I SA/Bk 507/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2017 r. sprawy ze skargi D. H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił D. H.(dalej również jako Skarżący, Podatnik) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r. w wysokości odmiennej od zadeklarowanej. Organ pierwszej instancji stwierdził następujące nieprawidłowości: (-) zawyżenie podatku naliczonego przyjętego do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu VAT za miesiące styczeń-grudzień 2013 r. w kwocie ogółem 60.340 zł, wobec nie przedstawienia przez Skarżącego ewidencji zakupu i dokumentów źródłowych potwierdzających kwotę podatku naliczonego wykazaną w deklaracjach VAT-7; (-) zaniżenie podatku należnego o kwotę 6.210 zł, z uwagi na nie ujęcie o podstawy opodatkowania za styczeń 2013 r. obrotu wynikającego z faktury Nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r., wystawionej na rzecz PPH M. Sp. z o.o. na wartość netto 27.000 zł; (-) zaniżenie podatku należnego o kwotę ogółem 128.800 zł, z uwagi na nie ujęcie do podstawy opodatkowania za listopad i grudzień 2013 r. prac wykonanych na rzecz PPH M. sp. z o.o. na wartość ogółem 560.000 zł; (-) nieprawidłowe ustalenie obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług budowlanych i najmu za: luty, marzec, czerwiec, lipiec, sierpień, listopad i grudzień 2013 r. Decyzją z dnia [...] marca 2017 r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że Podatnik nie przedłożył faktur VAT, mających dokumentować nabycia towarów i usług wyjaśniając, że jego firma została wniesiona aportem do spółki pod firmą P. Spółka z o.o. z siedzibą w W. Podatnik wskazał, że wszystkie dokumenty przekazał prezesowi w/w spółki M. O. i do niej należy kierować prośbę o przesłanie ich do urzędu. Wezwanie do przedłożenia ksiąg podatkowych firmy D. za 2013 r. i dowodów księgowych, będących podstawą zapisów w tych księgach oraz wszelkich innych pobranych dokumentów za okres 01.01.2013 r.- 31.12.2013 r., skierowane do prezes zarządu P. Sp. z o.o., nie zostało odebrane. Strona zaś nie podjęła żadnych działań w celu odtworzenia ewidencji i dokumentów źródłowych w nich ujętych, chociaż takie działania zapowiadała. Pomimo kolejnych wezwań do przedłożenia dokumentów nie przedstawiła, ewidencji sprzedaży, rejestrów VAT i żadnych dokumentów źródłowych. Skarżący nie wykazywał również za pomocą innych dowodów, niż faktury VAT, że w okresie rozliczeniowym, za który odliczył podatek, miał (otrzymał) faktury, na podstawie których odliczył podatek. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że organy podatkowe nie są zobowiązane do poszukiwania za podatnika stosownych dokumentów. Podatnik musi posiadać faktury nie tylko w momencie odliczenia podatku naliczonego (sporządzenia deklaracji VAT), ale także musi przechowywać je przez cały okres, w którym to rozliczenie może zostać sprawdzone przez organ podatkowy. Wynika to bezpośrednio z art. 112 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u."). Brzmienie art. 86 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego podatnik realizuje w momencie dokonywania odliczenia, o ile wtedy spełnia wszystkie warunki. Jednym z tych warunków jest otrzymanie faktury. Przechowywanie faktur (lub duplikatów) przez następnych 5 lat jest jedynym sposobem na udowodnienie, że prawo do odliczenia istniało. Brak stosownych faktur lub ich duplikatów oznacza zatem brak prawa do odliczenia podatku. Odnosząc się do kolejnych ze stwierdzonych nieprawidłowości organ odwoławczy wskazał, że Strona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonała w 2013 r. na rzecz firmy M. Sp. o.o. prace opisane w fakturach: Nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. oraz Nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r., w których jako wystawca figurowała Firma Ogólnobudowlana A. w R. Faktury te nie odzwierciedlały jednak rzeczywistych transakcji. Faktycznym wykonawcą usług był bowiem Skarżący. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie uznał, iż Skarżący, w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą Firma Ogólnobudowlana D. H.: - od lutego 2013 r. sukcesywnie wykonywał prace przy regulacji rzeki C. w L., zlecone mu przez M. Sp. z o.o. (w ramach kontraktu "Budowa drogi dojazdowej do węzła drogowego D. obwodnicy miasta L. w ciągu dróg ekspresowych S12, S17, i S19 - odcinek od skrzyżowania [...] do granic miasta"), ale zafakturował jedynie część wykonanych robót (faktury nr [...] z [...] lutego 2013 r. i nr [...] z [...] października 2013 r.), natomiast nie naliczył podatku z tytułu wykonania prac na wartość ustaloną ze zleceniodawcą w kwocie netto 60.000 zł, wykonanych do 31 października 2013 r. oraz w kwocie netto 350.000 zł, wykonanych do 2 grudnia 2013 r., - co najmniej od września 2013 r. wykonywał prace przy budowie Lotniska w D., zlecone mu przez M. Sp. z o.o. (w ramach kontraktu "Rozbudowa nawierzchni lotniskowych wraz z infrastruktura towarzyszącą - Etap I"), ale zafakturował jedynie część wykonanych robót (faktura nr [...] z [...] listopada 2013 r.), natomiast nie naliczył podatku z tytułu wykonania prac na wartość ustaloną ze zleceniodawcą w kwocie netto 150.000 zł, wykonanych do 2 grudnia 2013 r. Organ odwoławczy wskazał, że żona Skarżącego przesłuchana w dniu [...] czerwca 2015 r. zeznała, że wystawiła faktury Nr [...] i widnieje na nich jej podpis. Stwierdziła, że prace wymienione w fakturach faktycznie wykonała Firma Ogólnobudowlana D. swoimi ludźmi i sprzętem. Nie potrafiła opisać szczegółów wykonanych prac, wyjaśnić na czym te prace polegały, nie była na miejscu wykonywania tych prac. Ofert do M. nie składała, nie sporządzała kosztorysu wstępnego, nie negocjowała ceny. Zeznała, że nie była osobiście na miejscu wykonywania prac, bowiem wszystko nadzorował jej mąż. Nie uczestniczyła też w odbiorze wykonanych robót, a jedynie podpisała w [...]protokoły odbioru wykonanych prac". Nie umiała też wyjaśnić dlaczego w protokole załączonym do faktury Nr [...] jako wykonawcę podano firmę męża. A. H. zeznała, że nie zatrudniała pracowników i nie posiadała żadnych maszyn i urządzeń niezbędnych do wykonania tego rodzaju prac budowlanych. Nie nabywała też w 2013 r. ani materiałów, ani paliwa, nie posiada żadnych faktur od podwykonawców. Organ odwołał się również do zeznań P. P. – dyrektora ds. realizacji kontraktów w M. Sp. z o.o., który wskazał, że generalnie wykonanie prac zlecił ustnie A. H., ale wykonanie prac i cenę konsultował ze Skarżącym, który dowodził całym zadaniem. Według zeznań świadka A. H. jedynie podpisała sporządzone przez niego "protokoły odbioru wykonanych prac" załączone do faktur Nr [...]. Przy odbiorze powyższych robót uczestniczył Skarżący. Wykonanie prac i cenę świadek konsultował ze Skarżącym. Z kolei co do robót w zakresie montażu kanału tymczasowego odwodnienia w miejscowości D. świadek wprost zeznał, że zlecił je ustnie Skarżącemu i z nim też ustalił cenę. W zaskarżonej decyzji przytoczono również zeznania Skarżącego, który w dniu [...] lipca 2015 r. potwierdził, że w rzeczywistości robota na rzece C. została wykonana przez niego. Przesłuchany w dniu [...] sierpnia 2016 r. odnośnie robót wskazanych w fakturach Nr [...] zeznał, że zlecenie przyjęła żona, ale on był stroną, ustalał z firmą M. zakres robót i terminy wykonania oraz cenę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że z zapisów w tabelach elementów rozliczeniowych wykonanych robót - na podstawie których M. rozliczała się z kontraktów - wynika, iż prace opisane w fakturach Nr [...], Firma D. w większości wykonała jeszcze przed [...] listopada 2013 r., tj. przed datą rejestracji firmy A. H., a w niewielkim stopniu zakres prac opisanych w przedmiotowych