I SA/Ke 678/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi A. w Wa. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę. 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania. 1.1 Decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (Kolegium; organ) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy Z. z [..]nr [...] w sprawie określenia A. w W. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za listopad i grudzień 2013 roku w kwocie 570 zł. 1.2. W uzasadnieniu wskazano, że organ podatkowy pierwszej instancji przyjął, iż A. w W. (A.) jest przedsiębiorcą zatem obowiązana jest uiszczać podatek od nieruchomości według stawek określonych dla przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ze stanowiskiem organu podatkowego, nie zgadza się A. twierdząc, że nie można postrzegać jej jako podmiotu stale prowadzącego działalność gospodarczą w związku z czym nie można wszystkich posiadanych przez nią gruntów i budynków opodatkować według stawek przypisanych działalności gospodarczej, a jedynie te, które tej działalności służą. 1.3. Kolegium wskazało na przepisy ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U.2016.716 ze zm.), dalej "u.p.o.l.", określające przedmiot, podmiot i podstawę opodatkowania oraz obowiązek składania deklaracji podatkowych (art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a - w brzmieniu obowiązującym w 2013 r.), art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 i 3. Z art. 5 ust. 1 tej ustawy wynika, że rada gminy w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. W dniu 30 listopada 2011 r. Rada Miejska Z. powzięła Uchwałę nr XIII/77/2011 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. Uchwała ta została zmieniona Uchwałą nr XIV/87/2011 z dnia 29 grudnia 2011 r. W § 1 ust. 1 pkt 1 lit. a pierwszej z uchwał określono, że stawka podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków będzie wynosiła 0,70 zł od 1 m2 powierzchni, w § 1 ust. 1 pkt 2 lit. b tej uchwały określono, że stawka podatku od nieruchomości od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej będzie wynosiła 18,20 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Organ przywołał treść przepisów w oparciu o które działała A. w 2013 r., tj. ustawy z dnia 30 maja 1996 r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o A. (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 712) dalej "ustawa o gospodarowaniu": art. 5 ust 3; art. 6; art. 7 ust.1; art. 23 ust. 1 i 4; art. 24 oraz art. 26. Następnie Kolegium wskazało, że z treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l wynika, iż czynnikiem decydującym - o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej jest kryterium posiadania i to w znaczeniu o jakim mowa w art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.). W myśl tego przepisu posiadaniem jest stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą. Występuje ono zatem przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą oraz psychicznego elementu rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Posiadaczem rzeczy jest więc zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Dodatkowo, organ zwrócił uwagę na majątkowy charakter podatku od nieruchomości, który wyraża się w tym, że ustawodawca opodatkowując, określone stany faktyczne koncentruje się na samej własności lub posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. Podatek ten nie nawiązuje do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowo - prawnego nie jest ważna okoliczność jak intensywnie wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie i czy w ogóle przynosi efekty finansowe. Odwołując się do definicji przedsiębiorcy, wyrażonej w art. 431 kodeksu cywilnego oraz przytoczonych przepisów ustawy o gospodarowaniu, organ stwierdził, że A. jest osobą prawną, do której zadań należy m.in. prowadzenie działalności gospodarczej. Dodał, że prowadzenie działalności gospodarczej przez A., jako przedsiębiorcę, odbywa się na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) dalej u.s.d.g. i wskazał na przepisy tej ustawy definiujące pojęcia działalności gospodarczej i przedsiębiorcy (art. 2 i art. 4). W oparciu o powyższe Kolegium uznało, że A. prowadzi działalność gospodarczą, jej działania mają charakter zorganizowany oraz charakteryzują się ciągłością stałością i racjonalnością ekonomiczną czyli posiadają wszystkie cechy przypisane dla działalności gospodarczej. A. prowadzi działalność w szczególności poprzez sprzedaż, zamianę mienia, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; oddanie mienia w użytkowanie, najem, dzierżawę, użyczenie, trwały zarząd lub do korzystania na podstawie innego stosunku prawnego; oddanie mienia w administrowanie, na podstawie umowy na czas oznaczony, za wynagrodzeniem; wnoszenie mienia do spółek, a także nabywanie i obejmowanie udziałów w spółkach, a jednym z rodzajów jej przychodów jest przychód z działalności gospodarczej. 