II GSK 2575/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 marca 2017 r., sygn. akt II SA/Go 55/17 w sprawie ze skargi A na decyzję Zarządu Województwa Lubuskiego z dnia [...]listopada 2016 r., nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A na rzecz Zarządu Województwa Lubuskiego 1.800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. wyrokiem z 29 marca 2017 r., sygn. akt II SA/Go 55/17 oddalił skargę A (dalej: skarżąca lub strona) na decyzję Zarządu Województwa Lubuskiego (dalej: organ lub ZWL) z [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dofinansowania. Sąd przyjął następujące ustalenia stanu faktycznego i prawnego w sprawie. ZWL decyzją nr [...] z [...] czerwca 2015 r. – powołując się na art. 41 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r., poz. 596, ze zm.; dalej: u.s.w.), art. 207 ust. 1 pkt 2 i ust. 8 i 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.; dalej: u.f.p.) – określił skarżącej kwotę dofinansowania podlegającą zwrotowi na 36.819,57 zł wraz z odsetkami określonymi jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od 18 marca 2012 r. do dnia dokonania zwrotu oraz 6.497,57 zł wraz z odsetkami określonymi jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od 16 marca 2012 r. do dnia dokonania zwrotu w terminie 14 dni. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż zwrot ten związany był z umową o dofinansowanie projektu skarżącej nr [...] pn. "[...]" w ramach Lubuskiego Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 (dalej: LRPO) Priorytet II Stymulowanie wzrostu inwestycji w przedsiębiorstwach i wzmocnienie potencjału innowacyjnego, Działanie 2.3 Poprawa konkurencyjności przedsiębiorstw poprzez doradztwo i wsparcie działań marketingowych, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz budżetu Państwa. Po rozpatrzeniu odwołania ZWL decyzją nr [...] z [...] września 2015 r. utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] czerwca 2015 r. W wyniku rozpoznania skargi strony, Sąd I instancji wyrokiem z 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II SA/Go 1021/15 uchylił decyzję ZWL z [...] września 2015 r. Sąd stwierdził, że dokonana w sprawie kwalifikacja materialno-prawna jest przedwczesna, a rozważania organu nie spełniają wymogu określanego w art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm.; dalej: k.p.a.). Nadto przyjęta przez organ definicja "nieprawidłowości" jest wadliwa, gdyż zakłada nieuzasadniony automatyzm pomiędzy stwierdzeniem naruszenia warunków umowy i wytycznych, a powstaniem szkody w budżecie Unii Europejskiej bez wykazania adekwatnego związku przyczynowego między tymi elementami. Organ powinien zgromadzić i przeanalizować materiał dowodowy pozostający w związku z przesłankami zwrotu dofinansowania, dokonać jego zupełnej i wszechstronnej oceny oraz samodzielne rozważyć te elementy zgodnie z wymogami kodeksowymi w uzasadnieniu decyzji. Rozpatrując sprawę ponownie ZWL decyzją z [...] listopada 2016 r. utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] czerwca 2015 r. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w myśl § 9 ust. 5 umowy o dofinansowanie projektu z 7 stycznia 2011 r. (zmienionej aneksami) zapisano, że w przypadku, gdy beneficjent nie podlega przepisom ustawy, o której mowa w ust. 1 (tj. ustawy Prawo zamówień publicznych), przy wyłanianiu wykonawcy dla usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach realizowanego projektu beneficjent jest zobowiązany do: wyboru wykonawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę; przestrzegania przy wyborze wykonawcy i wydatkowaniu przez Beneficjenta środków, prawa wspólnotowego i krajowego m.in. w zakresie zapewnienia zasad przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert (w tym upublicznieniu oferty i dostępu do informacji o ofercie); dołożenia wszelkich starań w celu uniknięcia konfliktu interesów rozumianego jako brak bezstronności i obiektywności przy wyłanianiu przez beneficjenta wykonawcy do realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach realizowanego projektu. Zgodnie zaś z Wytycznymi Instytucji Zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym na lata 2007-2013 w sprawie zasad