fakturach, realizowany był w listopadzie i grudniu 2013 r. Ponadto w sporządzonym do faktury Nr [...]"protokole odbioru wykonania prac", jako wykonawcę wskazano firmę Skarżącego. Prace te wykonano w okresie 01.10.2013 r. - 31.10.2013 r., a więc przed rejestracją działalności gospodarczej żony Skarżącego. Wszystkie powyższe okoliczności dowodzą w ocenie organu, iż Skarżący był faktycznym zleceniobiorcą i wykonawcą robót budowlanych wykazanych na fakturach Nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. oraz Nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. na rzecz spółki M. Podatnik nie wykazał sprzedaży tych usług budowlanych, zaniżając tym samym podstawę opodatkowania wykazaną w deklaracjach VAT-7 za listopad i grudzień 2013 r. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodził się Skarżący i wywiódł skargę do tut. Sądu. Działający w jego imieniu pełnomocnik zaskarżyła w całości decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej podnosząc zarzuty naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 15, art. 16 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 – dalej: "o.p." i art. 17 § 1 w związku z art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 720 ze zm. - dalej: "u.k.s."), poprzez naruszenie właściwości miejscowej w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, gdyż miejscem zamieszkania Podatnika jest od 2010 r. W. i jej okolice; 2) art. 210 § 1 pkt 6 o.p., poprzez błędne określenie podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego, będące skutkiem popełnienia szeregu błędów w ustaleniu stanu faktycznego, a w szczególności bezpodstawnemu przypisaniu Skarżącemu przychodów przedsiębiorstwa żony oraz odebraniu prawa do odliczenia podatku VAT w związku z zaginięciem dokumentów; 3) art. 233 § 1 i pkt 1 o.p. przez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji z naruszeniem właściwości miejscowej, z nieprawidłowo określonym zobowiązaniem podatkowym za poszczególne miesiące 2013 r.; 4) art. 120 o.p. poprzez niezastosowanie przez organy przepisów prawa procesowego, dotyczącego właściwości miejscowej Dyrektora UKS oraz bezpodstawne przypisanie Skarżącemu przychodów przedsiębiorstwa należącego do żony, w sytuacji prowadzenia spraw w jej imieniu i na jej rzecz zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. 1964 r., Nr 9, poz. 59 ze zm.); 5) art. 121 § 1 o.p., poprzez niewyjaśnienie w sposób należyty i niezbędny do prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy wszystkich okoliczności faktycznych oraz nieprowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w tym pomijanie okoliczności korzystnych dla Skarżącego; 6) art. 122 w zw. z art. 191 o.p., poprzez nieprawidłowe, pobieżne, wyrywkowe ustalenie stanu faktycznego, niewyjaśnienie i nieuwzględnienie wielu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, nieprzeprowadzenie istotnych dla sprawy dowodów, głównie w zakresie ustalenia faktycznego miejsca zamieszkania Podatnika oraz pozyskania faktur nabycia towarów i usług od jego kontrahentów; 7) art. 180 i 181 o.p., poprzez niewzięcie pod uwagę wszystkich możliwych dowodów i wyjaśnień Skarżącego, a także niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań, w tym kluczowych dla rozstrzygnięcia sprawy, a mianowicie nieuwzględnienia danych z rachunków bankowych, faktu prowadzenia ewidencji oraz zadeklarowania podatku VAT na podstawie prawidłowych dokumentów w postaci faktur VAT z tytułu nabycia i sprzedaży towarów i usług; 8) art. 187 o.p., poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, w celu ustalenia miejsca zamieszkania Podatnika, wszystkich danych z rachunków bankowych oraz nieuwzględnienie postanowień Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w zakresie zarządzania wspólnym majątkiem; 9) art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 459) poprzez nieprzyjęcie