I SA/Po 2153/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Dominik Mączyński po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 31 marca 2016 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania z wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej [...] kwotę [...] zł ( [...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych wystawionych na małżonków RS oraz BS: nr [...] z dnia [...] - tytuł obejmujący wynikające z deklaracji należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r., nr [...] z dnia [...] - tytuł obejmujący wynikające z decyzji nr [...] należności z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od 5/2006 do 8/2006, nr [...] z dnia [...] - tytuł obejmujący wynikające z decyzji nr [...] należności z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące 9/2006, 11/2006, 12/2006. Na podstawie pierwszego z wymienionych tytułów wykonawczych, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] nr [...] dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie RS u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą - PW. Przedmiotowe zawiadomienie o zajęciu doręczono pracodawcy, jak również zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu [...]. Na podstawie pozostałych tytułów wykonawczych organ egzekucyjny skierował zawiadomienie z dnia [...] nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie BS u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą - HC. Powyższe zawiadomienie doręczono pracodawcy w trybie art. 44 kpa, w dniu [...]. Odpis zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych, skierowano zaś do RS i doręczono w dniu [...]. W toku postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny skierował do A zawiadomienie z dnia [...] nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. Powyższe zawiadomienie doręczono bankowi w dniu [...]. Odpis zawiadomienia skierowano natomiast do BS i doręczono w dniu [...]. W dniu [...] do Urzędu Skarbowego wpłynęło pismo BS, stanowiące zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. BS zarzuciła przedawnienie obowiązku wynikającego z w/w tytułów wykonawczych nr [...], wydanie tytułu wykonawczego pomimo nieistnienia obowiązku oraz brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia. W uzasadnieniu pisma przytoczyła m.in. fragment wyroku WSA w Białymstoku I SA/BK 199/06, z którego wynika, że aby bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ przerwaniu, zarówno zastosowanie środka egzekucyjnego, jak i zawiadomienie o tym podatnika, muszą nastąpić przed upływem terminu przedawnienia. Podniosła, że o fakcie prowadzenia postępowania egzekucyjnego dowiedziała się dopiero w dniu [...] z zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego z dnia [...]. Wobec tego egzekwowane roszczenia się przedawniły, gdyż tytuły wykonawcze zostały wystawione w [...], tj. po upływie terminu przedawnienia zobowiązań. Wskazała również, że tytuł wykonawczy został wystawiony niezasadnie, gdyż zgodnie z oświadczeniem jej męża z dnia [...], nie jest ona obowiązana z tytułu jego zaległości podatkowych. Podniosła, że egzekucja została wszczęta bez wymaganego prawem uprzedniego doręczenia upomnienia. Do pisma załączyła kopię potwierdzenia złożenia w Urzędzie w dniu [...] korekt zeznań rocznych PIT-36 za lata [...] oraz oświadczenia RS, stanowiącego wyjaśnienie do złożenia w/w korekt, w którym podatnik poinformował, iż rezygnuje z preferencyjnego, wspólnego z żoną rozliczenia i z tego powodu składa korekty. Pismem z dnia [...], w związku z wezwaniem organu egzekucyjnego z dnia [...], BS zmieniła zakres żądania i wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 upea. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ egzekucyjny wskazał, że należności egzekwowane na podstawie w/w tytułów wykonawczych nie uległy przedawnieniu. Przedmiotowe postanowienie organu egzekucyjnego, zostało w wyniku złożonego przez stronę zażalenia uchylone w całości postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...], a sprawa przekazana została organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W wyniku ponownego rozpatrzenia wniosku BS o umorzenie postępowania egzekucyjnego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] wydał postanowienie nr [...] odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...]. Na powyższe postanowienie BS wniosła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Na skutek wniesienia przez BS skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wyrokiem z dnia [...] sygn. akt [...] powyższe postanowienia organów pierwszej i drugiej instancji zostały uchylone. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarżąca BS na gruncie rozpatrywanej sprawy nie posiadała statusu zobowiązanej w rozumieniu art. 1 a pkt 20 upea. Sąd wyjaśnił jednocześnie, że jeżeli w jakimkolwiek przepisie upea bądź aktów wykonawczych do ustawy użyto wyrazu "zobowiązany", to dokonując interpretacji tego przepisu, interpretator musi nadać mu znaczenie nadane definicją legalną zawartą w powyższym przepisie. Sąd wskazał, że odpowiedzialność małżonka podatnika z mocy art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej ogranicza się do odpowiedzialności z majątku wspólnego za długi współmałżonka. Małżonek ten nie staje się jednak z mocy tego przepisu odpowiedzialnym za zobowiązanie podatkowe czy zobowiązanie z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej, wobec czego nie jest on zobowiązanym w rozumieniu art. 1 a pkt 20 upea. Sąd zaznaczył, że przepis art. 27c upea wyraźnie rozróżnia zobowiązanego i jego małżonka. Podkreślił przy tym, że każde prowadzenie egzekucji przeciwko podatnikowi z majątku wspólnego wymaga wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków. Sąd stwierdził, że z akt sprawy nie wynika, aby tytuł wykonawczy wystawiony został na oboje małżonków, co oznacza, że egzekucja przeciwko skarżącej została wszczęta z naruszeniem art. 27c upea. Według Sądu, znajdujące się w aktach tytuły wykonawcze wystawione zostały na zobowiązanego RS. Sąd skonstatował, że egzekucja, w ramach której złożony został wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych, zmierzała do przymusowej realizacji zobowiązania z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych określonych decyzją z dnia [...], które ciążyło wyłącznie na małżonku skarżącej - RS, wobec czego w omawianym przypadku on był zobowiązanym w rozumieniu art. 1a pkt 20 upea. Sąd wyjaśnił, że jeśli nawet przepis art. 27c upea, w części dotyczącej określenia zakresu prowadzonej egzekucji (zarówno majątek wspólny zobowiązanego i jego małżonka, jak i ich majątki odrębne), może skłaniać do odmiennego wniosku, to jednak w części odnoszącej się do określenia podmiotów, które przepis ten obejmuje (wyraźne zróżnicowanie zobowiązanego i jego małżonka, nie będącego zobowiązanym), jego brzmienie może być podstawą do przyjęcia zapatrywania, że ma on zastosowanie właśnie wtedy, gdy egzekucja obejmuje jedynie majątek odrębny zobowiązanego oraz majątek wspólny zobowiązanego i jego małżonka, z pominięciem majątku odrębnego małżonka zobowiązanego. Sąd podkreślił, że gdy prowadzona egzekucja dotyczy majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka (odpowiadającego majątkiem wspólnym na zasadzie art. 29 Ordynacji podatkowej) tytuł wykonawczy winien być wystawiony przeciwko obojgu małżonkom. Z powyższych względów, zdaniem Sądu, skarżąca na gruncie rozpatrywanej sprawy nie ma statusu zobowiązanej. Wobec tego Sąd wskazał, by, rozpoznając ponownie sprawę, organ dokonał jej analizy pod kątem statusu skarżącej. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał: postanowienie nr [...], w drodze którego odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr [...], postanowienie nr [...], w drodze którego odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] z uwagi na wniesienie żądania przez osobę niebędącą stroną postępowania. W.w postanowienia zostały doręczone pełnomocnikowi BSp w dniu [...] r. Pismami z dnia [...] BS wniosła zażalenia na powyższe postanowienia organu egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...]. BS zaskarżyła w/w postanowienie organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarga na to postanowienie została rozpoznana w sprawie [...]. W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie nr [...], w drodze którego uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] i umorzył w całości wszczęte wnioskiem BS z dnia [...] (uzupełnionym w dniu [...]) postępowanie pierwszej instancji w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Organ odwoławczy stwierdził, że brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozpoznania w/w wniosku. BS pismem z dnia [...] wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...]. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a i pkt c w części dotyczącej umorzenia w całości wszczętego wnioskiem z dnia [...] (uzupełnionym w dniu [...]) postępowania pierwszej instancji oraz uchylenie w całości poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego na podstawie art. 135 P.p.s.a., o zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw zgodnie z art. 200 P.p.s.a. lub na podstawie art. 201 § 1 P.p.s.a. Skarżąca wniosła również o dokonanie przez organ autokontroli na podstawie art. 54 § 3 P.p.s.a. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła: I. naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 6, art. 7 oraz art. 77 kpa poprzez działanie przez organ z naruszeniem zasady działania na podstawie przepisów prawa, z naruszeniem obowiązku podejmowania przez organ również z urzędu czynności mając na względzie interes obywateli; - art. 7 kpa wyrażającego zasadę prawdy obiektywnej poprzez pominięcie przy wydaniu decyzji zastrzeżeń i wyjaśnień składanych przez skarżącą w toku postępowania, gdyż w uzasadnieniu postanowienia brak jest pełnego odniesienia się do zarzutów zgłoszonych przez skarżącą, co miało istotny wpływ na treść postanowienia, gdyż nie zostały one uwzględnione; - art. 28 kpa w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez jego niezastosowanie i błędne ustalenie, że skarżąca nie jest stroną postępowania; - naruszenie prawa procesowego tj. art. 138 § 2 kpa w zw. z art. 144 kpa poprzez ustalenie, że organ I instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny, mając na uwadze wskazania organu II instancji, co miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia i skutkowało wydaniem ponownie błędnej decyzji; - naruszenie prawa procesowego tj. art. 138 § 1 pkt 1 kpa w zw. z art. 144 kpa poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji; - naruszenie prawa procesowego tj. art. 138 § 1 pkt 2 kpa w zw. z art. 144 kpa poprzez jego niezastosowanie; - naruszenie prawa procesowego, tj. art. 105 § 1 kpa, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, co skutkowało wydaniem błędnego rozstrzygnięcia, - art. 59 § 1 upea, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego, pomimo, że zostały spełnione przesłanki, od których zależy umorzenie postępowania; II. błąd w ustaleniach faktycznych, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż uniemożliwiło wydanie prawidłowego orzeczenia merytorycznego. W uzasadnieniu skargi podniosła, że doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, które skutkowało naruszeniem przepisów postępowania, gdyż organ II instancji umorzył postępowanie w sprawie umorzenia egzekucji, uznając, że nie jest ona zobowiązanym. Jednakże - jak stwierdziła - nie umorzył egzekucji i nadal prowadzi przeciwko niej postępowanie egzekucyjne, mimo iż w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki, od których zależy umorzenie postępowania egzekucyjnego. Skarżąca podniosła, że wprawdzie organ słusznie stwierdził, że nie posiada ona w przedmiotowej sprawie statusu osoby zobowiązanej w rozumieniu ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (na co wskazano też w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, sygn. akt [...] z dnia [...] r.), niemniej błędnie wskazał, iż brak jest podstaw prawnych do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego [...], z uwagi na to, że - zdaniem organu - skarżąca nie posiada przymiotu strony i nie jest legitymowana do żądania wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie. Odwołując się do treści art. 28 kpa, skarżąca wskazała, że strona która żąda wszczęcia postępowania dotyczącego jej interesu prawnego lub obowiązku innych podmiotów uzyskuje w ten sposób status strony postępowania administracyjnego. Ponadto podniosła, że organ zupełnie pominął zarzuty i argumenty przedstawione przez nią twierdząc, iż brak jest podstaw do merytorycznego rozpoznania zawartego w zażaleniu wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż uniemożliwiło wydanie prawidłowego orzeczenia merytorycznego. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie choć z innych powodów niż w niej zawartych. Kontroli sądowej w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w drodze którego organ odwoławczy uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr [...] i umorzył w całości wszczęte wnioskiem BS postępowanie pierwszej instancji w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tego tytułu wykonawczego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wnioskodawczyni BS nie jest zobowiązaną w rozumieniu art. 1a pkt 20 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.). dalej u.p.e.a. Z takim poglądem nie można się zgodzić bowiem o możności bycia zobowiązanym rozstrzygają przepisy materialnego prawa administracyjnego. W tym miejscu należy przypomnieć, że tytuł nr [...] z dnia [...] obejmował wynikające z deklaracji należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. W