I SA/Bd 737/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2017 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] lutego 2017 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L., określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. z tytułu uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w kwocie [...]zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania, organ kontroli skarbowej ustalił, że w 2014 r. podatnik osiągnął łącznie: przychód w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł oraz dochód w wysokości [...] zł. W oparciu o dokumentację zgromadzoną w toku prowadzonego postępowania ustalono bowiem następujące nieprawidłowości w deklarowanych kwotach w zeznaniu PIT-38 za 2014 r. złożonym w dniu [...] kwietnia 2015 r. w Urzędzie Skarbowym w L.: 1) zaniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę łączną [...] zł w wyniku nieuwzględnienia w zeznaniu PIT-38: * kwoty [...]zł stanowiącej odsetki zapłacone w 2014 r. od zawartej z A. S.A. warunkowej brokerskiej linii kredytowej na zakup papierów wartościowych na rynku wtórnym, * kwoty [...]zł stanowiącej odsetki zapłacone w 2014 r. od kredytu maklerskiego w rachunku avista w opcji: bez odroczonej płatności, udzielonego przez m. S.A. * kwoty [...]zł stanowiącej odsetki zapłacone w 2014 r. od kredytu udzielonego przez S. , - czym naruszono przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 2032 ze zm. W brzmieniu obowiązującym w 2014r.), dalej u.p.d.o.f., 2) zawyżenie wysokości straty z lat ubiegłych podlegającej odliczeniu o łączną kwotę [...]zł. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem podjętym przez organ pierwszej instancji, podatnik złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o orzeczenie co do istoty sprawy. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: * art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię tego przepisu i nieuzasadnione przyjęcie, że wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu i pożyczki na zakup papierów wartościowych stanowią wydatki bezpośrednio, a nie jedynie pośrednio, związane z nabyciem papierów wartościowych, * art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38b powołanej ustawy, poprzez błędną wykładnię tych przepisów i nieuzasadnione przyjęcie, że warunkiem rozliczenia jako kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu i pożyczki za zakup papierów wartościowych jest uprzednie zbycie nabytych tak papierów wartościowych, * art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej O.p., poprzez naruszenie zawartej w tym przepisie zasady budowania zaufania do organów podatkowych poprzez ignorowanie licznych orzeczeń sądów administracyjnych oraz interpretacji podatkowych Ministra Finansów. Decyzją z dnia [...] maja 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podniósł, że jak wynika z akt sprawy, w dniu [...] grudnia 2013 r. m. S.A. udzielił skarżącemu kredytu maklerskiego w rachunku avista w opcji: bez odroczonej płatności w wysokości [...] zł, na warunkach określonych w umowie kredytowej nr [...]. W wyniku analizy danych ustalono, że za pośrednictwem rachunku prowadzonego przez m. skarżący zbywał w 2014 r. papiery wartościowe, które zostały nabyte w 2013 r. ze środków pochodzących z ww. kredytu. Organ podał, że łączna kwota przychodów wynikająca z podsumowania sprzedaży ww. papierów wartościowych w 2014 r. za pośrednictwem rachunku prowadzonego przez m. S.A. wyniosła [...] zł, natomiast wartość nabycia papierów wartościowych [...] zł, przy prowizji od nabycia w wysokości [...] zł. Przy czym, kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia przez skarżącego w 2014r. akcji spółek, mogły być tylko odsetki od tej części kredytu, która została faktycznie wydatkowana na nabycie papierów wartościowych zbywanych w 2014 r. Dlatego też, mając powyższe na uwadze, w opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej ostatecznie prawidłowo ustalono, że kwota odsetek od kredytu udzielonego skarżącemu przez m. S.A. na nabycie papierów wartościowych zbywanych w 2014 r. stanowiąca koszt uzyskania przychodów w 2014 r. wyniosła [...] zł, a nie jak wykazał podatnik w zeznaniu PIT-38 za 2014 r. [...] zł. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, bezspornym jest, że wydatki na nabycie papierów wartościowych stanowią koszt z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, ale dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych papierów wartościowych i podlegają rozliczeniu według przepisów obowiązujących w roku podatkowym, w który uzyskano przychód. Dlatego też, za niezrozumiałe uznał zarzuty skarżącego dotyczące błędnej wykładni przepisów art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38b cyt. u.p.d.o.f. Organ zauważył, że przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38b u.p.d.o.f. należy rozpatrywać łącznie, czyli uwzględnić jaka część kredytu została przeznaczona na nabycie papierów wartościowych, udziałów (akcji) lub pochodnych instrumentów finansowych, moment w którym należy rozliczyć odsetki od kredytu, a