III SA/Wa 319/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca) sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2015 r. sprawy ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia 20 września 2014 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do listopada 2010 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz D. K. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez organy podatkowe, postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wszczął wobec Skarżącego – D.K., postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa lub dochód jednostek samorządu terytorialnego, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za 2010 r. oraz w zakresie przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2010 rok. W dniach 12 i 21 marca 2014 r. Skarżący, korzystając z prawa wynikającego z art. 14c ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.) - dalej "u.k.s.", złożył w Urzędzie Skarbowym w W. m. in. korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010r. W następstwie przeprowadzonego postępowania kontrolnego oraz złożenia powyższych korekt w całości uwzględniających nieprawidłowości stwierdzone w toku postępowania kontrolnego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydał wobec Skarżącego "Wynik kontroli" z dnia [...] czerwca 2014 r. W dniu 20 września 2014 r. Skarżący dokonał wpłaty w kwocie 170.012 zł. Postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. zaliczył wpłatę Skarżącego z dnia 20 września 2014 r. w wysokości 170.012 zł, po potrąceniu kosztów upomnienia w kwocie 11,60 zł, na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik oraz za listopad 2010 r. W zażaleniu Skarżący wniósł o uchylenie w całości powyższego postanowienia, zarzucając: 1) niezastosowanie przez organ podatkowy, w przedmiocie naliczania odsetek, art. 24 ust. 5 u.k.s., nakazującego zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek w przypadku, gdy decyzja Urzędu Kontroli Skarbowej nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego, nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji; 2) naruszenie art. 122 w związku z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p.", poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak przeprowadzenia postępowania dowodowego na okoliczności wskazane przez Skarżącego umożliwiające zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek, niewyjaśnienie odmowy zasadności zastosowania korzystnego dla podatnika sposobu naliczania odsetek. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej W. utrzymał w mocy powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej działanie organu pierwszej instancji było prawidłowe w świetle obowiązujących przepisów prawa. Organ odwoławczy wskazał na treść art. 24 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 oraz ust. 5 u.k.s. i podkreślił, że Dyrektor UKS nie wydał wobec Skarżącego decyzji lecz "Wynik kontroli", a jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 2 marca 2009 r. o sygn. akt I SA/Bk 8/09, wynik kontroli urzędu kontroli skarbowej nie jest decyzją podatkową. Organ wskazał ponadto na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013 r. o sygn. akt I SA/Gd 1350/12, w którym stwierdzono, że przerwa w naliczaniu odsetek przysługująca podatnikowi na podstawie art. 24 ust. 5 u.k.s. nie dotyczy sytuacji, w której nie wydano decyzji, zgodnie z przepisami art. 24 ust. 1 oraz art. 24 ust. 2 cyt. ustawy natomiast podatnik złożył korekty deklaracji w trybie art. 14c u.k.s. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie nie zachodziła zatem przesłanka, wynikająca z art. 24 ust. 5 u.k.s., dająca możliwość zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę. W konsekwencji wpłata z dnia 20 września 2014 r., po potrąceniu kosztów upomnienia, podlegała zaliczeniu na podstawie art. 53 § 1 i § 4 oraz art. 62 § 4 O.p., a także oraz § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.) na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010 r. oraz odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, że wbrew zarzutowi Skarżącego, że organ podatkowy nie odniósł się do kwestii przerwy w naliczaniu odsetek pomimo składanych wniosków, w aktach sprawy znajduje się pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 lipca 2014 r. będące odpowiedzią na pismo Skarżącego z dnia 4 czerwca 2014 r. w sprawie naliczania odsetek z tytułu zaległości powstałych po złożeniu korekt deklaracji w związku z przeprowadzoną kontrolą. W skardze Skarżący wniósł o uchylenie w całości powyższego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji. Zarzucił naruszenie: 1) art. 239 w związku z art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] września 2014r. pomimo, że nie zachodziły