kontroli projektów w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 stanowiącymi Załącznik do Uchwały nr 220/1758/09 Zarządu Województwa z dnia 7 grudnia 2009 r. (dalej: Wytyczne) – w przypadku, gdy beneficjent nie podlega przepisom ustawy Prawo zamówień publicznych przy wyłanianiu wykonawcy dla usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach realizowanego projektu jest zobowiązany do: wyboru wykonawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę; przestrzegania przy wyborze wykonawcy i wydatkowaniu przez beneficjenta środków, prawa wspólnotowego i krajowego m.in. w zakresie zapewnienia zasad przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert; dołożenia wszelkich starań w celu uniknięcia konfliktu interesów rozumianego jako brak bezstronności i obiektywności przy wyłanianiu przez beneficjenta wykonawcy do realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach realizowanego projektu. Przy czym strona jest zobowiązana do udokumentowania zastosowania się do powyższych zasad. Może to zrobić np. poprzez przeprowadzenie badania rynku, w tym posiadania ofert różnych wykonawców; zachowanie konkurencyjności - poprzez umieszczenie w prasie o zasięgu regionalnym/lokalnym ogłoszenia o poszukiwaniu wykonawcy dla zadania; posiadanie cenników ofertowych lub inny wiarygodny sposób. Dodatkowo strona, która nie była zobowiązana stosować ustawy Prawa zamówień publicznych, składa pisemne oświadczenie o wyborze wykonawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę. Organ przypomniał, że skarżąca we wniosku aplikacyjnym jako cel projektu wskazała: "Najważniejszym celem projektu jest poprawa konkurencyjności poprzez lepszą organizację pracy i poprawę jakości usług świadczonych przez WSB. Realizacja celu głównego wynikać będzie z: specjalistycznego doradztwa w zakresie wdrożenia zintegrowanego, informatycznego systemu zarządzania; doradztwa specjalistycznego dla pracowników, unowocześnienia przedsiębiorstwa poprzez rozszerzenie zakresu usług świadczonych elektronicznie (obsługa klientów, kursy e-Iearning)." Organ wyjaśnił następnie, że zgodnie z art. 30 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2016 r., poz. 383; dalej: u.z.p.p.r.) podstawę dofinansowania projektu stanowi umowa o dofinansowanie projektu zawarta z beneficjentem przez instytucję zarządzającą. Umowa ta określa warunki dofinansowania projektu, a także prawa i obowiązki beneficjenta z tym związane. Tak więc strona podpisując umowę z 7 stycznia 2011 r. otrzymała prawo otrzymania dofinansowania w określonej wysokości, w ramach którego zobowiązała się do realizacji założonego we wniosku o dofinansowanie projektu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, jak i procedurami wskazanymi w umowie o dofinansowanie, w sposób który zapewni prawidłową i terminową realizację projektu. Wobec tego skarżąca zobowiązana była zgodnie z § 9 ust. 5 umowy, wybrać wykonawcę na usługi doradcze (kwalifikowane w projekcie) wskazane we wniosku (tj. wykonawcę usług doradztwa w przygotowaniu analizy przedwdrożeniowej oraz doradztwa specjalistycznego w zakresie wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego). Jednocześnie zgodnie z pkt 2.7 Wytycznych - wydatek jest kwalifikowalny, jeśli dokonany w sposób racjonalny i zgodny z ustawą Prawo zamówień publicznych. Jednocześnie punkt 2.8 Wytycznych wskazuje, że jeśli wydatek nie był realizowany w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych, to ciężar udowodnienia zachowania zasad racjonalności, przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert spoczywa na podmiocie ponoszącym wydatek. W niniejszej sprawie na potwierdzenie wywiązania się z obowiązku wskazanego w § 9 ust. 5 umowy i Wytycznych strona przedstawiła do kontroli notatkę służbową z 31 maja 2010 r. Zgodnie z tą notatką przedmiotem zamówienia było wykonanie usługi w zakresie doradztwa specjalistycznego w zakresie informatyzacji uczelni. Wartość szacunkową przedmiotu zamówienia określono na 50.000 zł netto. Jako kryteria oceny ofert wskazano: dostosowanie oferty do potrzeb zamawiającego; zakres rzeczowy zaproponowanej usługi i sposób rozliczenia. Zgodnie z powyższą notatką służbową, skarżąca w okresie od stycznia