przede wszystkim cel, na który zaciągnięto kredyt. Tym samym za nieuzasadnione uznał zarzuty strony dotyczące jednorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na opłaty z tytułu prowizji za udzielenie kredytu już w momencie ich poniesienia, nawet w sytuacji gdy zakupione z kredytu akcje nie zostały jeszcze zbyte. Tym bardziej, że z przedłożonych przez podatnika dokumentów wynika m.in., że kwota prowizji przygotowawczej od kredytu zaciągniętego w S. C. P. w wysokości [...] zł została pobrana przez bank automatycznie, pomniejszając tym samym kwotę kredytu pozostającą do dyspozycji skarżącego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej za nieuzasadnione uznał również zarzuty dotyczące błędnego rozliczenia wysokości strat z lat ubiegłych podlegających odliczeniu w zeznaniu podatkowym PIT-38 za 2014 r. Podał, że jak wynika z ustaleń organu podatkowego, kwoty strat podlegające odliczeniu w 2013 r. wynikają z decyzji ostatecznych wydanych wobec skarżącego za lata 2009-2010, tj.: * decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2015 r. w przedmiocie określenia wysokości straty podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w kwocie [...]zł, oraz * decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2016 r. w przedmiocie określenia wysokości straty podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w kwocie [...]zł. Przy czym, kwota straty wynikająca z zeznania PIT-38 za 2008 r. została w całości rozliczona w latach 2011-2012, tj. kwota straty z zeznania PIT-38 za 2008 r. wynosiła [...] zł, z czego 50% tej straty, tj. kwota [...]zł została odliczona od dochodu za 2011 r., co wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] lutego 2016 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. z tytułu uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w kwocie [...]zł. Natomiast pozostałe 50% straty, tj. kwota [...]zł, zostało rozliczone w 2012 r. zgodnie z wynikiem kontroli z dnia [...] marca 2016 r. wydanym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L.. Z kolei, strata za 2009 r. wynikająca z decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2015 r. wynosiła [...] zł, z czego 50% tej straty, tj. kwota [...]zł została odliczona od dochodu za 2011 r., od dochodu za 2012 r. odliczono kwotę [...]zł, a pozostałą część straty w wysokości [...] zł od dochodu za 2013 r. Wysokość straty za 2010 r. wynosiła [...] zł, co wynika z decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2016 r. I tak, 50% tej straty, tj. kwota [...]zł została odliczona od dochodu za 2011 r., natomiast pozostałe 50% tej straty w wysokości [...] zł odliczono od dochodu za 2013 r. W związku z tym, zdaniem organu odwoławczego, odliczenia strat z lat ubiegłych od dochodu za 2013 r. wyniosły razem [...] zł. W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, wszystkie kwoty strat z lat ubiegłych zostały zatem prawidłowo rozliczone przed 2014 r. i wobec tego od dochodu za 2014 r. skarżącemu nie przysługuje odliczenie strat z lat ubiegłych w kwocie [...]zł, w oparciu o przepisy art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. Odnośnie niezakwestionowanych ustaleń dotyczących zaniżenia kosztów uzyskania przychodów 2014 r. o łączną kwotę [...]zł, organ odwoławczy, po przeanalizowaniu materiału dowodowego, uznał te ustalenia za prawidłowe i zgodne z obowiązującym stanem prawnym. W skardze skierowanej do tut. Sądu skarżący ponowił zarzuty przedstawione w odwołaniu oraz wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: - art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię tego przepisu i nieuzasadnione przyjęcie, że wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu i pożyczki na zakup papierów wartościowych stanowią wydatki bezpośrednio, a nie jedynie pośrednio, związane z nabyciem papierów wartościowych, - art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38b powołanej ustawy, poprzez błędną wykładnię tych przepisów i nieuzasadnione przyjęcie, że warunkiem rozliczenia jako kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu i pożyczki na zakup papierów wartościowych jest uprzednie zbycie nabytych tak papierów wartościowych, * art. 23 ust. 1 pkt 38b ww. ustawy, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie, w której nie jest sporne, że całość środków z kredytu posłużyła do nabycia papierów wartościowych, * art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zawartej w tym przepisie zasady budowania zaufania do organów podatkowych poprzez ignorowanie licznych orzeczeń sądów administracyjnych oraz interpretacji podatkowych Ministra Finansów. W uzasadnieniu strona przedstawiała stan faktyczny sprawy i nie zgodziła się z uzasadnieniem zaskarżonej decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. z tytułu uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w kwocie [...]zł. Skarżący nie zgłosił zastrzeżeń, co do zwiększenia przez organ podatkowy kosztów uzyskania przychodów o wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytów zaciągniętych na zakup papierów