ku temu podstawy, bowiem rozstrzygnięcie to w sposób niewłaściwy dokonuje zaksięgowania wpłaty dokonanej przez Skarżącego na poczet zaległości głównej oraz odsetek liczonych za cały okres prowadzenia postępowania kontrolnego, 2) art. 24 ust. 5 u.k.s., poprzez niezastosowanie przy wyliczaniu kwoty zaległości podatkowej wynikającej ze złożonych przez Skarżącego korekt, poprzez nie uwzględnienie faktu prowadzenia kontroli podatkowej przez okres przekraczający 6 miesięcy i nie zastosowanie przerwy w wyliczaniu odsetek od zaległości podatkowej liczonej za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji, 3) art. 122 w związku z art. 187 O.p., poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, brak przeprowadzenia postępowania dowodowego na okoliczności wskazane przez Skarżącego umożliwiające zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek, niewyjaśnienie odmowy zasadności zastosowania korzystnego dla podatnika sposobu naliczania odsetek. Skarżący zwrócił się ponadto z wnioskiem fakultatywnym o zwrócenie się przez Sąd do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym o rozstrzygnięcie zgodności art. 24 ust. 5 u.k.s. z Konstytucją, bowiem w zakresie w jakim przepis ten może być stosowany tylko do podatników, względem których postępowanie kontrolne zakończone zostanie decyzją wymiarową, a nie może być stosowany do podatników, względem których postępowanie kontrolne zakończyło się wynikiem kontroli (określonym w art. 24 ust. 1 pkt 2 tej ustawy) jego stosowanie prowadzi do nierównego traktowania podatników i do wniosku, że przepis ten jest niezgodny z art. 2 i art. 32 Konstytucji RP. Skarżący wyjaśnił, że postanowieniami z dnia [...] lutego 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wszczął wobec Skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa za lata 2009 i 2010. Skarżący skorzystał z przysługującego prawa do skorygowania deklaracji podatkowych i złożył w Urzędzie Skarbowym w W. deklaracje korygujące oraz pisma wyjaśniające, w których wskazał, że organ nie powinien naliczać odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia kontroli. Również we wnioskach o umorzenie odsetek złożonych w Urzędzie Skarbowym w W. Skarżący wskazał na konieczność uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek od dnia wszczęcia kontroli podatkowej do dnia wpłaty należności podatkowych wynikających ze złożonych korekt deklaracji, powołując się na art. 24 ust. 5 u.k.s. Skarżący zarzucił nieprzeprowadzenie żadnego postępowania dowodowego mającego na celu wyjaśnienie przez organ prowadzący kontrolę przyczyn prowadzenia postępowania kontrolnego ponad dwa lata. W ocenie Skarżącego, tylko na podstawie wstępnych ustaleń widać, że w omawianej sprawie mogły zostać spełnione przesłanki zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę. Ponieważ w przedmiotowej sprawie nie doszło do doręczenia decyzji do dnia wniesienia skargi, to zdaniem Skarżącego została spełniona przesłanka z powyższego przepisu. Skarżący, zwracając uwagę na jedną z generalnych zasad porządku prawnego, tj. zasadę równego traktowania podmiotów przez władze publiczne, zarzucił brak uzasadnienia odmiennego traktowania w procesie naliczania/nienaliczania odsetek tych podatników, którzy w ślad za organami podatkowymi korygują deklaracje podatkowe, względem tych, którzy deklaracji nie korygują i doprowadzają do dalszego prowadzenia postępowania kontrolnego, aż do wydania decyzji wymiarowej. Zdaniem Skarżącego skoro ustawodawca w art. 24 ust. 5 u.k.s. zezwala na zastosowanie przywileju (przerwy w naliczaniu odsetek) względem osób, wobec których organ wydał decyzję wymiarową, tym bardziej przepis ten winien znaleźć zastosowanie względem osób, które przychyliły się do stanowiska organu prowadzącego kontrolę podatkową i samodzielnie skorygowały podatek. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012r., poz. 270, ze zmianami, zwanej dalej: "p.p.s.a.") lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie, którym Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. w sprawie zaliczenia wpłaty dokonanej przez Skarżącego w dniu 20 września 2014r. Natomiast istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy strona uprawniona była na podstawie art. 24 ust. 5 u.k.s. (w brzmieniu obowiązującym w dniu wszczęcia wobec Skarżącego postępowania kontrolnego) do nie naliczania odsetek za zwłokę za czas trwania postępowania kontrolnego. Skarżący, stawiając zarzuty wobec wydanych w niniejszej sprawie rozstrzygnięć, pragnie wykazać, że organy podatkowe dokonując rozliczenia dokonanej przez niego wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010r., nie zastosowały art. 24 ust. 5 u.k.s. w wyniku czego nie uwzględniły przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej. Przeanalizowania wymaga więc kwestia czy w zaistniałym stanie faktycznym, w którym postępowanie kontrolne zostało zakończone wynikiem kontroli, a nie decyzją, może być stosowany art. 24 ust. 5 u.k.s. Zgodnie z tym przepisem jeżeli decyzja, o której mowa w ust. 1 pkt 1 i ust. 2, nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego, nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji. W myśl art. 24 ust. 1 pkt 1 u.k.s. organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne decyzją w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, gdy ustalenia dotyczą podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetu państwa. W art. 24 ust. 2 u.k.s. wskazano na decyzję, o której mowa w art. 115 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, jeżeli kontrolowana spółka cywilna, jawna, partnerska, komandytowa albo komandytowo-akcyjna została rozwiązana w trakcie postępowania kontrolnego. Dodatkowo wskazać należy, że reguły obowiązujące przy zaliczaniu wpłat dokonywanych przez podatnika, gdy na ciąży na nim kilka zobowiązań zawarte są w art. 62 § 1 O.p. W takiej sytuacji dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Wskazać ponadto trzeba, że do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się także art. 55 § 2 O.p., który przewiduje reguły rozliczenia wpłaty w sytuacji gdy nie pokrywa ona kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Wówczas wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Dodatkowo, ustawodawca, na zasadzie wyjątku, przewidział w ordynacji podatkowej przypadki, które powodują wystąpienie tzw. okresów nieodsetkowych, które powinny zostać uwzględnione również w zaliczaniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej. Jednym z takich przypadków, do którego odwołuje się strona skarżąca, jest nie doręczenie w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego decyzji wydanej przez organ kontroli skarbowej, a więc zgodnie powołanym powyżej z art. 24 ust. 5 u.k.s. Zgodzić należy się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że przypadek określony w art. 24 ust. 5 u.k.s. stanowi wyjątek od reguły naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych i nie może być traktowany rozszerzająco. Wprowadzenie tej regulacji miało z pewnością na celu zdyscyplinowanie organu prowadzącego postępowanie kontrolne przed jego nadmiernym wydłużeniem. Jednak nie należy tracić z pola widzenia, że innym celem tego przepisu jest ochrona kontrolowanych podmiotów przed niekorzystnymi skutkami przewlekłości postępowania kontrolnego. A zatem już choćby z tego powodu, zdaniem Sądu, uprawnione jest rozciągnięcie korzystnych skutków tej regulacji na sytuacje, w których w odniesieniu do zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy było prowadzone postępowanie kontrolne i nie była wydana decyzja w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, ale został wydany wynik kontroli. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że postępowanie kontrolne prowadzone wobec Skarżącego, zakończone wynikiem kontroli z dnia [...] czerwca 2014r., zostało wszczęte w dniu 29 lutego 2012r. i dotyczyło m.in. bowiem rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010r. Również wpłata dokonana przez Skarżącego w dniu 20 września 2014r. dotyczyła tych samych zaległości podatkowych. Istotne jest również to, że wpłata ta była wynikiem uwzględnienia przez Skarżącego w całości ustaleń kontrolnych, co znalazło swój wyraz w korektach złożonych przez Skarżącego zgodnie z art. 14c ust. 2 u.k.s., zgodnie z którym kontrolowany może, w terminie wyznaczonym zgodnie z art. 24 ust. 4 tej ustawy, skorygować w zakresie objętym postępowaniem kontrolnym uprzednio złożoną deklarację podatkową. W związku ze złożeniem przez Skarżącego ww. korekt organ nie był uprawniony do wydania decyzji, o której mowa w Ordynacji podatkowej, gdyż w takim przypadku organ podatkowy wydaje wynik kontroli, co zresztą prawidłowo uczynił. To jednak nie uzasadnia, zdaniem Sądu, poglądu, że w związku z wydaniem wyniku kontroli (a nie decyzji) przepis art. 24 ust. 5 u.k.s. nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie. Bezsporne jest bowiem, że kontrola trwała ponad 6 miesięcy od jej wszczęcia oraz to, że w sprawie nie została wydana decyzja. Zdaniem Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, w takiej sytuacji, brak jest podstaw do odmiennego traktowania w procesie naliczania czy też nienaliczania odsetek tych podatników, którzy korzystając z uprawnienia płynącego z art. 14c ust. 2 u.k.s. korygują deklaracje podatkowe, względem tych, którzy deklaracji nie korygują i wdają się w spór z organem podatkowym, aż do wydania decyzji wymiarowej. Zgodzić się należy ze Skarżącym, że takie różnicowanie podatników prowadzi do naruszenia konstytucyjnego nakazu równego traktowania osób znajdujących się w tej samej sytuacji materialnoprawnej, wynikającego wprost z art. art. 32 ust. 2 Konstytucji. Oczywiście zasada równości wobec prawa nie ma charakteru bezwzględnego, ale z zasady tej wynika równe traktowanie podmiotów, które znajdują się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej. Sąd podziela pogląd Skarżącego, że do naruszenia zasady równości dochodzi wówczas, gdy nie da się odnaleźć cechy istotnej, z uwagi na którą przepisy prawa dokonały zróżnicowania sytuacji prawnej swoich adresatów. Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie. Nie sposób bowiem odnaleźć uzasadnienia dla różnicowania opisanych powyżej dwóch grup podatników. Należy ponadto przypomnieć, że tożsama regulacja prawna dotycząca przerwy w naliczaniu odsetek znajduje się w art. 54 § 1 pkt. 7 O.p. Przepis ten został wprowadzony do porządku prawnego w dniu 1 stycznia 2003r. (ustawa zmieniająca z dnia 12 września 2002 roku - Dz. U. 2002, Nr 169 poz. 1387). Zgodnie z tym przepisem odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Natomiast będący przedmiotem sporu art. 24 ust. 5 u.k.s. został wprowadzony do ustawy nowelizacją dokonaną z dniem 1 lipca 2010 r. (ustawa zmieniająca z dnia 5 marca 2010 roku - Dz.U. 2010, Nr 76, poz. 492). Co warte podkreślenia, z uzasadnienia do tej zmiany ustawy o kontroli skarbowej (druk 911 z 2008 r.) wynika, iż celem ustawy jest zasadniczo naprawa dotychczas istniejącego "błędu" ustawodawcy, który prowadził do nierównego traktowania podatników, w zależności od tego, czy podatnik kontrolowany był przez organy podatkowe, czy przez organy kontroli skarbowej. W uzasadnieniu nowelizacji wskazano, że "celem ustawy jest zrównanie praw podatników kontrolowanych przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej w zakresie naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Dzięki temu podatnikom kontrolowanym przez organy kontroli skarbowej nie będą naliczane odsetki w przypadku przedłużającego się postępowania prowadzonego przez organ kontroli skarbowej (...) Brak jest bowiem podstaw do tego, aby postępowanie prowadzone przez organy kontroli skarbowej niosło ze sobą inne skutki dla podatnika niż postępowanie prowadzone przez organy podatkowe. Zmiana przewiduje ograniczenie nadmiernej i nieuzasadnionej dla podatnika sankcji, jaką jest niewątpliwie naliczanie odsetek za zwłokę m.in. w przypadku wydłużania postępowania przez organy kontroli skarbowej. Podatnicy kontrolowani przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej będą więc traktowani identycznie w zakresie naliczania odsetek za zwłokę." Reasumując, również w niniejszej sprawie brak jest, zdaniem Sądu, podstaw prawnych do różnicowania sytuacji materialnoprawnej podatników kontrolowanych przez urzędy kontroli skarbowej, którzy – na skutek ustaleń kontroli - korygują wcześniejsze rozliczenie podatkowe i w efekcie wydawany jest wynik kontroli, od takich samych podatników, którzy takiej korekty nie dokonują, a w efekcie w stosunku do nich wydawana jest decyzja podatkowa. Pogląd przeciwny prowadzi do stawiania tych pierwszych podatników (tak jak w sprawie niniejszej) w "gorszej" sytuacji względem drugiej grupy podatników. Tym samym tut. Sąd nie podzielił poglądów prezentowanych w przywołanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. wyrokach innych sądów, a w szczególności Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013r., sygn. akt I SA/Gd 1350/12. Z uwagi na powyższe nie zaistniała również, zdaniem Sądu, konieczność uwzględnienia wniosku Skarżącej o zwrócenie się przez Sąd do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym o rozstrzygnięcie zgodności art. 24 ust. 5 u.k.s. z Konstytucją. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem tut. Sądu, organy podatkowe niesłusznie uznały, że w rozpoznawanej sprawie przepis art. 24 ust. 5 u.k.s. nie ma zastosowania. Zatem w odniesieniu do postanowień organów podatkowych wydanych w przedmiocie zaliczenia dokonanej przez Skarżącego wpłaty z 20 września 2014 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010r. zarzuty naruszenia art. 24 ust. 5 u.k.s. oraz art. 122 i art. 187 § 1 O.p. okazały się skuteczne. Organy podatkowe, przy ponownym rozpatrzeniu niniejszej sprawy, zobowiązane będą do uwzględniania powyższego stanowiska Sądu. Zauważyć przy tym należy, że możliwość zastosowania do okoliczności niniejszej sprawy przepisu art. 24 ust. 5 u.k.s. nie przesądza jeszcze o zaistnieniu przerwy w naliczeniu odsetek, ale otwiera drogę do badania zaistnienia lub nie przesłanek określonych w art. 24 ust. 6 u.k.s. W związku z powyższym, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a.