I SA/Gl 431/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 31 lipca 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. – obecnie A1 S.A. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w KK. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznego postanowienia po wznowieniu postępowania oddala skargę. 1. A. S.A. w K. (obecnie – B. S.A. w B.), reprezentowana przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...], którym utrzymane zostało w mocy postanowienie tego organu z dnia [...] r. o odmowie uchylenia ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. w przedmiocie kosztów postępowania egzekucyjnego, wydane po przeprowadzeniu wznowionego postępowania. 2. Zaskarżone postanowienie oparte zostało na podstawie z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144, art. 127 § 3 i art. 145a w związku z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm., dalej: K.p.a.) i w związku z art. 17 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 599 ze zm., dalej: u.p.e.a.) i wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: 2.1. W wyniku toczącego się przeciwko skarżącej postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły wykonawcze Wójta Gminy M., następnie umorzonego, wydane zostało postanowienie w przedmiocie kosztów tego postępowania. Postanowienia organów egzekucyjnych były dwukrotnie przedmiotem kontroli sądowej przed tut. Sądem. W wykonaniu ostatniego z tych wyroków – z dnia 7 marca 2014 r. o sygn. akt I SA/Gl 838/12 - Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...]r. uchylił w całości postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. i orzekając o określeniu kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie [...] zł obciążył wierzyciela – Wójta Gminy M. kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...]zł, a zobowiązanego – A. S.A. – kosztami w kwocie [...] zł. Postanowienie to stało się ostateczne. 2.2. Pismem z dnia 16 września 2016 r. skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego powyższym postanowieniem, na podstawie art. 145a w związku z art. 126 K.p.a. Powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14, którym zakwestionowana została konstytucyjność przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim przepisy te nie określały maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej i podniosła, że w świetle tego wyroku określone jej koszty egzekucyjne były nienależne, zatem postanowienie je określające powinno zostać uchylone. 2.3. Postanowieniem z dnia [...] r. organ odwoławczy uwzględnił powyższy wniosek i wszczął postępowanie w sprawie wznowienia, działając na podstawie art. 147 i art. 149 § 1 w związku z art. 126 K.p.a. Następnie – postanowieniem z dnia [...] r., na podstawie art. 151 § 1 pkt 1 w zw. z art. 126 K.p.a. oraz art. 23 § 1 u.p.e.a., odmówił uchylenia ostatecznego postanowienia z dnia [...] r. W uzasadnieniu wskazał, że powołany przez stronę wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie uchylił art. 64 § 1 pkt 4 ani art. 64 § 6 u.p.e.a., zatem przepisy te nadal obowiązują, a organy administracyjne zobowiązane są do ich stosowania, zgodnie z zasadą legalizmu, wynikającą z art. 6 K.p.a. Mimo opublikowania wyroku Trybunału w Dzienniku Ustaw organ nie ma możliwości uchylenia własnego postanowienia z dnia [...] r., gdyż zostało ono wydane na podstawie nieuchylonych, a więc nadal obowiązujących przepisów ustawy. 2.4. Na powyższe postanowienie strona złożyła zażalenie zarzucając naruszenie: - art. 6 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. i w związku z art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483, dalej: Konstytucja) poprzez uznanie, że mimo stwierdzenia wprost przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. z Konstytucją, przepisy te nie zostały uchylone i nadal obowiązują w systemie prawnym, - art. 7 w związku z art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. i art. 18 u.p.e.a. poprzez poczynienie błędnych ustaleń faktycznych polegających na uznaniu, że wskazany wyrok TK nie stanowi przesłanki do wznowienia postepowania w niniejszej sprawie i uchylenia postanowienia z dnia [...] r., - art. 151 § 1 pkt 1 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnej odmowie uchylenia wskazanego wyżej postanowienia, mimo istnienia ku temu podstawy z art. 145a K.p.a. Formułując powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 127 § 3 K.p.a. poprzez wydanie postanowienia uwzględniającego orzeczenie TK. W uzasadnieniu wyrażono pogląd, że jeśli w postępowaniu wznowieniowym stwierdzi się istnienie jednej z przesłanek wznowieniowych to obowiązkiem organu jest wydanie rozstrzygnięcia uchylającego poprzednie rozstrzygnięcie w sprawie i orzeczenie co do istoty, chyba że zachodzą okoliczności z art. 146 K.p.a., co – zdaniem strony – w niniejszej sprawie nie zachodzi. Podniesiono, że przepisy art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. utraciły moc obowiązującą wskutek wyroku TK i nie mogą być stosowane w zakresie w jakim nie określają maksymalnej wysokości wskazanych w tych przepisach opłat. Powołano się przy tym na wyroki NSA zapadłe po wydaniu wyroku TK i uwzględniające jego treść wyroku, a także na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 1179/16, wydany w związku z wyrokiem NSA z dnia 8 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1021/16. 