wartościowych w A. B. S.A. w kwocie [...]zł oraz S. C. P. w wysokości [...] zł, które to mają odzwierciedlenie w wystawionych przez te podmioty zaświadczeniach oraz dowodach spłaty, a także co do ustalenia zawyżenia wysokości straty z lat ubiegłych podlegających odliczeniu o łączną kwotę [...]zł. Zastrzeżenia skarżącego budzi natomiast, stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym zwiększono koszty uzyskania przychodów z tytułu spłaty odsetek od kredytu zaciągniętego w m. na zakup papierów wartościowych jedynie o kwotę [...]zł, choć z zaświadczenia banku wynika, że w 2014 r. poniesiono na ten cel wydatek w łącznej wysokości [...] zł. Skarżący, odniósł się do treści art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 23 ust. 1 pkt 38b u.p.d.o.f. twierdząc, że organ podatkowy niewłaściwie zastosował te przepisy do rozliczenia w czasie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych. Pogląd organu, zgodnie z którym wydatki poniesiecie na spłatę odsetek od kredytu spożytkowanego na zakup akcji, choć stanowią uprawnione koszty uzyskania przychodu, będą mogły zostać zaliczone do tych kosztów dopiero w roku, w którym nastąpi zbycie papierów wartościowych zakupionych uprzednio za środki z kredytu – jest w opinii strony - sprzeczny z bogatym dorobkiem orzeczniczym sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz licznymi interpretacjami Ministra Finansów, co może świadczyć o szykanowaniu skarżącego. Zdaniem strony, dla zaliczenia spornych wydatków poniesionych na odsetki od kredytów zaciągniętych na zakup papierów wartościowych do kosztów uzyskania przychodu, istotny jest jedynie moment poniesienia tych wydatków, a nie moment zbycia akcji zakupionych z kredytów. Tym samym, skarżący zwrócił uwagę na niekonsekwencję organu podatkowego, który nie kwestionuje zasadności jednorazowego zaliczenia w koszty uzyskania przychodu wydatków na prowizje za udzielenie kredytu już w momencie poniesienia tych wydatków, choćby zakupione z kredytu akcje nie zostały jeszcze zbyte. Dla poparcia swojej argumentacji strona powołała m.in. wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego jak również indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 , dalej jako : "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Stan faktyczny nie jest między stronami sporny. Z akt sprawy wynika że w dniu [...] grudnia 2013r. m. S.A. udzielił skarżącemu kredytu maklerskiego w rachunku avista w opcji: bez odroczonej płatności w wysokości [...] zł, na warunkach określonych w umowie kredytowej nr [...]. Organ ustalił, że za pośrednictwem rachunku prowadzonego przez m. skarżący zbywał w 2014r. papiery wartościowe, które zostały nabyte w 2013r. ze środków pochodzących z ww. kredytu. Z zaświadczenia wystawionego przez m. (pismo z dnia [...] stycznia 2016r.) wynika, że w 2014r. skarżący zapłacił odsetki w wysokości [...] zł oraz prowizje w kwocie [...]zł. Do kosztów uzyskania przychodów strona zaliczyła natomiast kwotę odsetek w wysokości [...] zł. Organ podał, że łączna kwota przychodów wynikająca z podsumowania sprzedaży ww. papierów wartościowych w 2014r. za pośrednictwem rachunku prowadzonego przez m. S.A. wyniosła [...] zł, natomiast wartość nabycia papierów wartościowych [...] zł, przy prowizji od nabycia w wysokości [...] zł. W wyniku postępowania podatkowego ustalono, ze prawidłowa kwota odsetek uwzględniona w kosztach uzyskania przychodu powinna być o [...] zł wyższa (61.963,10 zł). W ocenie strony skarżącej organ podatkowy naruszył przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 23 ust. 1 pkt 38b u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie bowiem do kosztów uzyskania przychodów powinna być zaliczona cała kwota zapłaconych w 2014r. odsetek. Przede wszystkim należy zauważyć, że w myśl przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. za koszty uzyskania przychodu uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy. Aby zatem uznać zapłacone przez skarżącego odsetki i prowizje od zaciągniętych umów pożyczek za koszty uzyskania przychodu winny zostać równocześnie spełnione dwa warunki: pozytywny – wydatki powinny być poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, oraz negatywny – wydatki te nie powinny zostać wymienione w art. 23 u.p.d.o.f. Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "wydatki na objęcie lub nabycie" . Użycie określenia "wydatki na nabycie" oznacza, że do kosztów, ale dopiero z chwilą odpłatnego zbycia udziałów (akcji), zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów (akcji), bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne nabycie tych udziałów (akcji), a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego (por. wyrok NSA z dnia 01 marca 2013r. sygn. akt II FSK 1124/11, wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 maja 2013r. sygn. akt I SA/Kr 333/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 października 2010r. sygn. akt III SA/Wa 2329/09, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 stycznia 2015r. sygn. akt I SA/Gl 666/14). W tym