I SA/Po 494/17

| | Sygn. akt I SA/Po 494/17 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Fornalik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 października 2017 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta i Gminy D. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Burmistrza Miasta i Gminy D. na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem złożonym w dniu [...] października 2016 r. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej jako: "spółka", "wnioskodawczyni" lub "skarżąca") wystąpiła do Burmistrza Miasta i Gminy o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie powstania obowiązku podatkowego oraz określenia podstawy opodatkowania od budowli w postaci elektrowni wiatrowej. Przedstawiając we wniosku opis zdarzenia przyszłego, spółka wskazała, że jest właścicielem farmy wiatrowej zlokalizowanej częściowo na terenie Gminy D.. W skład farmy wchodzą m.in. elektrownie wiatrowe. Aktualnie spółka nie traktuje jako przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości całych elektrowni wiatrowych, a wyłącznie ich części budowlane (tj. fundament oraz wieżę). Wnioskodawczyni podała, że elektrownie wiatrowe nie figurują w jej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm. - w skrócie: "u.p.d.o.p."). W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem, m. in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej (dalej: "urządzenia wiatrowe"). Z dniem 16 lipca 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 961 - w skrócie: "u.i.e.w."), która w art. 2 definiuje elektrownię wiatrową, jako budowlę, na którą składa się fundament, wieża oraz elementy techniczne. Ustawa wyraźnie wskazuje, że elementy techniczne oznaczają wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. W przypadku należących do wnioskodawczyni urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, tj. przykładowo na: oprogramowanie (np. system Scada), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, wyciągarkę wraz z olinowaniem, która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnice i wentylatory, wiatrowskaz oraz anemometr, które są odpowiedzialne za pomiary prędkości ruchu oraz kierunku wiatru, wyłączniki awaryjne, które w przypadku wystąpienia zagrożenia dla prawidłowego działania urządzenia wiatrowego pozwalają na awaryjne jego zatrzymanie. Stosownie do przepisów u.p.d.o.p. spółka do wartości początkowej urządzeń wiatrowych zaliczyła także inne wydatki o charakterze ogólnym (m.in. wydatki na usługi prawne, tłumaczenia, usługi zarządzania projektem, ochronę). Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego wnioskodawczyni zadała organowi podatkowemu dwa pytania: 1. czy z dniem 1 stycznia 2017 r. powstanie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli, jaką będzie elektrownia wiatrowa, składająca się z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu? 2. czy począwszy od 1 stycznia 2017 r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do spółki budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r.? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca wskazał, że w zakresie pytania pierwszego - obowiązek podatkowy powstanie w stosunku do całej elektrowni wiatrowej, tj. fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. W zakresie pytania drugiego wnioskodawca wskazał, że elektrownie wiatrowe, w rozumieniu art. 2 u.i.e.w., nie stanowią w jej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych samodzielnych (wyodrębnionych) środków trwałych. Wobec tego uznał, że nie stanowią one budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, a zatem ich podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinna stanowić ich wartość rynkowa ustalona przez spółkę na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r. Potwierdzenia słuszności swojego poglądu spółka upatruje w stanowisku Ministra Finansów wyrażonym w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 15 maja 2003 r. w sprawie zakresu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości (budowle). Ponadto podniosła, że za powyższym podejściem przemawia także okoliczność, że w wartości początkowej należących do niej środków trwałych odpowiadających urządzeniom wiatrowym oprócz wydatków na elementy techniczne elektrowni wiatrowej, o których mowa w u.i.e.w., ujęto także wydatki na inne elementy i infrastrukturę towarzysząca, które nie mieszczą się w zakresie definicji elektrowni wiatrowej (np. specjalistyczne oprogramowanie, oświetlenie, zabezpieczenie odgromowe, chłodnice i wentylatory). W wydanej w dniu [...] grudnia 2016 r. interpretacji przepisów prawa podatkowego Burmistrz Miasta i Gminy uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe odnośnie pytania pierwszego i nieprawidłowe w zakresie pytania drugiego . Odpowiadając na pierwsze pytanie, organ powołał przepisy zawarte w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, wskazując na definicję legalną zarówno elektrowni wiatrowych jak i elementów technicznych. W dalszej części uzasadnienia powołuje się na orzecznictwo, które wskazuje, które elementy elektrowni wiatrowej są wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wskazując że są to elementy i wyposażenie techniczne, jednocześnie podatkiem zostają objęte elementy budowlane. Organ stwierdził, że na gruncie obowiązującego prawa nieprawidłowe jest stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wyłączenie z podatku od nieruchomości rozciąga się na całość konstrukcji wieży elektrowni wiatrowej, tj. zarówno na część zewnętrzną jak i wewnętrzną. Pomimo nieuznania w całości elektrowni wiatrowej za budowlę, przepis art. 3 pkt 3 wyraźnie wskazuje, iż za budowlę należy traktować "także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową". Odpowiadając na drugie pytanie zadane we wniosku, organ wskazał, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.), dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi ich wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. W art. 4 ust. 5 u.p.o.l. ustawodawca przewiduje wyjątek od ww. zasady. W myśl tego przepisu, jeżeli od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego, co nie ma jednak zastosowania w analizowanej sprawie, gdyż wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że dokonuje odpisów amortyzacyjnych od budowli. Pismem z dnia [...] stycznia 2017 r. strona skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydanej interpretacji indywidualnej. Pismem z dnia [...] marca 2017 r. strona skarżąca, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę, w której wniosła o uchylenie powyższej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 2 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w zw. z art. 2 u.i.e.w., w zw. z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm., dalej P.b.) poprzez błędną wykładnię tych przepisów i w rezultacie stwierdzenia, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będą podlegać również inne elementy elektrowni wiatrowych niż wskazane wprost w ustawie o elektrowniach wiatrowych; b) art. 4 ust. 5 u.p.o.l. poprzez błędne stwierdzenie, iż podstawą opodatkowania podatku od nieruchomości elektrowni wiatrowej należącej do spółki nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku; c) art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą 2.przepisów postępowania w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnych, tj.: a) art. 14c § 1 O.p. poprzez poczynienie w interpretacji założeń co do zdarzenia przyszłego niewynikających z treści wniosku złożonego przez wnioskodawcę, a tym samym brak zawarcia w interpretacji oceny stanowiska wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego; b) art. 14c § 2 w zw. z art. 121 w zw. art. 124 w zw. z art. 14h O.p. poprzez: - brak wskazania dostatecznego uzasadnienia prawnego prawidłowego stanowiska Burmistrza, w szczególności poprzez brak oceny całości stanowiska spółki we wniosku, - niejasne formułowanie uzasadnienia w sposób abstrakcyjny, oderwany od stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku oraz argumentacji i pytań spółki, - brak odniesienia się do wskazanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego oraz stanowiska Ministra Finansów; c) art. 14b § 1 oraz § 3 O.p. poprzez wykroczenie przez organ poza zakres wniosku, wyznaczony opisem zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Spółkę, d) art. 2a O.p. poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika. W obszernej argumentacji skargi strona skarżąca szczegółowo opisała podniesione w petitum zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ wskazał, że w wydanej interpretacji organ uznał stanowisko skarżącej za częściowo nieprawidłowe, tj. do drugiego zagadnienia. W piśmie procesowym z dnia [...] października 2017 r. skarżąca m.in. odniosła się do kwestii proceduralnych przy wydawaniu interpretacji indywidualnych, stwierdzając m.in., że naruszenie przez organ przepisów postępowania interpretacyjnego jest na tyle rażące, że samo w sobie przesądza o konieczności uchylenia interpretacji. W piśmie procesowym z dnia [...] października pełnomocnik organu ustosunkował się do stanowiska spółki zawartego w piśmie z dnia [...] października 2017. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W toku sądowej kontroli zaskarżonej interpretacji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem istotne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania, których zasadność Sąd badał w pierwszej kolejności. Skarżąca zarzucając organowi naruszenie art. 14c § 1 i 2 O.p. i art. 14b §1 i 3 O.p. w związku z art. 121 O.p. oraz art. 124 O.p. w związku z art. 14 h O.p., wskazała m.in. na brak dostatecznego uzasadnienia prawnego prawidłowego stanowiska Burmistrza, w szczególności poprzez brak oceny całości stanowiska spółki we wniosku, sformułowanie uzasadnienia w sposób abstrakcyjny, oderwany od stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku oraz argumentacji i pytań spółki. Na wstępie rozważań zwrócić należy uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej "wymiany poglądów" na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl i powołane tam orzecznictwo). Odnosząc się natomiast do charakteru postępowania interpretacyjnego z punktu widzenia podatnika, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.: 1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz 2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści. Ponadto wskazuje się też, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - § 2 O.p.). Podkreśla się ponadto, że pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy O.p., nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej, jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy. Ponadto należy zaznaczyć, że choć w art. 14b § 1 O.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik. Jak już wyżej wskazano, przepis art. 14b § 3 O.p. nakłada na składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązek do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W judykaturze wyrażono pogląd, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny musi więc być opisany w sposób konkretny i jednoznaczny (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1803/13, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ podatkowy nie może domniemywać intencji podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać, zmieniać, weryfikować, czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Uwaga ta dotyczy również sądu administracyjnego, tym bardziej, że nie jest on organem interpretacyjnym w rozumieniu Ordynacji podatkowej i udzieloną (w określonym stanie faktycznym) interpretację indywidualną tylko kontroluje pod względem zgodności z prawem i legalności postępowania, w którym została wydana. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 12 grudnia 2011 r., II FPS 2/11; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 268/14; dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). W świetle powyższych założeń Sąd uznał, że zasadne są podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w szczególności w zakresie stanowiska organu interpretacyjnego odnoszącego się do pytania nr 2. Pytanie to dotyczy kwestii zastosowania w sprawie art. 4 ust. 5 u.p.o.l., zgodnie z którym, jeżeli od budowli lub ich części , o których mowa w ust. 1 pkt 3 nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Twierdzenie skarżącej o zasadności zastosowania tego przepisu, a zatem uznanie, że w przedstawionych okolicznościach od elektrowni wiatrowej (jako przedmiotu opodatkowania) nie dokonuje się opisów amortyzacyjnych, oparte zostało na podstawowym fakcie, zgodnie z którym, nie istnieje pojedynczy środek trwały o nazwie "elektrownia wiatrowa", który odpowiadałby obiektowi budowalnemu o tej samej nazwie i zdefiniowanemu w u.i.e.w, ani też zbiór środków trwałych, które by temu odpowiadały. Jak wskazała skarżąca w uzasadnieniu wniosku, w przypadku należących do niej urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, tj. przykładowo na: - oprogramowanie (np. system Scada), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, - wyciągarkę wraz z olinowaniem, która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego, - oświetlenie ostrzegawcze, - zabezpieczenie odgromowe, - chłodnice i wentylatory, - wiatrowskaz oraz anemometr, które są odpowiedzialne za pomiary prędkości ruchu oraz kierunku wiatru, - wyłączniki awaryjne, które w przypadku wystąpienia zagrożenia dla prawidłowego działania urządzenia wiatrowego pozwalają na awaryjne jego zatrzymanie. Skarżąca wskazała ponadto, że stosownie do przepisów ustawy o PDOP, spółka do wartości początkowej urządzeń wiatrowych zaliczyła także inne wydatki o charakterze ogólnym (m.in. wydatki na usługi prawne, tłumaczenia, usługi zarządzania projektem, ochronę). Organ interpretacyjny uznał natomiast, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi: dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z zastrzeżeniem ust. 4-6, wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano odpisu amortyzacyjnego. Uznając zatem, że przepis ten znajdzie zastosowanie organ założył tym samym, wbrew skarżącej, że budowla w postaci "elektrowni wiatrowej", zdefiniowana w u.i.e.w, jest amortyzowana, a podstawą amortyzacji jest wartość tak zdefiniowanej budowli. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji organ nie przedstawił jednak przesłanek uzasadniających – w świetle przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego – sformułowanie takiego wniosku. Organ wskazał tylko, że w art. 4 ust. 5 u.p.o.l ustawodawca przewiduje wyjątek od zasady wyrażonej w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zdaniem Sądu, uzasadnienie stanowiska organu w zakresie odpowiedzi na zadane pytanie nie spełnia ustawowych wymogów z art. 14 § 1 i 2 O.p., a ponadto organ naruszył powołaną na wstępie rozważań, zasadę związania organu stanem faktycznym przedstawionym we wniosku ( art. 14 b § 2 i 3 O.p.). Stanowisko organu interpretacyjnego odnoszące się do pytania nr 1 jest niewłaściwe także z powodu jego uzasadnienia. Podnieść należy, że w zaskarżonej indywidualnej interpretacji organ uznał stanowisko przedstawione we wniosku odnośnie pytania nr 1 za prawidłowe. Burmistrz zgodził się z przedstawioną przez spółkę wykładnią przepisów, zgodnie z którą wraz z wejściem w życie ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych zmienił się zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości w przypadku elektrowni wiatrowych, w dodatku wskazując w sentencji na prawidłowość stanowiska spółki. Rozbieżność stanowiska Burmistrza i stanowiska spółki opiera się na tym, że zdaniem Burmistrza opisane wyżej zmiany należy odczytywać w taki sposób, że w skład przedmiotu opodatkowania jakim będą elektrownie wiatrowe w całości od 1 stycznia 2017 r. powinny wejść wszystkie elementy wchodzące w skład elektrowni wiatrowej, gdyż jego zdaniem zawarte w ustawie wyliczenie określa jedynie zakres minimalny (ma charakter przykładowy), podczas gdy zdaniem spółki, w skład przedmiotu opodatkowania powinny wchodzić jedynie te elementy, które zostały wprost wymienione w definicji elektrowni wiatrowej zawartej w ustawie o elektrowniach wiatrowych (wyliczenie ma charakter enumeratywny). Nie przesądzając o prawidłowości stanowiska spółki, nie można uznać za właściwe stanowisko organu wyrażone w sentencji interpretacji, a nie znajdujące potwierdzenia w jej uzasadnieniu. Rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej interpretacji (uznanie stanowiska spółki za prawidłowe) jest niespójne ze sporządzonym przez organ uzasadnieniem, którego elementy sprzeczne są z argumentacją przedstawioną przez spółkę. Wadliwość uzasadnienia wymaga zatem podniesienia kwestii dokonania przez organ także wadliwej interpretacji przepisów prawa materialnego. W braku bowiem spójnego określenia stanowiska organu, zastosowanie się do interpretacji, z którego wynika dla spółki właściwa ochrona, może być znacznie utrudnione. Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 146 § 1 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 200 i art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).