I SA/Gd 1098/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia WSA Marek Kraus, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 października 2017 r. sprawy ze skargi S.A. z siedzibą w T. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 25 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2011 oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 25 maja 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu zażalenia "A" S.A. z siedzibą w T. utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza z dnia 24 stycznia 2017 r., w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. Stan sprawy przedstawia się następująco: Pismem z dnia 28 grudnia 2016 r. "A"S.A. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2017 r. organ I instancji odmówił wnioskodawcy wszczęcia postępowania w ww. sprawie podkreślając, że spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w trakcie skutecznie wszczętego z urzędu i toczącego się postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r., co uniemożliwia wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia żądanej nadpłaty. W zażaleniu na to postanowienie spółka zarzuciła naruszenie art. 165a §1 w zw. z art. 79 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 210 ze zm.), dalej jako "O.p.". Postanowieniem z dnia 25 maja 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podniosło, że zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 79 § 1 O.p. postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może być wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowania lub kontrola. W razie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w sprawie, w której został złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty, żądanie zawarte we wniosku o stwierdzenie nadpłaty podlega rozpatrzeniu w tym postępowaniu. Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia "A" S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2011 r. Postępowanie to nie zostało zakończone. Następnie pismem z dnia 28 grudnia 2016 r. spółka złożyła do organu I instancji wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. W świetle powyższego organ II instancji stwierdził, że wnioskowane przez podatnika postępowanie nie może być wszczęte, zaś argumenty podniesione we wniosku o stwierdzenie nadpłaty organ podatkowy będzie miał na uwadze rozstrzygając sprawę określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r., które obecnie jest w toku. Zatem w tych okolicznościach, zdaniem Kolegium, uzasadniona jest odmowa wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka, działająca przez profesjonalnego pełnomocnika, zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 79 § 1 i § 2 O.p., poprzez zakwestionowanie przez organ prawa spółki do złożenia w toku postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2011 r. i odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w sytuacji, w której wniosek spółki o stwierdzenie nadpłaty powinien zostać rozpatrzony po zakończeniu postępowania wymiarowego. Ponadto skarżąca podniosła zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l."), poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania zawyżonej powierzchni użytkowej budynków spółki, tj. z naruszeniem ww. przepisów, zgodnie z którymi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków stanowi ich powierzchnia użytkowa ustalona zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.; 2. art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm., dalej: "u.p.b.", w stanie prawnym obowiązującym w 2011 r.), poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania instalacji znajdujących się wewnątrz budynków i stanowiących ich części - jako budowli, tj. z naruszeniem ww. przepisów, zgodnie z którymi instalacje budynków stanowią części budynków i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle; 3. art. 2 ust. 2 u.p.o.l. (w stanie prawnym obowiązującym w 2011 r.), poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów - użytków rolnych, które nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. z naruszeniem ww. przepisów, zgodnie z którymi użytki rolne niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; 4. art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektów niestanowiących własności i nieznajdujących się w posiadaniu samoistnym spółki; 5. art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b., poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania wiat- niewyodrębnionych z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych - jako budynków, tj. z naruszeniem ww. przepisów, zgodnie z którymi ww. wiaty powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle, a nie budynki; 6. art. 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i c) u.p.o.l. (w stanie prawnym obowiązującym w 2011 r.), poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów pod odstojnikami i osadnikami, tj. gruntów w złym stanie technicznym, wg stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zamiast wg stawki właściwej dla gruntów pozostałych; 7.art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) i e) u.p.o.l. (w stanie prawnym obowiązującym w 2011 r.), poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków w złym stanie technicznym wg stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zamiast wg stawki właściwej dla budynków pozostałych; 8. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w stanie prawnym obowiązującym w 2011 r.), poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w złym stanie technicznym (odstojników i osadników), tj. z naruszeniem ww. przepisów, zgodnie z którymi budowle w złym stanie technicznym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości; 9. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b., poprzez usankcjonowanie na skutek odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego nieprawidłowego stanu rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowli wież oświetleniowych, tj. z naruszeniem ww. przepisów, zgodnie z którymi obiekty niewymienione w ustawie Prawo budowlane - wieże oświetleniowe - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że spółka przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2011 r. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2011 r. w toku wciąż trwającego postępowania wymiarowego. W ten sposób spółka zmierzała do zabezpieczenia swojego interesu prawnego, dotyczącego doprowadzenia jej rozliczeń do stanu zgodnego z prawem na wypadek nieuwzględnienia przez organ I instancji zidentyfikowanych tytułów nadpłatowych w odniesieniu do rozliczeń spółki za 2011 r. w rozstrzygnięciu kończącym postępowanie wymiarowe. Zdaniem spółki, na wszczęte przez organ I instancji postępowanie wymiarowe oraz postępowanie zainicjowane wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty należy patrzeć łącznie. W sytuacji konieczności doprowadzenia rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości za 2011 r. do stanu zgodnego z prawem, to sprawa powinna zostać zakończona merytorycznym rozstrzygnięciem, tj. decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego (wysokość nadpłaty) w prawidłowej wysokości albo decyzją w sprawie stwierdzenia nadpłaty podjętą w wyniku rozpatrzenia wniosku spółki o stwierdzenie nadpłaty - z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. z końcem 2016 r. W przeciwnym razie, pomimo podjętych przez spółkę wszelkich możliwych działań zmierzających do uzgodnienia stanu jej rozliczeń w podatku od nieruchomości z właściwymi przepisami prawa materialnego, rozliczenia te nie będą odpowiadać wskazanym przepisom, regulującym prawidłowe rozliczenie podatku od nieruchomości. W ocenie strony skarżącej, przepisy Ordynacji podatkowej nie stoją na przeszkodzie, aby organ I instancji ocenił merytoryczną zasadność złożonego przez spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2011 r. wraz z korektą deklaracji już po rozstrzygnięciu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2011 r., w przypadku nieuwzględnienia zgłoszonych przez spółkę w toku postępowania wymiarowego tytułów skutkujących nadpłatą podatku od nieruchomości za 2011r. W tej sytuacji, wydając zaskarżone postanowienie, organ II instancji był zobowiązany uznać skuteczność złożonego przez spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Skarżąca podkreśliła, że z perspektywy przepisów Ordynacji podatkowej istotne było wystąpienie przez spółkę do upływu terminu przedawnienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, który powinien następnie zostać rozpatrzony przez organ podatkowy po rozstrzygnięciu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2011 r. Na konieczność rozpatrzenia złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty już po upływie terminu przedawnienia wskazuje wprost orzecznictwo sądów administracyjnych. W konsekwencji nie może budzić wątpliwości, że do upływu terminu przedawnienia spółka miała prawną możliwość wystąpienia z wiążącym organ podatkowy i w tym sensie skutecznym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2011 r. W związku z tym postanowienie organu I instancji w sprawie odmowy wszczęcia postępowania nadpłatowego i postanowienie organu II instancji utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji (wydane przed zakończeniem postępowania wymiarowego) - jako przedwczesne - podlegają uchyleniu. Uchylenie postanowień spowoduje, że w przypadku nieuwzględnienia zgłoszonych przez spółkę w toku postępowania wymiarowego tytułów skutkujących nadpłatą w podatku od nieruchomości, organ I instancji będzie zobligowany do rozpatrzenia wniosku spółki. Jedynie w ten sposób spółka nie zostanie pozbawiona prawa uzyskania przysługującej jej nadpłaty. W przeciwnym razie, w niniejszej sprawie odmowa wszczęcia postępowania nadpłatowego ze względu na toczące się postępowanie podatkowe, w sytuacji nieuwzględnienia zgłoszonych przez spółkę nieprawidłowości w jej rozliczeniach podatkowych w ramach tego postępowania wymiarowego - doprowadzi do usankcjonowania rozliczeń spółki w podatku od nieruchomości niezgodnie z właściwymi przepisami prawa materialnego oraz pozbawienia spółki możliwości dochodzenia przysługującej jej nadpłaty. Ostateczna odmowa wszczęcia postępowania nadpłatowego może skutkować wywłaszczeniem spółki z przysługującego jej prawa własności i odniesieniem przez związek publicznoprawny nieuprawnionej korzyści majątkowej. Z tych wszystkich względów postanowienie organów obu instancji, jako wydane z naruszeniem art. 165a § 1 w zw. z art. 79 § 1 i § 2 O.p., powinny zostać uchylone, a sprawa przekazana organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz.U. 2017 r. poz. 1369 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art.134 p.p.s.a.). Orzekanie w myśl art.135 p.p.s.a. następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontroli, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art.145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd w myśl art. 151 p.p.s.a. skargę oddala. Na wstępie należy się odnieść do wniosku strony skarżącej o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Należy podnieść, że złożona w sprawie niniejszej skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Od dnia 15 sierpnia 2015 r. obowiązuje bowiem regulacja art. 119 pkt 3 p.p.s.a., zgodnie z którą sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Oznacza to, że w przypadku skarg na postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie - a z takim mamy do czynienia w niniejszej sprawie - w obecnym stanie prawnym skierowanie ich do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym nie jest uzależnione od wniosku strony, ale równocześnie, skierowanie sprawy na rozprawę także nie może być automatycznym efektem złożenia wniosku w tym przedmiocie. Dlatego też mimo, że w skardze spółka wniosła o przeprowadzenie rozprawy, to uwzględniając treść art. 122 p.p.s.a. powyższy wniosek nie wiązał Sądu, co oznacza, iż możliwym było skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne (por. B. Dauter w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z komentarzem pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego., Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2015 r. str.527). Sąd wobec tego rozpoznał niniejszą sprawę w trybie uproszczonym mając na uwadze, że przyspieszyło to rozpatrzenie sprawy. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy tego, czy zasadnie organ odmówił stronie skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. ze względu na toczące się w przedmiotowym zakresie postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za ten okres. Sąd za bezsporne uznał okoliczności wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, które miało miejsce w trakcie skutecznie wszczętego i trwającego postępowania podatkowego, obejmującego swoim zakresem tożsame zobowiązanie podatkowe. Zgodnie z treścią art. 75 § 1 O.p. jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Z kolei art. 79 § 1 O.p. określa, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli, a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszczęcie na wniosek podatnika lub innych podmiotów uprawnionych do postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może nastąpić po wszczęciu postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Sąd wyjaśnia, iż postępowanie wymiarowe ma charakter zasadniczy i nadrzędny wobec postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Wynika to przede wszystkim z tego, że to pierwsze postępowanie ma znacznie szerszy zakres przedmiotowy i ostatecznie kształtuje wysokość zobowiązania podatkowego. Według art. 79 § 1 O.p. prawidłowo złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty wszczyna szczególną procedurę podatkowa, którą określić można postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku (por. L. Etel (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 350-351; M. Ślifirczyk, Nadpłata podatku, Kraków 2005, s. 271-273). W rezultacie wniosek ten wszczyna postępowanie w rozumieniu art. 165 § 1 O.p., którego celem jest, odpowiedź na pytanie, czy powstała nadpłata, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości. W zależności od wyniku postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty kończy się ono albo zwrotem nadpłaty bez wydawania decyzji, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, albo wydaniem decyzji stwierdzającej nadpłatę, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) budzi wątpliwości, albo też, jeżeli nie wystąpi nadpłata ani zaległość podatkowa decyzją odmawiającą stwierdzenia nadpłaty (por. art. 75 § 4 O.p.). Natomiast wniosek o stwierdzenie nadpłaty złożony wbrew zakazowi, o którym mowa w art. 79 § 1 O.p., powoduje wydanie przez organ podatkowy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p.(por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 marca 2012 r., sygn.akt I SA/Gd 81/12, LEX nr 1128952). Wskazać należy, że art. 165 § 1 O.p. wyraźnie rozgranicza w postępowaniu podatkowym zasadę skargowości i zasadę oficjalności. Realizacją zasady oficjalności jest prawo organu podatkowego do wszczęcia postępowania z urzędu. Następuje ono w drodze wydania postanowienia, a datą wszczęcia jest dzień doręczenia podatnikowi tego postanowienia. Rozwiązanie wprowadzone do Ordynacji podatkowej zapewnia podatnikowi prawo do czynnego udziału w postępowaniu i realizację innych zasad ogólnych postępowania gwarantujących ochronę jego interesów. Data wszczęcia postępowania rozpoczyna bieg terminów do załatwienia sprawy i obliguje organ do zakończenia sprawy w danej instancji. Wszczęcie postępowania lub jego brak determinuje postawę podatnika w tym postępowaniu bądź informuje, że takie postępowanie przeciwko niemu się nie toczy. Jeżeli postępowanie, wszczęte postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2015 r., dotyczyło określenia wysokości zobowiązania podatkowego za ten sam rok podatkowy, co wskazany we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, to należało rozważyć, czy możliwe jest wszczęcie postępowania "nadpłatowego" w trakcie trwania postępowania wymiarowego. Aby zapobiec jednoczesnemu prowadzeniu postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty oraz postępowania podatkowego lub kontrolnego w art. 79 § 1 O.p. ustawodawca ustanowił bowiem ograniczenie, według którego postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty złożony wbrew zakazowi, wynikającemu z art. 79 § 1 O.p., powoduje natomiast wydanie przez organ podatkowy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a O.p. (tak zgodnie podają również komentatorzy do Ordynacji podatkowej – zob. B. Gruszczyński, w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2010, s. 455; J. Zubrzycki, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wrocław 2010, s. 437). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że z treści ww. przepisu wynika, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165a O.p. (tj. wszczęcia postępowania podatkowego), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Użyty w art. 165a § 1 O.p. zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 lutego 2017 r., I SA/Bd 873/16, LEX nr 2247605). Zatem prawidłowo organy podatkowe obu instancji uznały, że wniosek spółki z dnia 28 grudnia 2016 r. nie mógł skutecznie wszcząć postępowania o stwierdzenie nadpłaty i zasadnie odmówiły wszczęcia postępowania z wniosku spółki. W świetle powyższych rozważań podniesione przez stronę skarżącą zarzuty naruszenia prawa procesowego, tj. art. 165a § 1 w zw. z art. 79 § 1 i § 2 O.p. należało uznać za niezasadne. Odnośnie zarzutów, dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. poszczególnych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowlane, stwierdzić należy, że nie mogą one być podstawą rozstrzygania kwestii związanych z brakiem podstaw do wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Wymienione w skardze przepisy prawa materialnego odnoszą się bowiem do prowadzonego postępowania wymiarowego w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za sporny okres. Zarzuty w tym zakresie mogą być przedstawione w sprawie podatkowej dotyczącej wymiaru podatku. Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Z uwagi na powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na mocy art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., oddalił skargę.