzut braku doręczenia upomnienia w zakresie należności objętej tytułem wykonawczym nr [...] (poprzednio nr [...]) zobowiązanej, albowiem upomnienie obejmujące rzeczone zobowiązanie zostało doręczone R. i B. S. w dniu 13 sierpnia 2008 r. W zażaleniu z dnia [...] r. B. S. wniosła o uchylenie powyższego postanowienia i umorzenia postępowania egzekucyjnego. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 70 § 4 O.p., art. 40 i art. 28 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. i art. 92 § 3 O.p., art. 6, art. 7 i art. 77 K.p.a., art. 59 § 1 u.p.e.a., a także błędy w ustaleniach faktycznych. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] r., nr [...], i umorzył w całości wszczęte wnioskiem B. S. z dnia 14 listopada 2013 r. postępowanie I instancji w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. W wyniku uwzględnienia skargi wniesionej przez B. S. WSA w Poznaniu wyrokiem z dnia 31 marca 2016 r., o sygn. akt I SA/Po 2153/15, uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd uznał za błędne stanowisko organu, zgodnie z którym B. S. nie posiada w sprawie statusu zobowiązanej. Zdaniem Sądu o możności bycia zobowiązanym rozstrzygają przepisy materialnego prawa administracyjnego, a skoro skarżąca wspólnie z mężem złożyli deklarację podatkową, w której skorzystali z możliwości łącznego opodatkowania dochodów za 2007 r., to oboje byli zobowiązanymi z tytułu tego podatku za 2007 r., a ich statusu nie zmieniło oświadczenie złożone w 2013 r. przez R. S. o rezygnacji z preferencyjnego, wspólnego z żoną rozliczenia, gdyż przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm. - w skrócie: "ustawa o PDOF") nie przewidują wycofania złożonej deklaracji podatkowej i dokonywania wyboru innego sposobu opodatkowania po upływie terminu określonego w art. 45 ust. 1 tej ustawy. Wobec tego Sąd uznał, że skarżąca (jako zobowiązana) posiada legitymację do żądania wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego o nr [...] i to mimo tego, że w tytule tym jako zobowiązany figuruje R. S., a dane B. S. zamieszczono w części "Dane identyfikacyjne współmałżonka". W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Dyrektor Izby Skarbowej, uwzględniając wytyczne zawarte w powyższym wyroku WSA w Poznaniu, postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] r., nr [...] W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie zaszły przesłanki z art. 59 § 1 pkt 2 i 7 u.p.e.a., na które powołała się zobowiązana we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, tj. przedawnienie zobowiązania oraz brak uprzedniego doręczenia upomnienia. W tym kontekście podniesiono, że przerwanie biegu terminu przedawnienia wynikającego z deklaracji zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., objętego tytułem wykonawczym o nr [...] wystawionym na obojga małżonków (poprzednio nr [...]), nastąpiło z dniem 22 marca 2013 r. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanego R. S. u pracodawcy - P. W., o którym podatnik został powiadomiony również w ww. dacie (odbiór zawiadomienia o zajęciu). Zastosowanie tego środka egzekucyjnego spowodowało skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia i ponowne rozpoczęcie biegu terminu od dnia 23 marca 2013 r., a w związku z tym ww. zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. W zakresie drugiej z podniesionych we wniosku przesłanek wskazano, że małżonkowie wspólnie opodatkowani ponoszą odpowiedzialność solidarną za zobowiązania podatkowe. Odpowiedzialność ta charakteryzuje się tym, że zobowiązanie podatkowe ciąży tylko na podatniku, a nie solidarnie na podatniku i osobie trzeciej. Jednocześnie zaznaczono, że konsekwencją dobrowolnego skorzystania z możliwości wspólnego opodatkowania się małżonków jest konieczność uznania, że dla przerwania względnie zawieszenia biegu terminu przedawnienia takiego zobowiązania, nie jest konieczne wystąpienie tych okoliczności łącznie wobec obojga opodatkowanych w ten sposób małżonków. Ponadto podkreślono, że skoro oboje małżonkowie są podatnikami opodatkowanymi łącznie, to są oni jedną stroną postępowania i ciąży na nich jedno zobowiązanie podatkowe, a zatem doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego jednemu z nich ma skutek względem obojga. Z powyższego organ II instancji wywiódł, że poprzez doręczenie odpisu tytułu wykonawczego jednemu z małżonków prawidłowo wszczęto egzekucję administracyjną w stosunku do obojga małżonków. Zaakcentowano przy tym, że na zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., objętą tytułem wykonawczym o nr [...], wystawione zostało na oboje małżonków w dniu 8 sierpnia 2008 r. upomnienie nr UP [...], a przesyłka zawierająca ten dokument - zaadresowana do obojga małżonków - odebrana została przez R. S. w dniu 13 sierpnia 2008 r. W przekonaniu organu odwoławczego, wierzyciel nie