deklaracji tej skarżąca i jej mąż korzystając z możliwości łącznego opodatkowania dochodów za 2007 r. złożyli stosowne oświadczenie o skorzystaniu z tego uprawnienia. Oboje więc byli zobowiązanymi z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007r . Ich statusu nie zmieniło przy tym oświadczenie złożone w [...] przez RS wraz z korektami zeznań rocznych za lata [...], o rezygnacji z preferencyjnego, wspólnego z żoną rozliczenia, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych nie przewidują wycofania złożonej deklaracji podatkowej i dokonywania wyboru innego sposobu opodatkowania po upływie terminu określonego w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do składania zeznań podatkowych. Data, do której należy złożyć zeznanie podatkowe roczne jest terminem, do upływu którego można złożyć i odwołać wniosek o wspólnym lub odrębnym rozliczaniu się małżonków. Po upływie tego dnia żadne oświadczenia woli w tym zakresie nie mogą wywołać skutków prawnych. ( por. wyrok WSA w Gdańsku z 3.09.2014r. w sprawie I Gd/SA 317/14 LEX nr 1533138, wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2014r w sprawie II FSK 1924/12 LEX nr 1488999) Zgodnie z zawartą w art. 1a pkt 20 u.p.e.a definicją, ilekroć w ustawie jest mowa o zobowiązanym rozumie się przez to osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym (...)". Jak wynika z powyższego, zobowiązanym jest generalnie podmiot uchylający się od terminowego wykonania obowiązku. W rozpoznawanej sprawie skarżąca BS jest więc bez wątpienia obok swojego męża zobowiązaną. Egzekucja, w toku której zajęto prawo majątkowe stanowiące własność skarżącej dotyczyła bowiem niewykonania obowiązku przez oboje małżonków. Inaczej niż w przypadku egzekucji na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] gdzie egzekucja zmierzała do przymusowej realizacji zobowiązania z tytułu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych określonych decyzją z dnia [...], które ciążyło wyłącznie na małżonku skarżącej - RS. Wobec tego, że jak wyżej wykazano skarżąca będąc podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych posiada status zobowiązanej, wbrew twierdzeniu organu odwoławczego posiada więc legitymację do żądania wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego [...] i to mimo tego, że w tytule tym jako zobowiązany figuruje RS, a dane BS zamieszczono w części "Dane identyfikacyjne współmałżonka". Możliwe jest bowiem wskazanie w tytule wykonawczym kilku podmiotów jako zobowiązanych jeżeli, jak w niniejszej sprawie, zakres ich odpowiedzialności za obowiązek jest tożsamy. Prawidłowo dane BS winny być umieszczone w części A tytułu wykonawczego, który dotyczy zobowiązanego ale skoro została wymieniona w tym tytule, choć w innej części należy uznać, że tytuł wykonawczy został wystawiony również przeciwko niej jako zobowiązanej z tytułu podatku dochodowego, zwłaszcza, że toczy się wobec niej postępowanie egzekucyjne. ( Nie uchylono bowiem wobec niej zajęcia prawa majątkowego- stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego k. [...] akt egzekucyjnych). Takie stanowisko nie stoi w sprzeczności z oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku tut. Sądu z dnia [...] w sprawie o sygn. akt [...], w którym Sąd stwierdził, że w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym - zobowiązanym w rozumieniu art. 1 a pkt 20 u.p.e.a. jest wyłącznie RS. W wyroku tym jak zauważył sam Dyrektor Izby Skarbowej Sąd nie wyjaśnił bowiem powodów takiego przyjęcia w odniesieniu do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (Sąd zawarł szczegółowe wyjaśnienia w tym przedmiocie wyłącznie w zakresie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych [...] obejmujących zobowiązania z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące [...]). Reasumując, skoro BS w postępowaniu egzekucyjnym wszczętym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] posiada status zobowiązanej, a nie małżonki zobowiązanego nie miał racji organ odwoławczy, że brak było podstaw prawnych do wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia prowadzonego w oparciu o ten tytuł wykonawczy postępowania egzekucyjnego. Wobec tego, że w zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy nie ustosunkował się do podniesionych w zażaleniu merytorycznych zarzutów i argumentów, które - w ocenie skarżącej - świadczą o wystąpieniu przesłanek do umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit. a) i c) p.p.s.a.. oraz art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.