1.4. Z ustalonego w spawie stanu faktycznego wynika, że w dniu 28 października 2013 r. Komenda Wojewódzka Policji w K. przekazała A. w W. - Oddział Terenowy Biura A. w K.działkę ewidencyjną oznaczoną nr 239 obręb 1 Z., położoną w Z. przy ul. P. 3 o powierzchni 0,0323 ha. Działka była zabudowana budynkiem administracyjnym o powierzchni użytkowej 158,20 m2 i budynkiem garażowym o powierzchni 17,30 m2. Przekazanie zostało dokonane w oparciu o przepis art. 31a oraz art. 19 ustawy o gospodarowaniu. W związku z powyższym, organ uznał, że A. jest posiadaczem nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, a posiadanie to wynika z innego tytułu prawnego. Zatem, zdaniem Kolegium, A. w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Posiadane przez A. grunty i budynki są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bowiem A. jest przedsiębiorcą. W konsekwencji czego przedmioty te powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek podatkowych przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kolegium ponownie zaznaczyło, że przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wprowadza warunku prowadzenia na gruncie, czy w budynku, działalności gospodarczej. Ważny jest sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę. Zdaniem organu, w świetle powyższego przepisu, fakt niewykorzystywania nieruchomości gospodarczo nie może wpłynąć na zmianę stawki podatkowej. A. będąc przedsiębiorcą posiada nieruchomość położoną w Z. przy ul. P. 3, dlatego też obowiązana jest z tego tytułu uiszczać podatek od nieruchomości w stawkach przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Na poparcie swojego stanowiska organ wskazał na orzecznictwo sądów administracyjnych. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na decyzję opisaną w pkt 1.1. uzasadnienia, A. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzuciła naruszenie: 1) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 122 oraz art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności niezebranie materiału dowodowego pozwalającego na jej rozstrzygnięcie; - art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez brak rzetelnego zbadania całego materiału dowodowego i w rezultacie jego dowolną ocenę; - art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych oraz przekonywania stron, przez wybiórczą ocenę materiału dowodowego; - art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak uchylenia zaskarżonej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy Z. i nieprzekazanie mu sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdy decyzja została wydana z rażącym naruszeniem przepisów postępowania, zaś konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o gospodarowaniu, poprzez błędne przyjęcie, że A. jako państwowa osoba prawna jest w każdym przypadku, w zakresie powierzonego przez Skarb Państwa mienia, przedsiębiorcą; - art. 23 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 w związku z art. 7 ust. 1 pkt. 2 i pkt 3 ustawy o gospodarowaniu w związku z przepisem § 2 statutu A. poprzez błędne przyjęcie, że A. w zakresie utrzymania i ewidencji mienia zbędnego Ministerstwu Obrony Narodowej i Ministerstwu Spraw Wewnętrznych i Administracji jest w każdym przypadku przedsiębiorcą zobowiązanym opłacać podatek od nieruchomości w stawkach jak dla nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej: - art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarowaniu w związku z art. 20, art. 21, art. 23 i art. 2 pkt 7 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzez błędne uznanie, że zasób nieruchomości prowadzony przez A. jest innym zasobem niż zasoby nieruchomości Skarbu Państwa wymienione w ustawie o gospodarce nieruchomościami. - art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez uznanie, że w jej rozumieniu skarżąca jest przedsiębiorcą wykonującym we własnym imieniu działalność gospodarczą. 2.2. W uzasadnieniu skargi A. podniosła, że nie można jej postrzegać w kategorii przedsiębiorcy stale prowadzącego działalność gospodarczą. W oparciu bowiem o art. 23 ustawy o gospodarowaniu gospodaruje ona powierzonym jej mieniem, m.in. poprzez oddanie w użytkowanie, najem, dzierżawę, użyczenie, trwały zarząd lub do korzystania na podstawie innego stosunku prawnego. Tego rodzaju zdarzenia pozostają w zakresie prowadzonej przez A. działalności jako przedsiębiorcy, jednakże dopiero realizacja tych zadań, skutkująca ekspektatywą przychodów, wpływa na ocenę charakteru działalności A.. Dodała, że obowiązujące przepisy regulujące prowadzenie działalności ograniczały korzystanie z osiągniętego zysku przez A.. Ponadto w przypadku A. nie realizuje się zasada prowadzenia działalności na własny rachunek i ryzyko. Zdaniem skarżącej o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości nie decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, lecz sposób w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana. Zatem opodatkowanie posiadanych przez A. gruntów i budynków powinno być zróżnicowane ze względu na ich wykorzystywanie do działalności gospodarczej i jako posiadane w jej zasobach bez działalności zarobkowej, w tym wypadku opodatkowane stawką przewidzianą dla gruntów i budynków pozostałych. Na poparcie swojego, stanowiska skarżąca powołała poglądy doktryny i orzecznictwa. 2.3. W odpowiedzi na skargę, Kolegium podtrzymało stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2016.1066) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2016.718), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. nie narusza prawa, a ustalony stan faktyczny znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. W rozpatrywanej sprawie sporną kwestią jest zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości za listopad i grudzień 2013 r., będącej w posiadaniu A. nieruchomości położonej w Zawichoście o powierzchni 0,0323 ha, najwyższymi stawkami tegoż podatku, przewidzianymi dla działalności gospodarczej. 