miał obowiązku wysyłania odrębnego upomnienia B. S.. Ponadto organ II instancji zwrócił uwagę, że wyrokiem z dnia 31 marca 2016 r., o sygn. akt I SA/Po 2153/15, WSA w Poznaniu przesądził, iż B. S. jest zobowiązaną z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. wynikającego z deklaracji podatkowej złożonej wspólnie z mężem, albowiem oświadczenie jej męża z dnia 29 grudnia 2012 r. o rezygnacji z preferencyjnego wspólnego rozliczenia podatkowego z współmałżonkiem za 2007 r., jako wniesione po upływie terminu określonego w art. 45 ust. 1 ustawy o PDOF, nie mogło wywołać zamierzonego skutku prawnego. W skardze z dnia [...] r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu B. S., reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: 1. art. 30 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r., Nr 108, poz. 486 ze zm. - w skrócie: "u.z.p.") oraz art. 70 § 1 i § 4 O.p. poprzez przyjęcie, że zawiadomienie podatnika o czynności egzekucyjnej lub o zastosowaniu środka egzekucyjnego, skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia również względem współodpowiedzialnych solidarnie podatników; 2. art. 366 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2017, poz. 459 ze zm. - w skrócie: "K.c."), w szczególności art 372 K.c. w zw. z art. 91 O.p., poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że przerwanie biegu przedawnienia w stosunku do jednego z dłużników solidarnych ma skutek względem pozostałych 3. art. 208 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i nieumorzenie postępowania pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego i podniesienia przez skarżącego zarzutu w tym przedmiocie; 4. art. 122 i art. 187 O.p. polegające na niedokładnym wyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy, co miało wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia poprzez niedostateczne ustalenie, czy w istocie zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego zostało doręczone R. S., błędne ustalenie iż upomnienie zostało doręczone skarżącej w wyniku błędnego ustalenia, że stanowi ona z zobowiązanym R. S. jedną stronę postępowania; 5. art. 40 i art. 28 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. i art. 92 § 3 O.p. polegające na błędnym ustaleniu, że w postępowaniu egzekucyjnym małżonkowie R. i B. S. są jedną stroną postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i skutkowało brakiem wysłania upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego skarżącej, gdyż organ błędnie ustalił, iż do doręczeń upomnienia dotyczącego zobowiązania podatkowego stosuje się przepisy O.p., podczas gdy art. 18 u.p.e.a. zawiera odesłanie do przepisów K.p.a. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym akcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów i treści skargi, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu egzekucyjnego w kwestii odmowy umorzenia prowadzonego względem skarżącej postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę umorzenia skarżąca wskazała art. 59 §1 pkt 2 i pkt 7 u.p.e.a., powołując się na fakt wygaśnięcia egzekwowanych zaległości podatkowych na skutek upływu terminu przedawnienia oraz brak uprzedniego doręczenia skarżącej upomnienia. Ponadto skarżąca konsekwentnie kwestionuje ciążące na niej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok, a swoje stanowisko w tym zakresie wiąże z prawną skutecznością złożenia przez jej małżonka R. S. oświadczenia o rezygnacji ze wspólnego opodatkowania oraz dokonaniem przez niego stosownej korekty zeznania podatkowego. Na wstępie należy wyjaśnić, że istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Celem tej instytucji jest zakończenie postępowania egzekucyjnego, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku, wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza więc, że nie jest realizowany jego cel. Zaznaczyć także należy, że umorzenie wiąże się z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi jego dalsze prowadzenie i może nastąpić w każdym jego stadium. Umorzenie postępowania egzekucyjnego może być obligatoryjne lub fakultatywne. W pierwszym przypadku musi się ziścić którakolwiek z przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem postępowanie egzekucyjne umarza się: 1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; 5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny; 6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego; 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu; 8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 9) na żądanie wierzyciela; 10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. W przypadkach, o których mowa w art. 59 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 3 u.p.e.a.). Należy także zaznaczyć, że umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić na wniosek wierzyciela, z