I SA/Wr 197/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant: specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 6 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi Powiatu O. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 23 listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi jest interpretacje przepisów prawa podatkowego wydana 23 listopada 2016 r. na wniosek Powiatu O. (interpretacja indywidualna) przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów, dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy wnioskodawca świadcząc pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej działa jako podatnik podatku od towarów i usług oraz czy usługi te korzystają za zwolnienia z podatku od towarów i usług. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Powiat O. (dalej: Powiat, wnioskodawca) realizuje zadania własne w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, tj. mieszkańców powiatu. Działalność powiatu jako organu władzy publicznej reguluje ustawa z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U z 2016 r., poz. 814). Powiat wykonuje we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, m in. w zakresie pomocy społeczne i wspierania osób niepełnosprawnych. Powiat posiada osobowość prawną. W celu realizacji swoich zadań może tworzyć jednostki organizacyjne. Przykładem takiej jednostki organizacyjnej wnioskodawcy jest Dom Pomocy Społecznej (dalej także: DPS), który został powołany do realizacji zadań własnych Powiatu w zakresie pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym). Działalność DPS reguluje ustawa z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. z 2013 r., poz. 182 ze zm.) oraz akty wykonawcze. DPS podlega wpisowi do rejestru domów pomocy społecznej i świadczy usługi pomocy społecznej z zakwaterowaniem. W decyzji ustala się odpłatność za pobyt w DPS. Wnioskodawca, jak i jego jednostka - DPS jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 1 stycznia 2017 r., zgodnie z projektem ustawy o zasadach rozliczania w podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektu finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego: - z mocy prawa DPS zostanie wykreślony z rejestru podatników VAT; - wnioskodawca zobowiązany będzie do objęcia rozliczeniem VAT wszystkich zdarzeń występujących w Powiecie. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 16 i 18 ustawy o pomocy społecznej do zadań własnych o charakterze obowiązkowym należy kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca powiatu w tym domu, a także utworzenie i utrzymanie ośrodka pomocy społecznej w tym zapewnienie środków na wynagrodzenia pracowników. Zgodnie z art. 110 ust. 1 ww. ustawy, zadania pomocy społecznej w gminie wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej. Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzje ustalające opłatę za pobyt wydaje organ gminy właściwy dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ww. ustawy). Decyzję o umieszczeniu wydaje organ gminy lub starosta powiatu prowadzącego dom pomocy społecznej (art. 59 ust. 2 ww. ustawy). Pobyt w domu opieki społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania (art. 60 ust. 1 ww. ustawy). Wnioskodawca nie zawiera w związku z realizacją decyzji umów cywilnoprawnych. W związku z tym, że od 1 stycznia 2017 r. (tj. po centralizacji rozliczeń VAT) wnioskodawca i jego jednostki organizacyjne, w tym DPS, czynności realizowane za pośrednictwem jednostek będą podlegały ujęciu w rozliczeniu VAT wnioskodawcy, wystąpiły wątpliwości w zakresie skutków w podatku VAT opisanych świadczeń, wykonywanych w ramach zadań publicznych na mocy decyzji administracyjnej. Uzupełniając wniosek (pismo z dnia 13.10.2016 r.) Powiat wskazała, że na mocy decyzji Dyrektora Wydziału Spraw Społecznych i Zdrowia D. Urzędu Wojewódzkiego, działającego z upoważnienia Wojewody D., Dom Pomocy Społecznej w O., posiada i będzie posiadał zezwolenie na prowadzenia domu pomocy społecznej. Ponadto Dom Pomocy Społecznej w O. jest wpisany do księgi rejestrowej domów pomocy społecznej prowadzonej przez Wojewodę D.. Na gruncie tak opisanego zdarzenia przyszłego Powiat O. zapytał: Czy świadcząc od 1 stycznia 2017 r. pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnych o skierowaniu, odpłatności oraz o umieszczeniu danej osoby w DPS działa jako podatnik VAT, a tym samym świadczenia te podlegają opodatkowaniu VAT, nie mniej jednaj korzystają ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. z 2016 r., poz. 710 – dalej: ustawa o VAT) ? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Powiat O. stwierdził, że w związku ze świadczeniem od 1 stycznia 2017 r. pomocy społecznej na podstawie decyzji administracyjnych, a nie na podstawie umów cywilnoprawnych, realizowanych za pośrednictwem własnej jednostki organizacyjnej – Domu Pomocy Społecznej w O., Powiat działa jako organ władzy publicznej, a tym samym nie wykonuje ich jako podatnik VAT na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W związku z tym świadczenia te wykonywane przez Powiat nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podkreślił, że samo stwierdzenie, iż podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest aby podmiot działał w charakterze podatnika, tj. osoby prowadzącej działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wskazał także na art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednak w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku nr 1, chyba, że niewielka skala tych działań sprawie, że mogą być one pominięte. Powiat podkreślił, że podstawą do świadczenia usług jest decyzja administracyjna, a nie umowa cywilnoprawne i powołał art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Dom Pomocy Społecznej nie zawiera z mieszkańcami żadnych umów cywilnoprawnych a odpłatność za pobyt wynika z art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej i jej