do wiadomości przez organ kontroli skarbowej, iż miejscem zamieszkania Skarżącego jako osoby fizycznej jest W., gdzie Skarżący przebywał od 7 lat z zamiarem stałego pobytu; 10) art. 2 w zw. z art. 42 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483), dalej jako: Konstytucja RP w zw. z art. 16 i art. 48 ust. 1 i 2 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej, tj. poprzez naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego i wynikającego z tej zasady nakazu ochrony zaufania obywateli do państwa i stanowionego przezeń prawa, przejawiające się w pozbawieniu Skarżącego możliwości skorzystania z domniemania niewinności oraz pozbawienie prawa do obrony poprzez oparcie rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie na niepełnym materiale dowodowym, dopuszczenie się rażących błędów proceduralnych i w rezultacie osądzenie Skarżącego i wydanie rozstrzygnięcia na długo przed fizycznym wydaniem zaskarżonej decyzji; 11) art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., poprzez bezpodstawne zaliczenie do przychodów Skarżącego czynności prawidłowo opodatkowanych przez przedsiębiorstwo żony na podstawie faktur VAT wystawionych w ramach prowadzonej odrębnej działalności gospodarczej; 12) art. 15 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., poprzez odebranie Skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT, wbrew konstrukcji podatku VAT, mimo dokonywania nabyć towarów i usług w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i uznanie Go za podatnika w przypadku wykonywania czynności przez małżonka; 13) art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u., poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji bezpodstawne uznanie, iż Skarżącemu nie przysługiwało odliczenie w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług, pomimo iż w momencie odliczenia Podatnik posiadał prawidłowo wystawione faktury VAT przez czynnych podatników podatku VAT; 14) art. 19 ust. 1 u.p.t.u., poprzez ponowne opodatkowanie usług w styczniu 2013 r. wykonanych przez Skarżącego w grudniu 2012 r., niezgodnie z art. 66 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 347, s. 1); 15) art. 88 u.p.t.u., poprzez odebranie Skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT mimo niespełnienia żadnego z warunków wymienionych w tym przepisie. Wskazując na powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, lub uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpatrzenia, a także o zasądzenia od organów podatkowych na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. W piśmie z dnia 11 sierpnia 2017 r. pełnomocnik Skarżącego uzupełniając skargę podniosła, że organ naruszył również art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p., poprzez utrzymanie w mocy zamiast uchylenia w całości lub w części rozstrzygnięcia organu I instancji z błędami merytorycznymi w obliczeniu zobowiązania podatkowego, przez co zawyżono w decyzji zobowiązanie podatkowego w rozliczeniu za grudzień 2013 r. W ocenie pełnomocnika Dyrektor UKS nie uwzględnił w obliczeniach art. 29 ust. 1 u.p.t.u. i należny podatek obliczył metodą "od sta" zamiast metodą "w stu". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji Sąd w pierwszej kolejności odniesie się do zarzutów naruszenia przez organy swojej właściwości miejscowej. Zgodnie z przywołanymi w skardze przepisami art. 15 § 1 i 16 o.p., organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Właściwość rzeczową organów podatkowych ustala się z kolei według przepisów określających zakres ich działania. W myśl art. 17 ust. 1 o.p. jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej właściwość miejscową organu podatkowego ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2. Właściwość miejscową dyrektorów urzędów kontroli skarbowej ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby kontrolowanego, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 2 pkt 11 i art. 10a, o czym stanowi art. 9a ust. 2 u.k.s. – obowiązujący w dacie prowadzenia postępowania kontrolnego wobec Skarżącego. W rozpatrywanym przypadku właściwość miejscową organu kontroli skarbowej ustalono prawidłowo. Miejscem zamieszkania Skarżącego (adresem siedziby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej była miejscowość R. w województwie podlaskim, co oznacza, że właściwym miejscowo do przeprowadzenia kontroli skarbowej był Dyrektor UKS w B. Cały szereg okoliczności świadczy o tym, że organy nie mogły mieć nawet cienia wątpliwości w zakresie aktualnego adresu zamieszkania (siedziby) Skarżącego, pod który należy kierować korespondencję urzędową, co w oczywisty sposób wpływa na ustalenie właściwości miejscowej. Z akt nie wynika przede wszystkim, aby Skarżący poinformował o zmianie adresu do doręczeń, choć taki obowiązek ciążył na nim na podstawie art. 146 § 1 o.p. Z notatki urzędowej z dnia [...] kwietnia 2016 r. sporządzonej przez inspektora kontroli skarbowej wynika wprawdzie, że Skarżący oświadczył, że na stale przebywa w W[...], pomimo tego nie wskazał jednak aktualnego swojego adresu, mogąc w ten sposób uczynić zadość obowiązkowi informacyjnemu, o którym mowa. Z kolei według notatki urzędowej z dnia [...] maja 2016 r. Skarżący został poproszony o wskazanie na piśmie adresu do korespondencji, jeżeli uległ on zmianie. Z akt nie wynika, aby adres został przez Skarżącego zaktualizowany. W dokumentach znajdujących się w aktach sprawy figuruje tylko adres Skarżącego w miejscowości R. Między innymi w deklaracjach VAT-7 i w zeznaniu podatkowym PIT-28 za 2013 r. podatnik wskazał ten adres jako adres zamieszkania. Gołosłowne pozostają zatem twierdzenia, że organ od początku prowadzonego postępowania miał wiedzę o miejscu zamieszkania Skarżącego w okolicach W. Dodać należy, że w jak ustalono w tej sprawie, w CEIDG figuruje adres firmy Skarżącego w miejscowości w R. Skarżący nie zaktualizował tego adresu, choć w sytuacji zmiany danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym, taki obowiązek wynika również z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. W ocenie Sądu korespondencję w postępowaniu prawidłowo kierowano zatem na adres Skarżącego w R. Podkreślenia przy tym wymaga, że korespondencja ta odbierana była również przez Skarżącego (oprócz niego przez żonę i teściową, która oświadczyła w przypadku przesyłki zawierającej odwołanie, że zamieszkuje razem z adresatem). Skarżący nie kwestionował prawidłowości doręczeń. Dopiero w skardze do Sądu wskazany został adres w miejscowości I. Organy podatkowe nie mają obowiązku "poszukiwania podatnika" i prowadzenia postępowania celem ustalenia zmienionego adresu jego siedziby (miejsca zamieszkania). Skoro z informacji zawartych w aktach wynika, że adresem Skarżącego jest miejscowość R., a Skarżący nie poinformował o jego zmianie, to nie mogło być jakichkolwiek wątpliwości w zakresie właściwości miejscowej organów w tej sprawie. Bez odpowiedzi pozostały prośby ze strony organu prowadzącego postępowanie kontrolne o podanie adresu jeżeli uległ on zmianie. Organy miały zatem podstawy do uznania, że adres w R. jest adresem aktualnym. Przedłożenie historii transakcji na rachunku bankowym mającej wskazywać, że miejscem zamieszkania jest miejscowość w okolicach W. nie może świadczyć o poinformowaniu organu o nowym adresie zamieszkania. Z wydruków tych nie wynika jakikolwiek nowy adres, pod którym Skarżący przebywa, co więcej jedyny adres Skarżącego jaki występuje na liście przelewów – to adres w miejscowości R. Odnosząc się natomiast do umowy najmu z dnia [...] stycznia 2016 r., na którą powołuje się strona wskazać należy, że nie ma takowej w aktach sprawy. Powyższe sprawia, że zarzuty dotyczące naruszenia właściwości miejscowej organów