2.5. Organ nie uwzględnił powyższego zażalenia i utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] r. Odnosząc się do argumentów strony przypomniał, że postępowanie w sprawie wznowienia postepowania administracyjnego składa się z trzech faz: badania dopuszczalności wznowienia, badania postaw do uchylenia poprzedniego rozstrzygnięcia i – w przypadku jego uchylenia – wydanie nowej decyzji lub postanowienia. Podkreślił, że w sprawie wydano postanowienie o wznowieniu postępowania, ale w kolejnej fazie stwierdzono brak możliwości uchylenia postanowienia w przedmiocie określenia kosztów postępowania egzekucyjnego, a to ze względu na charakter wyroku TK, który dotyczy tzw. pominięcia prawodawczego. Zdaniem organu wyrok taki wywołuje wyłącznie skutek zobowiązujący, a więc jedynie nakłada na ustawodawcę obowiązek uchwalenia nowelizacji usuwającej niekonstytucyjną lukę prawną, nie derogując przy tym uznanych za niekonstytucyjne przepisów. Przepisy te nie zostały uchylone ani zmienione w drodze ustawy. W konsekwencji obciążenie A. S.A. kosztami egzekucyjnymi zagwarantowanymi organowi egzekucyjnemu w art. 64 u.p.e.a. wg obowiązujących nadal stawek w nim określonych, było zasadne. Podkreślono ponadto, że Trybunał Konstytucyjny w swym wyroku nie wskazał, na jakich zasadach organy powinny dokonywać kalkulacji opłat, a bez tych wskazań nie sposób przyjąć prawidłowego i jednolitego sposobu ich naliczania. Organ egzekucyjny nie ma zatem dowolnie wyliczać opłat, wbrew nadal obowiązującemu porządkowi prawnemu. 3. W skardze do Sądu pełnomocnik powtórzył wszystkie zarzuty zawarte w zażaleniu, dodatkowo zarzucając naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. przez przeprowadzenie przez organ egzekucyjny błędnej kontroli własnego postanowienia z dnia [...] r., polegające na jego nieuchyleniu, mimo iż przy jego wydawaniu naruszono wcześniej zarzucone przepisy prawa. W obszernym uzasadnieniu skargi ponownie odwołał się do treści wyroku TK oraz przepisów regulujących wznowienie postępowania administracyjnego, a w szczególności podkreślił, że wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających skarżącą odpowiada sytuacji, która TK wskazał jako przejaw ewidentnego oderwania od rzeczywistego nakładu pracy organu egzekucyjnego i podjętych przez niego czynności. Nałożono bowiem na skarżącą koszty egzekucyjne w wysokości 135.640.68 zl opłaty za czynności egzekucyjne (zajęcie rachunku bankowego) oraz 27.128,19 zł opłaty manipulacyjnej, na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a., których niekonstytucyjność stwierdził Trybunał. Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie kosztów postepowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. 4. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, opierając się na argumentach zawartych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym, zważył co następuje: 5. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. 6. Przed przystąpieniem do oceny istoty sporu w niniejszej sprawie należy zauważyć, że niezrozumiałym jest formułowanie przez pełnomocnika skarżącej zarzutu o braku wszczęcia postępowania. Podkreślenia wymaga, że zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 151 § 1 K.p.a., a tym samym z uwagi na treść art. 149 § 1 i § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. niemożliwym byłoby wydanie postanowienia poprzedzającego zaskarżone postanowienie bez uprzedniego wszczęcia postępowania nadzwyczajnego w przedmiocie wznowienia postępowania. W niniejszej sprawie postępowanie zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] r., które zostało doręczone zarówno skarżącej, jak i wierzycielowi w dniu 31 października 2016 r. dowodem czego są zwrotne potwierdzenia odbioru tegoż postanowienia. Należy z całą stanowczością podkreślić, że odmowa uchylenia postanowienia w trybie wznowienia nie może być utożsamiana z brakiem wszczęcia tego postępowania, zwłaszcza przez pełnomocnika zawodowego, zaś ewentualny brak wiedzy tego pełnomocnika o wszczęciu postępowania nie może stanowić podstawy do formułowania zarzutów w tym względzie. 