do maja 2010 r. przeprowadziła konsultacje z następującymi firmami: C. z K., M. z Ł., H. z L. i K. z P. Przy czym organ zaznaczył, że skarżąca do kontroli nie przedstawiła dokumentów potwierdzających prowadzenie konsultacji ani zapytań ofertowych kierowanych do tych wykonawców. Przedstawiła zaś oferty tych wykonawców, stanowiące zgodnie z adnotacją w notatce, jej załączniki. W wyniku przeprowadzonego postępowania ofertowego skarżąca zawarła 7 września 2010 r. umowę z M. S.A. na łączną kwotę 42.900 zł netto, w tym: doradztwo w przygotowaniu analizy przedwdrożeniowej 13.000 zł netto (100 godzin); doradztwo specjalistyczne w zakresie wdrożenia poszczególnych elementów Systemu 27.300 zł netto (210 godzin); doradztwo dla pracowników w zakresie obsługi Systemu 1.300 zł netto (10 godzin); doradztwo w zakresie opieki po wdrożeniowej 1.300 zł netto (10 godzin). Jednocześnie na podstawie § 8 tej umowy w przypadku podpisania przez zleceniodawcę umowy o dofinansowanie projektu miało dojść do zwiększenia wymiaru usług doradczych, a w konsekwencji także wartości umowy do wysokości 81.900 zł netto wg poniższych danych: doradztwo w przygotowaniu analizy przedwdrożeniowej 13.000 zł netto (100 godzin); doradztwo specjalistyczne w zakresie wdrożenia poszczególnych elementów Systemu 61.750 zł netto (475 godzin); doradztwo dla pracowników w zakresie obsługi Systemu 3.250 zł netto (25 godzin); doradztwo w zakresie opieki powdrożeniowej 3.900 zł netto (30 godzin). W ramach złożonych wniosków o płatność skarżąca przedstawiła dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków jako kwalifikowalne w następujących wysokościach: 15.660 zł (w tym VAT 2.894,15 zł) jako doradztwo w zakresie przygotowania analizy przedwdrożeniowej; 75.335 zł (w tym VAT 14.087,03 zł) jako doradztwo specjalistyczne w zakresie wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego. ZWL wskazał, że M. wyceniła w ofercie dostosowanie i zakup licencji oprogramowania na kwotę 54.800 zł netto (zaplanowane przez stronę we wniosku o dofinansowanie jako wydatki niekwalifikowalne w ramach projektu), podczas gdy z umowy zawartej 3 sierpnia 2010 r. wynika, że strona nabyła licencję oprogramowania do zarządzania uczelnią w kwocie 3.750 zł netto wraz z niezbędnym sprzętem w postaci serwera oraz programów niezbędnych do jego funkcjonowania w wysokości 20.250 zł netto. Następnie 7 września 2010 r. strona podpisała umowę z M., której wartość, wynosi 42.900 zł netto. Łączna wartość obu podpisanych umów pomiędzy stroną a wykonawcą wynosi 66.900 zł netto, a wartość przedstawionej oferty przez M. wyniosła 67.200 zł netto. ZWL stwierdził, że łączne koszty związane z zakupem oraz wdrożeniem systemu wskazane w ofercie, są zbieżne kwotowo z łączną wartością umów z 3 sierpnia 2010 r. i 7 września 2010 r. podpisanych przez stronę z wykonawcą usługi. Jednak sama wycena oprogramowania jak i pozostałych usług wskazanych w ofercie diametralnie różniła się od kwot wskazanych w przedmiotowej ofercie. W szczególności rażąca jest dysproporcja pomiędzy oferowaną ceną zakupu oprogramowania w przedstawionej ofercie (54.800 zł netto) w stosunku do ceny licencji zawartej w umowie z 2 sierpnia 2010 r. (3.750 zł netto). Jednocześnie w umowie z 7 września 2010 r. "pojawiła się" usługa polegająca na doradztwie specjalistycznym w zakresie wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, której w istocie nie było w ofercie, a może ona stanowić wydatek kwalifikowany w ramach projektu realizowanego przez stronę. Organ zaznaczył, że w przeprowadzonym badaniu rynku wzięło udział jedynie dwóch oferentów (M. i H.), ponieważ przedstawione przez stronę dokumenty C. oraz K. nie zawierały cen produktu, a jedynie stanowiły prezentację i opis systemu zarządzania szkołą wyższą. Zdaniem organu oferta przedstawiona przez H. była znacznie tańsza od wybranego wykonawcy usługi, nawet przy uwzględnieniu opcji najdroższej przedstawionej przez tą firmę. Oferta ta obejmowała zarówno zakup oprogramowania, jak i jego wdrożenie wraz z przeszkoleniem pracowników na łączną kwotę netto 45.690 zł, w tym koszt samego oprogramowania wynosił 32.250 zł. W powyższej cenie zawarty był także koszt analizy przedwdrożeniowej. Natomiast