III SA/Wa 1613/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Kozik, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi C. T. U. S.A. [...] z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2016 r. nr IPPB5/4510-949/15-2/MK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz C.T. U. S.A. [...] z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. C. T. U. S.A. [...] z siedzibą w W. (dalej zwana "Skarżącą" lub "Spółką") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku Skarżąca wskazała, że jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w P. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest podmiotem, który świadczy kompleksowe usługi ubezpieczeniowe. W związku z rozszerzeniem zasięgu geograficznego prowadzonej działalności, Skarżąca podjęła decyzję o ustanowieniu na terytorium L. oddziału zagranicznego, stanowiącego zakład zagraniczny Spółki (dalej: "Zakład") w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.), dalej zwanej "ustawą" lub "u.p.d.o.p.", oraz art. 5 umowy między R., a Rządem R.L.w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w W. dnia 20 stycznia 1994 r. (Dz.U. z 1995 r. Nr 51, poz. 277), dalej zwanej też "UPO". Skarżąca, prowadząc działalność za pośrednictwem Zakładu, generowała straty podatkowe, obliczone zgodnie z przepisami łotewskiego prawa podatkowego. Straty z lat ubiegłych nie zostały do tej pory w całości rozliczone przez Zakład. W ramach działalności prowadzonej w P., Skarżąca generuje zasadniczo dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym. Niemniej jednak do tej pory strata podatkowa wygenerowana na działalności wykonywanej za pośrednictwem Zakładu nie była przez Skarżącą odliczana dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych w P.. W wyniku zmiany strategii biznesowej Skarżąca planuje zakończenie działalności Zakładu. Zgodnie z prognozami Skarżącej, wynik podatkowy osiągnięty na działalności prowadzonej za pośrednictwem Zakładu, do momentu zakończenia jego działalności, może nie pozwolić na rozliczenie przez ten Zakład w całości strat z poprzednich okresów. Skarżąca zadała cztery pytania: 1. Czy będzie uprawniona do rozliczenia strat podatkowych zlikwidowanego Zakładu na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., w związku z brakiem możliwości ich rozliczania przez Zakład na terytorium L.? 2. Czy nierozliczone na L. straty podatkowe zlikwidowanego Zakładu będą mogły zostać rozliczone przez Skarżącą w P. na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w kolejnych pięciu latach podatkowych następujących po roku, w którym Zakład zostanie zlikwidowany? 3. Czy stratami podatkowymi zlikwidowanego Zakładu, które Skarżąca będzie mogła rozliczać w P. na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w kolejnych pięciu latach podatkowych następujących po roku, w którym działalność Zakładu zostanie zakończona, będzie suma strat wykazanych w zeznaniach podatkowych składanych przez Zakład, skalkulowanych zgodnie z przepisami prawa l.? 4. Według jakiego kursu należy przeliczyć kwotę nierozliczonych na L. strat Zakładu, które będą podlegały odliczeniu przez Skarżącą w P., po zakończeniu prowadzenia działalności przez Zakład? Zdaniem Skarżącej będzie ona uprawniona do rozliczenia strat podatkowych Zakładu, którego działalność zostanie zakończona, na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., w związku z brakiem możliwości ich rozliczania przez Zakład na terytorium L.. Nierozliczone na L. straty podatkowe Zakładu będą mogły zostać rozliczone przez Spółkę w P. na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w kolejnych pięciu latach podatkowych następujących po roku, w którym działalność Zakładu zostanie zakończona. Stratami podatkowymi zlikwidowanego Zakładu, które Spółka będzie mogła rozliczać w P. na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w kolejnych pięciu latach podatkowych następujących po roku, w którym działalność Zakładu zostanie zakończona, będzie suma strat wykazanych w zeznaniach podatkowych składanych przez Zakład, skalkulowanych zgodnie z przepisami prawa l.. Kwotę nierozliczonych na L. strat Zakładu, które będą podlegały odliczeniu przez Spółkę w P., należy przeliczyć według kursu średniego ogłaszanego przez N. w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym dzień zakończenia działalności (likwidacji) Zakładu. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej uznał stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku w zakresie: - możliwości odliczenia od dochodu strat poniesionych przez zlikwidowany zagraniczny zakład spółki (pytanie nr 1) - za nieprawidłowe; - możliwości odliczenia od dochodu ww. strat zagranicznego zakładu w okresie pięciu lat podatkowych (pytanie nr 2) - za nieprawidłowe; - ustalenia wysokości nierozliczonych strat zlikwidowanego zagranicznego zakładu spółki kapitałowej (pytanie nr 3) - za bezprzedmiotowe; - ustalenia kursu waluty do przeliczenia nierozliczonych strat zlikwidowanego zagranicznego zakładu spółki kapitałowej (pytanie nr 4) - za bezprzedmiotowe. Minister Finansów w uzasadnieniu wskazał, że aby podatnicy objęci nieograniczonym obowiązkiem podatkowym, mogli skorzystać ze zwolnienia, muszą jednocześnie zostać spełnione następujące warunki: - osiągnąć dochód za granicą, - umowa międzynarodowa, której Polska jest stroną, zwalnia ten dochód od opodatkowania w P.. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, oparte na modelu OECD, zwalniają z opodatkowania w kraju siedziby podatnika niektóre dochody na rzecz ich opodatkowania zagranicą, w kraju źródła. Umowy jednocześnie wskazują zastosowanie odpowiedniej metody unikania podwójnego opodatkowania wobec uzyskanych dochodów. Minister wskazał, że w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy umowy między R., a R.L. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Zdaniem Ministra, jeżeli podatnik dokonuje w ujęciu bilansowym obliczenia straty na pewnej części jego działalności (bądź prowadzonej poprzez zakład, bądź związanej z konkretną inwestycja), np. w celu oceny jej efektywności lub rentowności, to strata taka nie może zostać uznana automatycznie za stratę w ujęciu podatkowym. Analiza art. 7 u.p.d.o.p. prowadzi więc do wniosku, według Organu, że żadnej straty ze źródła przychodu, z którego dochody nie podlegają opodatkowaniu lub są wolne od podatku, nie można uwzględnić w podstawie opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., bez względu na miejsce ich osiągania. W konsekwencji do strat w znaczeniu bilansowym powstałych w zakładach położonych na L. – jako że dochody tam uzyskiwane są wolne od podatku w P. - nie będzie można zastosować art. 7 ust. 5 ustawy. W ocenie Ministra Skarżąca powinna w roku podatkowym wykazać wszelkie przychody i koszty uzyskania przychodów, które zostały poniesione przez jej jednostki organizacyjne. Fakt, że dana jednostka organizacyjna poniosła stratę, nawet w ujęciu podatkowym, nie daje podstawy do możliwości jej rozliczania zgodnie z art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. Strata taka powinna bowiem zostać ujęta w rozliczeniu rocznym Spółki i pomniejszyć dochód wykazany przez Spółkę jako podatnika. Skoro zatem zgodnie z postanowieniami UPO dochód osiągany przez polskiego podatnika na terytorium L. poprzez położony tam zagraniczny zakład nie podlega w P. opodatkowaniu, to także strata, która powstała w wyniku nadwyżki kosztów uzyskania przychodów nad przychodami, nie będzie mogła być w P. uwzględniona na podstawie art. 7 ust. 4 ustawy. Zdaniem Ministra krajowe ustawodawstwo podatkowe nie przewiduje możliwości odliczenia w P. strat, które powstały na skutek działalności gospodarczej prowadzonej przez zakład położony na L.. Dopuszczenie do uwzględnienia w P. w rozliczeniu podatkowym Skarżącej za dany rok podatkowy kosztów i przychodów poniesionych przez zagraniczny zakład na terytorium L. oznaczałoby konieczność zastosowania do nich polskich przepisów u.p.d.o.p. W konsekwencji jedynie zastosowanie przepisów prawa krajowego do dochodów osiąganych przez zagraniczne zakłady Skarżącej zapewniłoby właściwy rozdział kompetencji podatkowych pomiędzy państwami. Ponadto, według Ministra, w rozpatrywanej sprawie część strat zagranicznego zakładu rozliczana była na L. na podstawie ustawodawstwa l., a zatem po ich zlikwidowaniu przyznanie Skarżącej takiego samego prawa także w P. prowadziłoby do pozostawienia Skarżącej swobody w podejmowaniu decyzji w zakresie sposobu podziału tych strat pomiędzy różne jurysdykcje: litewską oraz krajową. Ponadto istniałoby realne niebezpieczeństwo podwójnego wykazania strat, zarówno w państwie położenia zakładu (pomniejszyłyby dochód z likwidacji), jak i w P. (wpłynęłyby na wysokość podstawy opodatkowania). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem ETS, unikanie takiego niebezpieczeństwa stanowi przesłankę uzasadniającą wprowadzenie ograniczeń w swobodach przyznanych przez TFUE (wyrok z dnia 13 grudnia 2005 r. w sprawie C-446/03 M.& S., pkt 47). Przyjmując takie zasady wykładni przepisów Organ zauważył, że polskie regulacje nie przewidują możliwości uwzględnienia przez podatnika straty na działalności poniesionej przez likwidowaną spółkę. Zatem w tym zakresie sytuacja likwidowanego zakładu na L. nie jest mniej korzystna, niż sytuacja spółki likwidowanej w P.. W ocenie Organu, nie można zasadnie stwierdzić, że brak możliwości uwzględnienia takiej straty w R.jako państwie siedziby lub zarządu Spółki narusza art. 43 TWE (49 TFUE) i art. 56 TWE (63 TFUE). Brak naruszenia tych przepisów oznacza, że w sprawie znajdują zastosowanie przepisy prawa krajowego wyłączające prawo do uwzględnienia, przy ustalaniu dochodu lub straty Skarżącej, przychodów i kosztów ich uzyskania, o których mowa w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz ust. 4 w zw. z art. 17 ust. I pkt 3 u.p.d.o.p. Zdaniem Ministra, z obowiązujących przepisów polsko-litewskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz przepisów ustawy wynika, że zysków/strat zakładu zlokalizowanego na terenie L. nie łączy się z zyskami/stratami podlegającymi opodatkowaniu w P.. W konsekwencji, straty zagranicznego zakładu na L., który ma zostać zlikwidowany, nie mogą pomniejszać dochodu do opodatkowania wykazanego w zeznaniu składanym w P.. Ponadto, według Organu interpretacyjnego, żadnej straty ze źródła przychodu, z którego dochody nie podlegają opodatkowaniu lub są wolne od podatku, nie można uwzględnić w podstawie opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., bez względu na miejsce ich osiągania. W konsekwencji do straty w znaczeniu bilansowym powstałej w zakładzie położonym na L. - jako że dochody tam uzyskiwane są wolne od podatku w P. - nie będzie można zastosować art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. A zatem sumy strat podatkowych (ustalonych zgodnie z przepisami prawa l.) zlikwidowanego na L. zakładu zagranicznego Skarżąca nie będzie mogła rozliczyć z dochodem osiąganym w Polce na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., tj. w kolejnych pięciu latach podatkowych począwszy od roku likwidacji zakładu. Minister wskazał, że w związku z uznaniem stanowiska Skarżącej w zakresie pytania nr 1 i 2 za nieprawidłowe, odpowiedź na pytanie nr 3 oraz nr 4 uznano za bezprzedmiotową. Skarżąca nie zgodziła się z wydaną interpretacją i złożyła skargę do Sądu. Interpretacji zarzuciła naruszenie: - art. 18, 49, 63 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, poprzez ich błędną wykładnię tj. poprzez uznanie, że brak możliwości uwzględnienia przez Spółkę w P. straty Zakładu, którego działalność zostanie zakończona, nie narusza zasady swobody działalności; - art. 7 ust. 5 ustawy, poprzez ich błędną wykładnię, tj. poprzez uznanie, że Spółka nie będzie uprawniona do rozliczenia strat podatkowych Zakładu, którego działalność zostanie zakończona, na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., w związku z brakiem możliwości ich rozliczania przez Zakład na terytorium L.; - art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14b § 1 i 3 Ordynacji podatkowej (O.p.), poprzez wydanie Interpretacji z pominięciem kluczowych aspektów opisanego przez Spółkę zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności faktu, że przed rozliczeniem straty dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w P., działalność Zakładu zostanie zakończona, a powstała strata nie będzie mogła zostać rozliczona w przyszłości, dla celów podatkowych, na terytorium L.; - art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2, art. 14c § 1 i 2, art. 14e § 1, art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez nieuwzględnienie dorobku orzeczniczego TSUE, a także wypracowanej linii orzeczniczej polskich sądów administracyjnych. Skarżąca rozbudowała argumentację zasygnalizowaną w zarzutach skargi, a nadto powołała się na wskazane orzeczenia WSA w W. i NSA. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., Nr 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie z powodów w niej przedstawionych. W świetle zarzutów skargi przywołać należy właściwe przepisy pierwotnego prawa wspólnotowego. Otóż art. 49 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej zakazuje ograniczania swobody przedsiębiorczości obywateli jednego Państwa Członkowskiego na terytorium innego Państwa Członkowskiego. Zakaz ten obejmuje również ograniczenia w tworzeniu agencji, oddziałów lub filii przez obywateli danego Państwa Członkowskiego, ustanowionych na terytorium innego Państwa Członkowskiego. Swoboda przedsiębiorczości, jak wynika z ostatniego zdania tego przepisu, obejmuje podejmowanie i wykonywanie działalności prowadzonej na własny rachunek, jak również zakładanie i zarządzanie przedsiębiorstwami, a zwłaszcza spółkami w rozumieniu artykułu 54 akapit drugi, na warunkach określonych przez ustawodawstwo Państwa przyjmującego dla własnych obywateli. Z kolei, zgodnie z art. 63 ust. 1 Traktatu, zakazane są wszelkie ograniczenia w przepływie kapitału między Państwami Członkowskimi oraz między Państwami Członkowskimi, a państwami trzecimi. W końcu, stosownie do art. 18 Traktatu, zakazana jest wszelka dyskryminacja ze względu na przynależność państwową. Z wniosku Spółki o udzielenie interpretacji wynikało, że działalność Zakładu Skarżącej na L. zostanie zakończona, zaś straty wygenerowane przez ten Zakład w toku jego działalności nie zostały w całości rozliczone (straty nie były rozliczane w P., lecz na L.). Skarżąca trafnie zauważyła, że ograniczenie możliwości rozliczenia w P. strat Zakładu po zakończeniu jego działalności na L. prowadziłoby do różnicowania prawa wynikającego z art. 7 ust. 5 ustawy według kryterium miejsca położenia Zakładu. Otóż, istotnie, prowadzenie identycznej działalności w P., a nie poprzez Zakład na L., powodowałoby stan uprzywilejowania tej pierwszej (straty mogłyby został w pełni rozliczne), a dyskryminowania tej drugiej (straty nie mogłyby zostać rozliczone ani w P., ani na L.). Taki skutek nie dałby się natomiast pogodzić ze wspomnianymi zasadami swobody przedsiębiorczości, równości konkurencji i zakazu dyskryminacji ze względu na rezydencję. Naruszenie tych zasad może mieć bowiem miejsce nie tylko wtedy, gdy prawo krajowe wprost, jawnie różnicuje sytuację prawną podatnika ze względu na rezydencję, ale też wtedy, gdy taki skutek wynika z zastosowanej, wąskiej interpretacji prawa krajowego, nie uwzględniającej wymogów prawa wspólnotowego. Wyklucza ono jakiekolwiek formy uprzywilejowania podmiotów ze względu na miejsce prowadzenia przez nich działalności, i bez względu na formę tej działalności. Zakaz taki dotyczy nie tylko opodatkowania podatkami zharmonizowanymi, ale także podatkami co do zasady wolnymi od harmonizacji, ale nadal podlegającymi – poprzez tzw. integrację negatywną – podstawowym wymogom pierwotnego prawa wspólnotowego. W skardze przywołano prawidłowo istniejące orzecznictwo TSUE (ETS) dotyczące omawianego problemu swobody przedsiębiorczości i zakazu dyskryminacji pośredniej. Jako najbardziej reprezentatywny należy przywołać przykład wyroku C – 414/06 L.B.oraz C – 446/03 M.