7. Oceniając zasadność skargi należało uznać, że w istocie spór w sprawie sprowadza się do oceny czy możliwa jest zmiana postanowienia w przedmiocie opłat egzekucyjnych w postępowaniu wznowieniowym wszczętym w skutek wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14. Organ stoi bowiem na stanowisku, że na skutek wydania powyższego wyroku nie doszło do eliminacji z porządku prawnego przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., a tym samym wyrok jest jedynie nakazem dla ustawodawcy do zmiany wskazanych przepisów w zakresie wynikającym z jego sentencji. Skarżąca uważa zaś, że w skutek wydanego wyroku organ winien uchylić wydane postanowienie i orzec co do istoty sprawy przy uwzględnieniu wytycznych powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego. 7.1. Na wstępie dalszych wywodów należy zauważyć, że wskazanym wyrokiem Trybunał Konstytucyjny orzekł m.in., że art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Wskazać zatem przyjdzie, że wyrok ten należy do tzw. wyroków zakresowych dotyczących pominięcia prawodawczego (por. orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 3 grudnia 1996 r. sygn. akt K 25/95, wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r., sygn. akt K 45/01). Sam Trybunał w uzasadnieniu powyższego wyroku wskazał, że "dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Ustawodawca powinien nadto określić sposób obliczania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania w związku z dobrowolną zapłatą egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych. Trybunał Konstytucyjny, jako "ustawodawca negatywny", nie ma w tym zakresie kompetencji". Skutkiem tak wydanego wyroku nie jest zatem usunięcie całego przepisu z porządku prawnego, a jedynie ustalająco-zobowiązujący skutek (por. wystąpienie Prezesa Trybunału Konstytucyjnego na Zgromadzeniu Ogólnym Sędziów Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 marca 2008 r., http://trybunal.gov.pl/fileadmin/content/dokumenty/wystapienia/2006_2008/wystapienie_Prezesa_-_2008.pdf, str. 5). Jak wskazuje się w doktrynie "TK stosuje taką formę orzeczenia stwierdzającego pominięcie prawodawcze w sytuacji, gdy eliminacja z systemu prawnego niekonstytucyjnego przedmiotu kontroli wywołałaby poważniejsze skutki niż obowiązywanie normy cechującej się brakiem pewnych – koniecznych z punktu widzenia Konstytucji – regulacji" (por. M. Florczak-Wątor, M. Florczak-Wątor, Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego i ich skutki prawne, Poznań 2006, s. 155; L. Bosek, Zaniechanie prawodawcze jako przedmiot kontroli sądowej (analiza porównawcza, ZOiS BTK, materiał powielony, Warszawa 2003, s. 50-51). 7.2. W orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego dominuje pogląd, że tego rodzaju wyroki Trybunału nie tylko zobowiązują ustawodawcę do odpowiedniej zmiany przepisów, ale także wywołują bezpośrednie skutki w postaci zmiany stanu prawnego, które powinny być uwzględnione przez sądy (np. wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 października 2001 r., sygn. akt SK 22/01; z dnia 24 kwietnia 2002 r., sygn. akt P 5/01; z dnia 8 września 2005 r., sygn. akt P 17/04; z dnia 26 października 2005 r., sygn. akt K 31/04). Również w orzecznictwie NSA przyjmowane jest stanowisko, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjność pominięcia legislacyjnego oznacza, iż wyrok Trybunału powinien być uwzględniony przy ocenie prawnych podstaw wydanej decyzji (np. wyrok NSA z dnia 21 marca 2002 r., sygn. akt IV SA 140/02). W takim przypadku mają bezpośrednie zastosowanie przepisy Konstytucji oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego, które powodują określoną zmianę stanu prawnego. Takie stanowisko zostało przyjęte także w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt I FPS 2/06. Stwierdzenie niekonstytucyjności części przepisu w wyroku zakresowym wywołuje domniemanie niekonstytucyjności tej zakwestionowanej części, a skoro sądy są związane orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego w zakresie dokonanej oceny zgodności z Konstytucją, to znaczy, że nie mogą uchylić się od tego związania przez wzgląd na jakiekolwiek treści zawarte w uzasadnieniu takiego orzeczenia, ponieważ uzasadnienie nie stanowi treści rozstrzygnięcia (por wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2016 r., sygn. akt I OSK 755/16). 