miejscu zgodzić się należy ze stroną skarżącą , że do tak rozumianych wydatków na zakup akcji nie kwalifikują się natomiast odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji oraz inne opłaty z tym związane, np. prowizje lub różnice kursowe (por. wyroki NSA: z dnia 07 września 2004r. sygn. akt FSK 324/04 i z dnia 07 kwietnia 2006r. sygn. akt II FSK 508/05; B. Dauter (w:) S Babiarz, L. Błystak. B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 562-563). Ponadto, z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. wynika, że wydatki na nabycie akcji są kosztem uzyskania przychodu dopiero przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji. Oznacza to, że moment rozliczenia tych wydatków został odroczony w czasie – do chwili sprzedaży akcji. Nie stanowią one zatem kosztów podatkowych w momencie ich faktycznego poniesienia. W świetle powyższych wywodów zgodzić się należy z twierdzeniem strony, że organ podatkowy naruszył art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., błędnie go interpretując albowiem swoim zakresem nie obejmuje on odsetek od pożyczki oraz prowizji. Naruszenie to jednak nie miało wpływu na wynik sprawy, przepis ten nie stanowił bowiem podstawy prawnej dokonanego rozstrzygnięcia. Jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podstawą do odmowy uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu pełnej kwoty zapłaconych w 2014r. odsetek był art. 23 ust. 1 pkt 38b w zw. z art. 23 ust. 8b u.p.d.o.f. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 38b u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodu zapłaconych odsetek i prowizji od kredytu, za który nabyto papiery wartościowe, udziały lub pochodne instrumenty finansowe, przypadających proporcjonalnie na tę część kredytu, która nie została wydatkowana na nabycie tych papierów wartościowych, udziałów lub pochodnych instrumentów finansowych. Przy czym, zgodnie z art. 23 ust. 8 u.p.d.o.f., przepis ust. 1 pkt 38b stosuje się wyłącznie przy określaniu dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 oraz art. 30b ust. 2 pkt 1-4. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38b u.p.d.o.f. ma zatem zastosowanie przy ustalaniu dochodu: 1) z umorzenia udziałów (akcji), 2) z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, 3) z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, 4) ze zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, 5) z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Tak więc, w przypadku uzyskania dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 2 oraz art. 30b ust. 2 pkt 1-4, czyli m.in. z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, kosztem uzyskania przychodu nie będzie cały koszt prowizji i odsetek od kredytu zaciągniętego na nabycie zbytych papierów wartościowych, lecz jedynie w proporcji, w jakiej kredyt został faktycznie wydatkowany na ich nabycie w danym roku podatkowym. Strona skarżąca dokonując interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych całkowicie pominęła treść art. 23 ust. 8 u.p.d.o.f a dopiero oba te przepisy czytane łącznie razem z art. 30b ust. 2 wskazują prawidłowy sposób wyliczenia dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Taki pogląd prawny ( na tle innego stanu faktycznego) odnośnie interpretacji art. 23 ust. 1 pkt 38b i art. 23 ust. 8 u.p.d.o.f. wyraził tut. Sąd w wyrokach z dnia 13 czerwca 2016r. sygn. akt I SA/Bd 228/16 i z dnia 20 września 2016r. sygn. akt I SA/Bd 418/16. W konsekwencji zarzut naruszenia art. 23 ust. 1 pkt 38b w zakresie ograniczenia kwoty odsetek Sąd uznał za bezpodstawny. Zgodzić się natomiast należy, że powyższa interpretacja spornego przepisu odnosi się tak do odsetek jak i prowizji od kredytu. Organ natomiast uznał prawo skarżącego do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu całej kwoty zapłaconej prowizji. Zmiana rozstrzygnięcia w tym zakresie spowodowałaby jednak orzeczenie na niekorzyść skarżącego (zmniejszenie kwoty kosztów uzyskania przychodów spowodowałoby zwiększenie kwoty dochodu i podatku) do czego na mocy art. 134 § 2 p.p.s.a. Sąd nie jest uprawniony. W skardze powołano szereg orzeczeń sądów administracyjnych i interpretacji podatkowych Ministra Finansów dotyczących interpretacji art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. W zakresie rozumienia treści tego przepisu Sąd zgodził się ze stanowiskiem strony skarżącej zatem w tym zakresie za zasadny uznać także należy zarzut naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażony w art. 121 § 1 O.p. Nie mniej jak już wskazano wyżej naruszenie to pozostaje bez wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia. Na marginesie już zupełnie, pomimo zastrzeżenia strony skarżącej co do znaczenia tej okoliczności, wskazać jednak należy, że składając roczne rozliczenie za 2014r. skarżący nie miał wątpliwości, że do kosztów uzyskania przychodów powinien zaliczyć z zapłaconej kwoty odsetek tylko jej część a nie całość. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. L. Kleczkowski E. Kruppik – Świetlicka U. Wiśniewska