są bezpodstawne. Przechodząc do dalszych rozważań podkreślenia wymaga, że sporne w sprawie stały się ustalenia organów w zakresie: (-) zawyżenia podatku naliczonego przyjętego do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu VAT za miesiące styczeń- grudzień 2013 r., wobec nie przedstawienia przez Skarżącego ewidencji zakupu i dokumentów źródłowych potwierdzających kwotę podatku naliczonego wykazaną w deklaracjach VAT-7; (-) zaniżenia podatku należnego, z uwagi na nie ujęcie do podstawy opodatkowania za styczeń 2013 r. obrotu wynikającego z faktury Nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r., wystawionej na rzecz spółki M.; (-) zaniżenia podatku należnego, z uwagi na nie ujęcie do podstawy opodatkowania za listopad i grudzień 2013 r. prac wykonanych na rzecz spółki M. sp. z o.o. (-) nieprawidłowego ustalenia obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych usług budowlanych i najmu za: luty, marzec, czerwiec, lipiec, sierpień, listopad i grudzień 2013 r. Sąd stwierdza, że postępowanie zostało przeprowadzone w zgodzie z regułami wynikającymi z Ordynacji podatkowej. W sprawie tej dołożono wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Materiał dowodowy jest kompletny. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W oparciu o zebrane dowody organy przekonująco wyjaśniły podstawy świadczące o istnieniu ww. nieprawidłowości. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że prace opisane w fakturach Nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. i Nr 2/2013 z dnia [...] grudnia 2013 r., wystawionych przez Firmę Ogólnobudowlaną A. zostały w rzeczywistości zlecone Firmie Ogólnobudowlanej D. jeszcze przed rejestracją działalności gospodarczej A. H. i to firma Skarżącego wykonała je na rzecz spółki M. Na podstawie zeznań A. H., D. H., P. P., a także na podstawie zapisów w tabelach elementów rozliczeniowych wykonanych robót, na podstawie których spółka M. rozliczała się z kontraktów - organy słusznie uznały, że to Skarżący był faktycznym zleceniobiorcą i wykonawcą robót budowlanych wykazanych na ww. fakturach. Chociaż A. H. [...] listopada 2013 r. zarejestrowała działalność gospodarczą, to w 2013 r. w zakresie usług budowlanych jej nie podjęła. A. H. nie zatrudniała pracowników, nie posiadała niezbędnego zaplecza technicznego do wykonania prac budowlanych, nie dokonała również żadnych zakupów związanych z działalnością gospodarczą. Jak przyznała, prace opisane w wystawionych przez nią fakturach wykonała faktycznie firma jej męża, ona podpisała jedynie protokoły odbioru tych prac i wystawiła faktury VAT. Zgodnie z jej zeznaniami zlecenia od spółki M. otrzymała firma Skarżącego. A. H. nie posiadała ani doświadczenia, ani wiedzy w zakresie robót budowlanych, nie składała też żadnych ofert, nie negocjowała zakresu zafakturowanych robót, nie uczestniczyła w ich odbiorze. Nie potrafiła wskazać jakie prace, gdzie i kiedy wykonywała. P. P. potwierdził, że w przedmiotowych pracach budowlanych stroną dla spółki M. była firma Skarżącego, z którym ustalono zakres robót, cenę oraz dokonywano odbioru prac. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika organy nie zakwestionowały faktu prowadzenia działalności gospodarczej przez żonę Skarżącego i treści umowy łączącej jej firmę ze spółką M. Przedmiotem tego postępowania nie była ocena tych okoliczności, tylko ocena tego kto faktycznie wykonał usługi wskazane na przedmiotowych fakturach VAT. Organy przekonująco wykazały, że usługi te wykonał Skarżący, nie zaś wystawca faktur – firma jego małżonki. Firmy prowadzone przez Skarżącego i jego małżonkę to dwa odrębne podmioty gospodarcze. Małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podatników wymienionej w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Owszem, w myśl art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności (art. 36 § 3 Kodeksu). Tym niemniej na gruncie podatku od towarów i usług obowiązek rozliczenia podatkowego ciąży odrębnie na każdym z podmiotów będących podatnikiem tego podatku. Wykonywanie działalności gospodarczej i określonych zleceń może - co oczywiste - odbywać się przy udziale i współpracy z innym podmiotem. W aktach nie ma jednak śladu dokumentacji wskazującej na takową współpracę między firmami małżonków przy wykonywaniu zlecenia na rzecz spółki M. Prawidłowe okazały się również ustalenia w zakresie zawyżenia przez Skarżącego podatku naliczonego przyjętego do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu VAT za miesiące styczeń- grudzień 2013 r., wobec nie przedstawienia przez ewidencji zakupu i dokumentów źródłowych potwierdzających kwotę podatku naliczonego wykazaną w deklaracjach VAT-7. W tym zakresie należy w pełni podzielić stanowisko organów, że obowiązkiem podatnika jest przechowywanie ewidencji podatkowych oraz wszelkich dokumentów związanych z rozliczaniem podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim faktur, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (vide art. 112 u.p.t.u.). W rozliczeniach VAT faktura pełni istotną rolę. Prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest właśnie w oparciu o faktury dokumentujące określone transakcje. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika. W sprawie tej Podatnik nie przedłożył faktur VAT, mających dokumentować nabycia towarów i usług wyjaśniając, że jego firma została wniesiona aportem do spółki pod firmą P. Spółka z o.o. z siedzibą w W. i wszystkie dokumenty przekazał prezesowi w/w spółki M. O. Organ podjął próby uzyskania dokumentacji podatkowej Podatnika, zarówno od samego Skarżącego, jak też od prezesa spółki, której rzekomo dokumentacja ta została przesłana. Reczą organu nie było natomiast wyręczanie podatnika w obowiązku dokumentowania transakcji gospodarczych i odtwarzania ich przebiegu. Przyjmuje się wprawdzie, że jeśli podatnik dokona odliczenia na podstawie faktury, którą później utraci, wówczas może za pomocą innych dowodów wykazywać, że w okresie rozliczeniowym, za który odliczył podatek, miał (otrzymał) fakturę, na podstawie której odliczył podatek. Może tego faktu dowodzić za pomocą innych środków dowodowych. Same zapisy transakcji na rachunkach bankowych nie są jednak dokumentami, które mogłyby dowodzić zdarzeń gospodarczych podatnika i potwierdzać jego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W orzeczeniu C-89/95 (John Reisdorf v. Finanzamt Köln-West) TSUE stwierdził, że w świetle uprawnienia podatnika VAT do odliczania od podatku należnego kwoty zapłaconego podatku naliczonego, artykuł 18(1)(a) i artykuł 22(3) VI Dyrektywy zezwalają Państwom Członkowskim, które mają prawo do określania zasad sprawowania nadzoru nad wykonywaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego, a w szczególności sposobu, w jaki podatnicy mogą stwierdzać to prawo, na przyjęcie jako faktury nie tylko oryginału, ale również jakiegokolwiek innego dokumentu pełniącego rolę faktury, który spełnia kryteria określone przez same Państwa Członkowskie, i upoważniają je do żądania przedłożenia oryginału faktury w celu stwierdzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, a także do przyjęcia innych dowodów w sytuacji, gdy podatnik nie posiada oryginału, potwierdzających, iż transakcja, której dotyczy odliczenie, miała faktycznie miejsce. Oznacza to, że przepisy krajowe przewidują możliwość potwierdzenia istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego za pomocą duplikatów faktur zakupowych, których Skarżący w okolicznościach sprawy nie przedłożył. W przedmiotowej sprawie Skarżący nie podjął żadnych działań, które zmierzałyby do "odtworzenia" utraconych faktur VAT. Zresztą okoliczność zaginięcia dokumentacji podatkowej została podniesiona dopiero