3.2. W pierwszej kolejności za chybione Sąd uznał wskazane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego. W rozpoznawanej sprawie organy przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające zgromadziły i wszechstronnie oceniły materiał dowodowy. Ustalono podstawę opodatkowania (rodzaj nieruchomości, jej powierzchnie), jak także ustalono wysokość stawek według których należało opodatkować tę nieruchomość. Tym samym, organy wyczerpały swoje możliwości dowodowe i nie przekroczyły przy tym granic swobodnej oceny dowodów. Wobec powyższego, organy obu instancji miały prawo wyrazić pogląd prawny, co do wysokości stawki opodatkowania, skoro wynika on z przepisów ustawy bowiem, jak będzie wykazane w dalszej treści uzasadnienia, to z mocy ustawy A. musi być uznana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, zaś w takim przypadku nie jest konieczne ustalanie, jak poszczególne grunty lub budynki są wykorzystywane, ponieważ o stawce ich opodatkowania nie przesądza ich wykorzystanie (poza pewnymi wyjątkami), ale pozostawanie w posiadaniu przedsiębiorcy lub podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. 3.3. Przechodząc do przepisów stanowiących materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części. Wysokość stawek podatku od nieruchomości została określona w art. 5 ust. 1 i 2 u.p.o.l. Przewidują one kategorie stawek dla poszczególnych rodzajów nieruchomości rozumianych zarówno jako grunty (art. 5 ust.1 pkt 1), jak i budynki czy budowle (art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3). Jako odrębną kategorię określenia wysokości stawek wprowadzają pojęcie związania gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej niezależnie od sposobu zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli zatem nieruchomość jest związana z prowadzeniem takiej działalności, to powinna zostać opodatkowana według stawek przewidzianych dla tej kategorii. Stawki te są określane w stosownych uchwałach samorządu gminnego, nie mogąc jednak przekraczać limitu określonego w art. 5 ust.1 pkt 1 lit. a i art. 5 ust.1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Z kolei pojęcie "związania gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej" zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w art. 1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. stanowił, że nieruchomości te to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l., chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika jednoznacznie, że grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z wyjątkami, które w rozpoznawanej sprawie nie mają zastosowania) są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu przesądza o tym, że grunt ten jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Bez znaczenia dla wymiaru podatku od nieruchomości jest zatem okoliczność, czy przedsiębiorca wykorzystuje posiadane przez siebie grunty do działalności gospodarczej, zakres tej działalności czy też ewentualny wyłączny jej charakter jakim zajmuje się dany podmiot. 3.4. A. niewątpliwie ma szczególną pozycję w polskim systemie prawnym. Jest państwową osobą prawną utworzoną i działającą w 2013 r. w oparciu o przepisy ustawy o gospodarowaniu. Jako osoba prawna nie podlega obowiązkowi wpisu do KRS, co nie oznacza, że nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest przedsiębiorcą. Prowadzenie działalności gospodarczej przez A. wynika wprost z art. 23 ust. 4 ustawy o gospodarowaniu. Przepis ten stanowi, że prowadzenie działalności gospodarczej przez A., jako przedsiębiorcy odbywa się na zasadach określonych w przepisach dotyczących działalności gospodarczej. Wykorzystywanie mienia, którym gospodaruje A. do celów działalności gospodarczej wynika również z art. 24 ustawy o gospodarowaniu. Gospodarowanie mieniem przez A. polega między innymi na sprzedaży, zamianie gruntów, oddaniu mienia w użytkowanie wieczyste, wnoszeniu mienia do spółek. Z kolei art. 2 u.s.d.g. wynika, że działalnością gospodarczą – jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa, a także działalność zawodowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Zatem każda działalność odpowiadająca powyższej definicji, bez względu na formę organizacyjną podmiotu ją wykonującą, będzie uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, skarżąca spełnia wszystkie powołane wyżej kryteria. Niewątpliwie racjonalne gospodarowanie mieniem Skarbu Państwa przez A. wymusza osiąganie dochodu. O ile zaś przepisy regulujące prowadzenie działalności gospodarczej przez A. ograniczają korzystanie przez nią z osiągniętego zysku, to jednak działania te charakteryzują się ciągłością, stałością i racjonalnością ekonomiczną czyli posiadają wszystkie cechy jakimi charakteryzuje się działalność gospodarcza. 3.5. Mając powyższe na względzie, nie budzi wątpliwości Sądu, zasadność opodatkowania przedmiotowej nieruchomości najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości. Pogląd taki znajduje również swoje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok NSA z 10 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 1706/08; wyrok NSA z 18 sierpnia 2015 r. II FSK 2118/13 – dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Uwzględniając powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.