7.3. Uwzględniając powyższe wytyczne należy zwrócić uwagę, że Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku w sprawie SK 31/14 wyraził pogląd, że stosowanie stawek stosunkowych jako jednej z metod określenia wysokości danin publicznych nie budzi wątpliwości konstytucyjnych. Stawki stosunkowe są bowiem obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Uznał jednak, że tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji, przy czym w jego ocenie jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna, albowiem w tym zakresie ustawodawca ma znaczną swobodę regulacyjną. Wskazał ponadto, że z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Trybunał Konstytucyjny zauważył również, że problematyka wysokości opłat w egzekucji jest nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Tym samym wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego, a ich funkcja fiskalna powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Trybunał stwierdził również, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Z uzasadnienia powyższego wyroku należy wyprowadzić zatem wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. 8. Nie kwestionując, co do zasady, że stwierdzenie niekonstytucyjności pominięcia ustawodawczego oznacza dla organów stosujących prawo konieczność poszukiwania możliwości rekonstrukcji brakującej normy prawnej z wartości konstytucyjnych, zdaniem składu orzekającego, brakującej części normy w art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. nie może ustalić za ustawodawcę ani sąd ani organ. 8.1. Podkreślając znaczenie oraz istotę opłat egzekucyjnych, co wskazał Trybunał Konstytucyjny, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że jego przebudowa w kierunku korespondującym ze standardem konstytucyjnym wymaga podjęcia interwencji ustawodawczej, poprzedzonej szczegółową analizą zarówno budżetu państwa pod względem przychodów i rozchodów, jak szczegółowej analizy części budżetowych sklasyfikowanych pod poz. 17 (Administracja publiczna) oraz pod poz. 77 (podatki i inne wpłaty na rzecz budżetu państwa). Stopień skomplikowania powyższych analiz, przy konieczności uwzględnienia wszystkich aspektów wynikających z powyżej przedstawionego wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn. akt SK 31/14, oraz konieczności zagwarantowania pozostałych wartości konstytucyjnych, w tym określoności prawa i równego traktowania, przy uwzględnieniu konieczności utrzymania stabilności budżetu wynikającej z ustaw budżetowych oraz ustawy o finansach publicznych nie pozwala, w ocenie Sądu, w sposób prosty określić wysokość maksymalnych opłat o jakich mowa w art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. 8.2. Co więcej, wykluczenie przez sam Trybunał Konstytucyjny możliwości stosowania per analogiam przepisów dotyczących opłat egzekucyjnych w postępowaniu cywilnym, z uwagi na odmienny charakter organów egzekucyjnych, uniemożliwia posiłkowanie się powyższymi przepisami zarówno przez organy, jak i sądy. 8.3. Należy również zwrócić uwagę na niedopuszczalność pozostawienia swobody decyzyjności organom (oraz sądom) w zakresie określania każdorazowo maksymalnych stawek opłat określonych w art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z uwagi na treść właśnie art. 2 w zw. z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. Przepisy te, a w szczególności art. 84, nakładają bowiem obowiązek określoności danin publicznych w drodze ustawy zarówno pod względem podmiotowym, przedmiotowym oraz co do ich wysokości. Trybunał wielokrotnie w swych orzeczeniach wskazywał na znaczenie art. 84 Konstytucji jako przepisu, który zakłada precyzyjne określenie istotnych elementów stosunku daninowego w ustawie tak aby jednostka mogła przewidywać finansowe konsekwencje swoich działań. W ocenie Trybunału zasada ochrony zaufania jednostki do państwa i do prawa w sferze danin publicznych wymaga w szczególności, aby zainteresowany znał dokładną treść i wysokość ciążących na nim obowiązków daninowych w chwili zajścia zdarzeń powodujących ich powstanie (tak TK w wyroku z dnia 2 kwietnia 2007 r., sygn. akt SK 19/06). 8.4. W ocenie Sądu dopuszczenie możliwości samodzielnej oceny i określenia maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych (stosunkowej i manipulacyjnej) doprowadziłoby zatem do powstania niekonstytucyjności wtórej w oparciu o te same wzorce konstytucyjne, a nadto mogłoby doprowadzić do różnego traktowania podmiotów przez różne organy egzekucyjne. 9. Rację ma zatem organ, że wskazany na wstępie wyrok Trybunału Konstytucyjnego, stanowi jedynie wskazówkę dla ustawodawcy i nie jest możliwe orzeczenie w oparciu o niego co do istoty sprawy, tj. w zakresie określenia wysokości opłaty stosunkowej i manipulacyjnej wobec braku przepisów prawa pozwalających na jej określenie w sposób zgodny z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego. Z tych też względów nie sposób postawić organowi skutecznie zarzutu, że – mimo zasadnego wznowienia postepowania administracyjnego – nie uchylił postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych i nie orzekł o ich innej wysokości, wobec braku ku temu wystarczającej podstawy prawnej. 10. Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) skargę oddalił.