łączny koszt zakupionego przez stronę oprogramowania wraz z wdrożeniem przez M. wyniósł 85.650 zł netto. Zatem oferta przedstawiona przez firmę H. s.c. była niemal o połowę tańsza od ostatecznego kosztu zakupu systemu przez stronę w ramach zrealizowanego projektu. Odnosząc się do argumentu skarżącej, że cena nie może być najważniejszym czynnikiem przy wyborze oferenta i że w wyniku negocjacji ustalono cenę niższą niż pierwotnie zawarto w ofercie, organ wyjaśnił, że oferta złożona została przez M. na łączną kwotę 67.200 zł, natomiast łączna wartość umów podpisanych przez stronę z wykonawcą wyniosła 85.650 zł netto. Do tego strona nie dokonała zakupu modułów z oferty na łączną kwotę 9.800 zł netto. Zatem stwierdzenia skarżącej nie znajdują uzasadnienia w zgromadzonej dokumentacji projektu. Ponadto strona twierdziła, że dysponując ograniczonymi środkami i nie mając pewności co do możliwości uzyskania zewnętrznego dofinansowania 7 września 2010 r. podpisano umowę z firmą M. na 330 godzin doradztwa, licząc się z faktem, że jedynie na taki wydatek będzie uczelnię stać. Potrzeby były jednak znacznie większe, gdyż początkowy zakres usług obejmował tylko dwa podstawowe moduły (rekrutacja i dziekanat). Organ wskazał, że przywołane przez stronę moduły w ofercie zostały wycenione na łączną kwotę 13.000 zł netto, natomiast wartość podpisanej umowy z 7 września 2010 r. wyniosła 42.900 zł netto. Zatem nawet po doliczeniu kosztu wdrożenia całości oprogramowania wraz z przeszkoleniem pracowników w wysokości 8.600 zł netto kwota podpisanej umowy znacząco odbiega od złożonej oferty. Organ wyjaśnił, że strona wskazując jakie dodatkowe moduły zostały objęte doradztwem wskazała na łączną ich wartość zgodnie z przedstawioną ofertą 31.000 zł netto, podczas gdy aneksem z 10 lutego 2011 r. wartość umowy z 7 września 2010 r. wzrosła o kwotę 39.000 zł netto, przy czym nie zakupiła ona na podstawie przedstawionej oferty modułów Pensum (5.500 zł netto), Obsługi Elektronicznych Legitymacji (3.500 zł netto), Administracja i Statystyka (800 zł netto) na łączną kwotę 9.800 zł, która powinna pomniejszyć wartość zamówienia. Zatem faktyczny koszt nabycia systemu zarządzania uczelnią przez stronę znacząco przewyższa przedstawioną przez wykonawcę M. ofertę zakupu. Jednocześnie zarówno rzeczona oferta jak i koszt nabycia tego systemu jest wyższy niż oferta przedstawiona przez H. Strona w żaden sposób nie wyjaśniła wyboru tego wykonawcy, pomimo wskazanej wyższej kwoty wykonania usługi w porównaniu do drugiego oferenta. Ogólnikowe stwierdzenia ujęte w piśmie z 24 lutego 2014 r., że "podjęto decyzję o współpracy z firmą M. S.A., która okazała się najbardziej elastyczna i chętna do wprowadzania zmian do programu i dostosowania oferty do naszych specyficznych potrzeb (...) takie czynniki jak zakres usługi, wartość merytoryczna oferty, elastyczność i chęć dostosowania się do potrzeb zamawiającego były najbardziej kluczowe" nie stanowią dowodu prawidłowego przeprowadzenia postępowania ofertowego. W przypadku wzięcia pod uwagę innych czynników niż cena strona powinna szczegółowo określić pod jakimi kategoriami zostały ocenione przedmiotowe oferty i jakie czynniki zadecydowały o wyborze konkretnego wykonawcy. Taka analiza w tym przypadku nie została udokumentowana we właściwy sposób, a przynajmniej takie dokumenty nie zostały dostarczone do organu. Analizując wydatek przedstawiony przez stronę jako kwalifikowalny związany z doradztwem w zakresie przygotowania analizy przedwdrożeniowej, organ podkreślił, że w wybranej ofercie M. jej koszt został wyceniony na kwotę 3.800 zł, zaznaczając przy tym, że 100% kosztów wyżej wymienionej analizy jest odliczane od kosztu całości wdrożenia w przypadku zakupu oprogramowania [...]. Z powyższego zapisu można więc wywnioskować, że cena za wykonanie audytu jest ściśle zależna od poniesienia wydatku na program informatyczny i przy zakupie programu [...]. Strona otrzymywała od wykonawcy rabat na wartość 100% ceny powyższej analizy (po udzielonym rabacie analiza przedwdrożeniowa, wg oferty wykonawcy powinna kosztować 0 zł). Nadto cena wskazana w ofercie wykonawcy (3.800 zł netto) była niższa niż kwota zawarta w umowie z 7 września 2010 r. (13.000 zł netto). Zatem strona zawarła umowę z wykonawcą na kwotę 15.860 zł brutto za wykonanie analizy przedwdrożeniowej, która to usługa powinna być wykonana bezpłatnie w ramach zakupionego przez stronę oprogramowania [...]