w skardze do Sądu. W postępowaniu przed organami strona utrzymywała, że dokumentacja ta została przekazana następcy prawnemu. Wobec powyższego niezasadne okazały się zarzuty sformułowane w skardze, dotyczące naruszenia przepisów postępowania. W konsekwencji, organy prawidłowo zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w deklaracjach VAT-7, nie naruszając przy tym art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 i art. 88 u.p.t.u. Pozbawiony podstaw jest również zarzut naruszenia art. 19 ust. 1 u.p.t.u., poprzez ponowne opodatkowanie usług w styczniu 2013 r. wykonanych przez Skarżącego w grudniu 2012 r., niezgodnie z art. 66 Dyrektywy 2006/112/WE. Z ustaleń organu wynika, że Skarżący nie ujął do podstawy opodatkowania za styczeń 2013 r. obrotu wynikającego z faktury Nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. Usługi wynikające z tej faktury są robotami budowlanymi, zatem stosownie do treści art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d u.p.t.u. (obowiązującego w 2012 i 2013 r.), obowiązek podatkowy powstał z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania takich usług. W rozpatrywanym przypadku zapłata za ww. fakturę nastąpiła 31 stycznia 2013 r. Przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT w zakresie w jakim określa moment wymagalności podatku na moment otrzymania całości lub części zapłaty nie jest niezgodny z unormowaniami Dyrektywy 112 (zob. bliżej wyrok NSA z dnia 18 marca 2015 r. sygn. I FSK 2185/13, dostępny w CBOSA) Nie można zatem podzielić argumentacji, że moment powstania obowiązku podatkowego w sprawie ustalono w oparciu o przepis niezgodny z art. 66 ww. Dyrektywy. Polski ustawodawca był uprawniony do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego na dzień otrzymania całości lub części zapłaty. Organ dokonał prawidłowej wykładni art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d u.p.t.u. Prawidłowo ustalono w tej sprawie, że rozpoznawanie przez Skarżącego w niewłaściwych okresach rozliczeniowych momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania usług budowlanych skutkowało zaniżeniem podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc styczeń 2013 r. Na uwzględnienie nie zasługiwał ponadto zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 u.p.t.u. Zaprezentowane w skardze wyliczenie należnego podatku za grudzień 2013 r. nie może się ostać. Według ustaleń kontroli podstawa opodatkowania za ten miesiąc wyniosła 501.200 zł (faktury nr [...] oraz faktura nr [...] wystawiona przez małżonkę Skarżącego, co do której organ uznał, że faktycznym wykonawcą usługi był Skarżący). W sytuacji, gdy strony ustaliły cenę towaru (usługi) bez wskazania, że jest to cena netto, do której należy doliczyć VAT, to należy uznać, że jest to cena zawierająca podatek i wówczas należny podatek można ustalić rachunkiem "w stu". Jednym z elementów tego rachunku jest wartość brutto odnoszona do stawki VAT właściwej dla danej dostawy/usługi. W przypadku analizowanego rozliczenia w ww. fakturach wartość usług została rozbita na wartość netto i wskazano wysokość podatku VAT. Zdaniem Sądu organ prawidłowo obliczył zatem należny podatek VAT za grudzień 2013 r., który przy wartości netto tych faktur 501.200 zł wyniósł 115.276 zł. Sąd nie dostrzega ponadto zarzucanego naruszenia konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego. Jak już wyżej zaznaczono zaskarżona decyzja została wydana na podstawie kompletnego materiału dowodowego, ocenionego zgodnie z dyrektywą swobodnej oceny dowodów, czego skutecznie w skardze nie zakwestionowano. Zaskarżone rozstrzygnięcie oparte zostało na obowiązujących przepisach prawa. Niezrozumiałe jest przy tym powołanie w zarzutach reguły domniemania niewinności, zastrzeżonej dla odpowiedzialności karnej. Uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369).