urzędu, a także na skutek inicjatywy zobowiązanego. W związku z tym należy wskazać, że organ egzekucyjny umarza postępowanie egzekucyjne, jeśli uzyska informację z jakiegokolwiek źródła o przyczynach uzasadniających umorzenie. Wystąpienie przesłanek stanowiących podstawę umorzenia postępowania obliguje zawsze do takiego zakończenia postępowania egzekucyjnego, bez względu na to czy zostaną one stwierdzone z urzędu, czy też wyjdą na jaw w wyniku zgłoszonych zarzutów, czy wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 1999 r., sygn. akt III SA 7105/98, LEX nr 46237). Przystępując do rozpoznania skargi Sąd miał przede wszystkim na uwadze wyniki powołanych przez organ odwoławczy uprzednich sądowych kontroli, zainicjowanych przez skarżącą. Przypomnieć zatem należy, że postępowanie egzekucyjne prowadzone było przeciwko skarżącej i jej mężowi na podstawie trzech tytułów wykonawczych. Przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest zasadność odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego i prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 13 marca 2013 r. obejmującego wynikające z deklaracji podatkowej zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Ponadto postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie dwóch później wystawionych tytułów wykonawczych - nr [...] i nr [...] (oba z dnia [...] r.), przy czym podstawę wystawienia tych tytułów stanowiły wymienione w zaskarżonej decyzji ostateczne decyzje wydane wobec R. S. (należności z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych). Kwestie związane z zasadnością wniosku skarżącej o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie dwóch ostatnich tytułów zostały prawomocnie rozstrzygnięte przez tut. Sąd w wyrokach: z dnia 10 marca 2015 r. (I SA/Po 922/14) i z dnia 31 marca 2016 r. (I SA/Po 2062/15). Z kolei status skarżącej i jej uprawnienie do złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie pierwszego z ww. tytułów badał tut. Sąd w sprawie o sygn. akt I SA/Po 2153/15 (wyrok z dnia 31 marca 2016 r.; powołane wyroki dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze powyższe orzeczenia Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę miał na względzie zasadę związania sądu i organów egzekucyjnych, o której mowa w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm., w skrócie: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że jakkolwiek decydujący wpływ na postępowanie administracyjne i wydane w nim rozstrzygnięcie ma sentencja orzeczenia sądu administracyjnego, to związanie organu administracji publicznej dokonaną oceną prawną wypływa wprost z uzasadnienia orzeczenia sądu, w którym ta ocena została zawarta. Ponownie rozpatrując sprawę organ administracyjny powinien zastosować się nie tylko do tej oceny, która legła u podstaw wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego, ale także oceny prawnej, która w kontekście zarzutów skargi i dokonanej kontroli legalności uznawała działania organu administracji za zgodne z prawem. Z kolei związanie sądu administracyjnego przyjętą oceną prawną oznacza natomiast, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie, nawet wówczas, gdy nie podziela wyrażonych w tym wyroku ocen (wyrok NSA z dnia 14 lutego 2014 r., II FSK 592/12, LEX nr 1450330). Odstępstwo od zasady wyrażonej w art. 153 P.p.s.a. może dotyczyć tylko dwóch sytuacji. Pierwsza z nich związana jest z ewentualną zmianą stanu faktycznego, gdy w trakcie ponownego rozpatrywania sprawy organ stwierdzi, że stan faktyczny uległ zasadniczej zmianie i jest odmienny od przyjętego przez sąd, natomiast drugi z przypadków utraty mocy wiążącej oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku sądu to zmiana stanu prawnego po wydaniu orzeczenia przez sąd (wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2013 r., I OSK 1790/11, LEX nr 1336324). Ponadto podkreślić należy, że kwestie będące przedmiotem rozstrzygnięć w powołanych wyżej postępowaniach sądowych nie mogą być przedmiotem ponownego rozważania w niniejszym postępowaniu. Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 P.p.s.a. w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu (por. wyrok NSA z dnia 15 czerwca 2016 r., II FSK 1480/14, LEX nr 2082877). Uwzględniając powyższe odwołać należy się do stanowiska tut. Sądu rozstrzygającego sprawę o sygn. akt I SA/Po 2153/15, który uznał za błędne stanowisko organu, zgodnie z którym B. S. nie posiada w sprawie statusu zobowiązanej. Zdaniem Sądu o możności bycia zobowiązanym rozstrzygają przepisy materialnego prawa administracyjnego, a skoro skarżąca wspólnie z mężem złożyli deklarację podatkową, w której skorzystali z możliwości łącznego opodatkowania dochodów za 2007 r., to oboje byli zobowiązanymi z tytułu tego podatku za 2007 r., a ich statusu nie zmieniło oświadczenie złożone w 2013 