& S.. Wynika z tych orzeczeń, że zakaz odliczania straty zaistniałej w działalności spółki (zakładu) za granicą kraju rezydencji możliwy byłby tylko wtedy, gdyby przemawiała za tym konieczność ochrony interesu ogólnego, który z kolei należy skonkretyzować jako wymóg zachowania podziału władztwa podatkowego między państwami członkowskimi, zapobieżenia ryzyka podwójnego opodatkowania, albo też wyeliminowanie ryzyka nielegalnego uniknięcia opodatkowania. W niniejszej sprawie tak rozumiana konieczność ochrony interesu ogólnego nie zachodzi, gdyż z wniosku wynikało jasno, iż działalność Zakładu na L. zostanie zakończona. W zdarzeniu opisanym we wniosku nie wystąpi więc żadne ze wskazanych wyżej ryzyk – likwidacja Zakładu na L., po niepełnym rozliczeniu straty wywołanej przez działalność tego Zakładu, spowoduje, że nie wystąpi niebezpieczeństwo wyboru jurysdykcji, według której nastąpi rozliczenie pozostałej straty, podwójnego jej rozliczenia, albo podwójnego opodatkowania. Ta pozostała strata będzie mogła zostać uwzględniona tylko raz, i tylko według prawa polskiego, skoro na L. Zakład już nie będzie istnieć. Akcentowana w orzecznictwie TSUE zasada proporcjonalności środków i celów nie pozwalała uznać, że w takich warunkach faktycznych usprawiedliwione staje się ograniczenie wymienionych wyżej, podstawowych zasad pierwotnego prawa wspólnotowego. Jako trafny uznać należy w efekcie zarzut Skarżącej, że Organ zignorował dość podstawowy element opisu zdarzenia przyszłego, zawarty we wniosku, tj. wspomnianą okoliczność, iż działalność Zakładu na L. zostanie zakończona. Niezrozumiałe są natomiast te elementy argumentacji Ministra, które polegają na konstruowaniu analogii działalności Zakładu Spółki na L. do działalności oddziału w specjalnej strefie ekonomicznej. Spółka nie zadeklarowała przecież, że prowadzi działalność poprzez taki oddział w specjalnej strefie, lecz wskazała jedynie na Zakład w innym kraju członkowskim. Odwoływanie się Organu do argumentu związanego z zasadami opodatkowania w specjalnych strefach ekonomicznych wprowadza więc do sprawy jedynie niepotrzebny dysonans terminologiczny. Za stanowiskiem zaprezentowanym przez Skarżącą przemawia ponadto bogate orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych. W pełni przydatne są więc wyroki tut. Sądu o sygn. III SA/Wa 2611/10 z 2 grudnia 2010 r., III SA/Wa 1929/11 z 27 marca 2012 r., a także III SA/Wa 907/14 z 28 listopada 2014 r. Wszystkie te orzeczenia spotkały się z aprobatą NSA (wyroki o sygn. – odpowiednio – II FSK 929/11, II FSK 2401/12 oraz II FSK 1003/15). Jedyny element różnicujący tamte sprawy i sprawę niniejszą polega na tym, że w tamtych sprawach zakład, przez który polski podatnik prowadził działalność za granicą, usytuowany był w innym kraju członkowskim, niż w sprawie niniejszej, ale przecież ta różnica jest dla omawianego problemu prawnie nieistotna. W efekcie dojść należy do wniosku, że Spółka będzie uprawniona do rozliczenia strat zlikwidowanego na L. Zakładu na zasadach wskazanych w art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., tak samo, jak miałaby takie prawo, gdyby przynoszącą straty działalność prowadziła w P.. Możliwość ta oznacza więc, że w ciągu kolejnych pięciu lat podatkowych następujących po roku, w którym Zakład na L. zakończy swoją działalność, o wysokość straty może być obniżony dochód do opodatkowania, przy respektowaniu ograniczeń wynikających z końcowej części tego przepisu ("...wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty."). Ponieważ Minister Finansów uznał, że stanowisko Spółki w kwestii poruszonej w pytaniu wniosku nr 1 i 2 jest nieprawidłowe (choć ta ocena Organu okazała się wadliwa), to Organ konsekwentnie uznał, że odpowiedź na pytania nr 3 i 4 jest bezprzedmiotowa. Gdyby w tej pierwotnej kwestii pogląd Ministra był trafny, rzeczywiście bezprzedmiotowa stałaby się odpowiedź na te dwa ostatnie pytania wniosku. Ponieważ jednak, jak wyżej Sąd przesądził, Skarżąca zaprezentowała właściwe stanowisko co do samej możliwości rozliczenia straty na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy, to w dalszym postępowaniu Organ, poza uznaniem stanowiska Spółki w kwestii pytania nr 1 oraz 2 za prawidłowe, udzieli też merytorycznej interpretacji w kwestiach dwóch pozostałych pytań. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. W kwestii kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (240 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).