wysokość jest określana decyzją. Jest to opłata a nie cena usługi. Powiat nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, bo nie świadczy usług w rozumieniu tej ustawy, bowiem podstawą nie jest umowa cywilnoprawna ale decyzja administracyjna organu gminy, do której wykonania Powiat jest zobowiązany w ramach wykonywania zadań publicznych nałożonych ustawą o samorządzie powiatowym. Potwierdza to §13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalania się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. stanowisko Powiatu O. uznał za nieprawidłowe. Powołał przepisy art. 7 ust. 1, art. 8 ust.1, art. 5 ust. 1, ustawy o VAT i stwierdził, że pod pojęciem odpłatności należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczenia usług do żądania od nabywcy lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. postaci świadczenia wzajemnego). Bezpośrednim odbiorcą usług jest osoba korzystająca z pomocy społecznej, która korzysta z usług świadczonych przez jednostkę budżetową. Odpłatność za pobyt w DPS określana jest każdorazowo decyzją administracyjną. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, dotyczące świadczenia usług w zakresie potrzeb bytowych i wspomagających, spełniają zatem definicje świadczenia usług z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Jednak samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie wystarcza aby czynność te opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest aby podmiot dokonujący tych czynności działał w charakterze podatnika – tj. podmiotu prowadzącego działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Powołując przepisy art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że za podatnika podatku od towarów i usług nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Organ interpretacyjny wyjaśnił, że wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego. Aby wyłączenie taki nastąpiło muszą zostać spełnione dwa warunki: (1) wyłączenie dotyczy organów władzy publicznej lub urzędów obsługujących te organy; (2) odnosi się tylko do czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane. Wyłączenie takie jest możliwe tylko, gdy podmioty te wykonują czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Zauważył, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest oprócz osób fizycznych i osób pranych także wyodrębnionym jednostkom organizacyjnym samodzielnie wykonującym działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Przy czym ta samodzielność w prowadzeniu działalności oznacza możliwość podejmowania decyzji oraz odpowiedzialność za te decyzje, w tym za szkody poniesione przez osoby trzecie, a także ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego. W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na wyrok TSUE z dnia 29.09.2015 r. w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust.1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, ze. zm. – dalej: Dyrektywa 2006/112/WE) może być uznana za podatnika podatku VAT odrębnie od gminy, w której skład wchodzi. Wskazał także na art. 3 ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r,, poz. 1454 – dalej: ustawa o centralizacji), która weszła w życie 1 października 2016 r. Po przytoczeniu opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz przepisów art. 2 ust. 1, 2, art. 3 ust. 1, art. 22 pkt 3 i 4, art. 55 ust. 1 art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że czynności świadczone przez Powiat będą spełniały definicję świadczenia usług (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT) i Powiat w zakresie tych czynności nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Powiat zobowiązuje się wykonać, określone decyzją administracyjną, czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokość, bądź dokonuje jej osoba trzecia. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonanego przez Powiat na rzecz określonego podmiotu (nabywcy(), należy uznać je za zaświadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Podkreślił, że działanie Powiatu obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie, czy nie jest czym innym niż sama realizacja świadczenia, które stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o decyzje są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych. Fakt obarczenia Powiatu realizacją usług wynikających z decyzji administracyjnej nie jest jednoznaczny z wyłączeniem Powiatu z zakresu podatku VAT. W niniejszej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymanym dochodem (uiszczone opłaty) a zobowiązaniem Powiatu do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są wynagrodzeniem na poczet świadczenia usług przez powiat. Jednocześnie takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne. Zdanie organu interpretacyjnego usługi te opodatkowane będą stawką 23 % i w myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT będzie zwolnione z opodatkowania. Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że Powiat od 1 stycznia 2017 r. pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjne o skierowaniu, odpłatności oraz o umieszczeniu danej osoby w Domu Pomocy Społecznej działać będzie jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, świadczenia te będą podlegały opodatkowaniu, niemniej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT będą zwolnione od tego podatku. Działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. wezwany do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Powiat O. wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zasądzenia kosztów postępowania sądowego, zarzucając: - naruszenie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że Skarżący nie spełnia przesłanek kwalifikujących do uznania, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany, nie realizowanych na podstawie umowy cywilnoprawnej; - naruszenie art. 120, art. 121 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. – dalej: O.p.) w związku z błędną interpretacją prawa materialnego oraz stosowaniem argumentacji nieodnajdującej oparcia w treści przepisów prawa, a tym samym nieposzanowanie zasady zaufania do organów podatkowych, które są zobowiązane do działania na podstawie i w granicach prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (teksy jedn. Dz. U. z 2014 r. poz.1647), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.). W sprawach tych, stosownie do art. 57a P.p.s.a., sąd administracyjny związany jest zarzutami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Skarga nie jest zasadna. Sporne w sprawie jest czy Powiat, świadcząc od 1 stycznia 2017 r. pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej o skierowaniu i odpłatności oraz o umieszczeniu osoby w Domu Pomocy Społecznej działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Zdaniem Powiatu, poprzez swoją jednostkę organizacyjną – Dom Pomocy Społecznej, świadczy on pomoc społeczną na mocy decyzji administracyjnej, a nie na podstawie umowy cywilnoprawnej, zatem działa jak organ władzy publicznej i stosowanie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Według Dyrektora Izby Skarbowej czynności wykonywane przez Powiat spełniają definicje świadczenia usług z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i Powiat w zakresie tych czynności nie będzie korzystał z wyłączenia na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Czym innym jest bowiem wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane podopiecznemu świadczenie, a czym innym realizacja tego świadczenia, która jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną – usługą wykonywaną w oparciu o decyzję administracyjną. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również: (-) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; (-) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; (-) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Czynności te aby podlegały opodatkowaniu muszą być wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym działalność gospodarcza – stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników podatku od towarów i usług, w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej, na podstawie ww. przepisu, jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane. Kryterium rozróżniającym działanie organów samorządu terytorialnego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest to czy organ ten działa jak organ władzy czy jak przedsiębiorca. Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m in. w orzeczeniu w sprawie C-4/89 - Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza - art. 4 (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Powiat, na podstawie stosownego zezwolenia, prowadzi Domu Pomocy Społecznej. Decyzję o skierowaniu do tej placówki i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w tej placówce wydaje organ gminy, tj. ośrodek pomocy społecznej właściwy dla tej osoby w dniu jej kierowania. Decyzję o umieszczeniu, w przypadku domów prowadzonych przez Powiat, wydaje starosta (z upoważnienia starosty kierownik powiatowego centrum pomocy rodzinie). Pobyt w Domu Pomocy Społecznej jest zatem odpłatny. Fakt ustalenia tej odpłatności decyzją nie oznacza, że odpłatność ta ma charakter daniny publicznej. Podmiot prowadzący Dom Pomocy Społecznej zobowiązuje się bowiem wykonać, określą decyzją administracyjną, czynność na rzecz wskazanej osoby fizycznej, która za tę czynność dokonuje opłaty, albo za którą opłaty tej dokonuje wskazana osoba trzecia. Prowadzony przez Powiat Dom Pomocy Społecznej (jednostka organizacyjna Powiatu) wykonuje zatem na rzecz osoby fizycznej czynności polegające na odpłatnym świadczeniu opieki, które na gruncie ustawy o VAT należy uznać za świadczenie usług. Prawidłowo wywiedziono w zaskarżonej interpretacji, że fakt, iż Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji usług opiekuńczych, wynikającymi z decyzji administracyjnej, nie jest jednoznaczny z wyłączeniem go z kręgu podatników podatku od towarów i usług, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Występuje bowiem związek pomiędzy otrzymaną przez jednostkę organizacyjną Powiatu (Dom Pomocy Społecznej) odpłatnością (opłatą) a zobowiązaniem Powiatu do wykonania na rzecz osoby skierowanej do tej jednostki określonych czynności. Uiszczane opłaty są należnościami na poczet świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Tym samym Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT zwolnione od podatku są usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez: a) regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej, b) wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę: - domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, - placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze, c) placówki specjalistycznego poradnictwa, d) inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę, e) specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie. Warunkiem zwolnienia jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym - świadczenie usług pomocy społecznej wskazanych w ww. ustawach oraz o charakterze podmiotowym – świadczenie usług przez wskazany podmiot. Wnioskodawca, jak wynika z wniosku, obie te przesłanki spełnia. Prawidłowo zatem przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w P., że Powiat świadcząc od 1 stycznia 2017 r. pomoc społeczną, na podstawie decyzji administracyjnych o skierowaniu, odpłatności i umieszczeniu wskazanej osoby w Domu Pomocy Społecznej, będącym jednostka organizacyjną Powiatu, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, zwolnionym z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT. Sąd nie stwierdził zatem naruszenia wskazanych w skardze przepisów art. 15 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 120 i art. 121 O.p. i na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.