r. przez R. S. o rezygnacji z preferencyjnego, wspólnego z żoną rozliczenia, gdyż przepisy ustawy o PDOF nie przewidują wycofania złożonej deklaracji podatkowej i dokonywania wyboru innego sposobu opodatkowania po upływie terminu określonego w art. 45 ust. 1 tej ustawy. Wobec tego Sąd uznał, że skarżąca (jako zobowiązana) posiada legitymację do żądania wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego o nr [...] i to mimo tego, że w tytule tym jako zobowiązany figuruje R. S., a dane B. S. zamieszczono w części "Dane identyfikacyjne współmałżonka". Na marginesie dodać należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyznaje się małżonkowi zobowiązanego także legitymację do złożenia zarzutów egzekucyjnych, w przypadku skierowania egzekucji do majątku wspólnego, a przeszkodą do uznania tej legitymacji nie może być literalna wykładnia art. 1a pkt 20 u.p.e.a (wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., II GSK 1183/15, LEX nr 2228021). Uznając moc wiążącą wyroku wydanego w sprawie o sygn. akt I SA/Po 2153/15, Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę badał zasadność powołanych przez skarżącą podstaw uzasadniających – jej zdaniem – umorzenie postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu, organ egzekucyjny zasadnie odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, a organ odwoławczy rozpoznając zażalenie, zasadnie odmówił jego uwzględnienia. Oba organy nie naruszyły przy tym powołanych przez skarżącą przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego. Podnosząc zarzut przedawnienia zobowiązania, skarżąca kwestionuje prawną skuteczność przerwania biegu terminu przedawnienia przez zastosowanie środka egzekucyjnego (art. 70 § 4 O.p.). W szczególności skarżąca wywodzi swoje stanowisko z bezspornego faktu doręczenia zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia tylko R. S.. Zdaniem Sądu, organ II instancji odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych trafnie zwrócił uwagę na zagadnienie statusu małżonków wspólnie opodatkowanych, zarówno w kontekście ich solidarnej odpowiedzialności (art. 92 § 3 O.p.) jak również ich statusu jako jednej strony postępowania, na której ciąży jedno zobowiązanie podatkowe. Poza powołanymi przez organ odwoławczy judykatami, w kwestii skuteczności doręczeń przesyłek warto powołać także pogląd NSA, według którego, wspólnie opodatkowani małżonkowie są jedną stroną postępowania podatkowego i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. W toku postępowania podatkowego małżonkowie są zatem traktowani jak jeden podmiot (jedna strona postępowania), co skutkuje np. wydaniem jednej decyzji podatkowej na imię obojga małżonków oraz kierowaniem adresowanej do nich wspólnie korespondencji, bez konieczności odrębnego doręczania tej samej przesyłki każdemu z małżonków. W takim przypadku wystarczające jest bowiem, aby pismo doręczono tylko jednemu z małżonków (wyrok NSA z dnia 21 marca 2013 r., II FSK 1418/11, LEX nr 1340055). W ocenie Sądu nie ma uzasadnionych podstaw normatywnych, aby odmienne zasady stosować przy doręczaniach w postępowaniu egzekucyjnym, skierowanym do majątku wspólnego małżonków, prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przeciwko obojgu małżonkom. Słusznie zatem organ odwoławczy wywiódł, że doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego jednemu z małżonków, ma skutek względem obojga. Prawidłowa jest zatem ocena organów, że w sprawie doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p. Zawarty w skardze zarzut naruszenia tego przepisu w powiązaniu z powołanym przez skarżącą zarzutem naruszenia art. 366 k.c., art. 372 k.c. w związku z art. 91 O.p., uznać należy za niezasadny. Podobnie należy odnieść się do spornej kwestii skuteczności doręczenia upomnienia, na braku którego skarżąca opiera drugą podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a.).Upomnienie nr UP [...] z dnia 8 sierpnia 2008 r., skierowane do R. S. i skarżącej, zostało doręczone R. S. w dniu 13 sierpnia 2008 r. Zasadnie organ egzekucyjny uznał, że także wobec skarżącej spełniony został wymóg, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., a zatem wszczęcie i prowadzenie egzekucji także wobec skarżącej było dopuszczalne. Zdaniem Sądu, organ egzekucyjny dysponował wystarczającym materiałem dowodowym pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy i wbrew zarzutowi skargi wyjaśnił oraz uwzględnił wszystkie istotne w sprawie okoliczności faktyczne. W związku z tym zawarte w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie. W szczególności podstawą umorzenia postępowania egzekucyjnego nie mógł być art. 208 § 1 O.p., który w tym postępowaniu w ogóle nie znajduje zastosowania. W tym stanie rzeczy, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku, na podstawie art. 151 oraz art. 119 i art. 120 P.p.s.a.