. Co więcej każda z pozostałych ofert dotyczących analizy przedwdrożeniowej wskazanych w powyższym zestawieniu była znacznie niższa niż kwota usługi zawarta w umowie z 7 września 2010 r. Organ wskazał, że zgodnie z punktem 2.8 Wytycznych wydatek powinien być dokonany w sposób racjonalny, przejrzysty i jawny. W niniejszej sytuacji warunki Wytycznych nie zostały dochowane, co stanowiło podstawę uznania, iż wydatki dotyczące doradztwa w zakresie przygotowania analizy przedwdrożeniowej 15.860 zł za niekwalifikowane i podlegające zwrotowi na podstawie art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Odnosząc się do drugiego wydatku przedstawionego przez stronę jako kwalifikowalny w postaci doradztwa specjalistycznego w zakresie wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego organ wskazał, że pojęcie usługi doradztwa specjalistycznego w zakresie wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego nie było przedmiotem rozeznania rynku wykonanego przed stronę. Usługa ta została wskazana dopiero w umowie z 7 września 2010 r. na kwotę 27.300 zł netto. Przedmiotem oferty M. z 11 lutego 2010 r., stanowiącej podstawę do podpisania umowy, była analiza przedwdrożeniowa, dostosowania i zakup licencji oprogramowania oraz koszty wdrożenia systemu. Zatem potencjalny wykonawca nie brał pod uwagę takiego rodzaju usługi przy tworzeniu przedmiotowej oferty. W żadnej z ofert złożonych stronie nie wyceniono czasochłonności doradztwa we wdrożeniu systemu informatycznego. Strona w zastrzeżeniach do informacji pokontrolnej wskazała, że pozyskane oferty wykonawców stały się podstawą negocjacji szczegółowych warunków współpracy w zakresie doradztwa specjalistycznego, jednak nie zostały przedstawione żadne dokumenty potwierdzające faktyczne pozyskanie ofert w tym zakresie. Strona przedstawiła organowi oświadczenie z 14 Iipca 2014 r. M., w którym wykonawca usługi napisał, że podstawą negocjacji usług doradczych z przedstawicielami strony, była złożona przez M. wstępna oferta na wykonanie i wdrożenie systemu zarządzania uczelnią. Uszczegółowienie oferty nastąpiło w trakcie spotkania w maju 2010 r., które znalazło wyraz w podpisanych umowach, w tym w umowie na usługi doradcze z 7 września 2010 r. Przytoczone powyżej oświadczenie wykonawcy może dowodzić zainteresowaniu strony zakupem systemu informatycznego, a nie usługą doradczą polegającą na wydaniu np. instrukcji, rekomendacji, której wykonanie prawdopodobnie było konieczne w związku z realizowanym projektem. Uwzględniając wniosek strony organ przeprowadził dowód z przesłuchania świadka – M. F. celem ustalenia zakresu przeprowadzenia badania rynku oraz zapytań ofertowych w zakresie zakupu usługi doradztwa, która była przedmiotem umowy o dofinansowanie projektu. Dokonując analizy zeznań świadka, organ uznał, że stworzenie wewnętrznego dokumentu jakim jest Regulamin udzielania zamówień w WSB nie zwalnia w żaden sposób strony od stosowania zapisów § 9 ust. 5 umowy. Podpisanie umowy o dofinansowanie obligowało stronę do przestrzegania wszystkich jej zapisów bez względu na fakt, co i jak regulują jej wewnętrzne dokumenty. W ocenie organu przedstawione w toku postępowania dwie notatki służbowe sporządzone przez M. F. oraz zarządzenie nr 836/2010, jak również przesłuchanie świadka, nie dostarczyły argumentów świadczących o prawidłowym przeprowadzeniu wyboru wykonawcy w zakresie doradztwa będącego przedmiotem projektu. Notatka dotycząca wyboru M. jako wykonawcy w żaden sposób nie wyjaśnia wątpliwość wskazanych w niniejszej decyzji dotyczących przedmiotu umowy ani też tym bardziej aspektu ekonomicznego tego wyboru. Tym bardziej, że wybrana przez stronę oferta była najdroższa, a pozostałe kryteria dotyczące wyboru nie zostały jednoznacznie określone, ani też opisane w powyższej notatce. Zdaniem organu powyższe naruszało § 9 ust. 5 umowy i pkt 2.8 Wytycznych, co stanowiło nieprawidłowość w rozumieniu art. 2 pkt 7 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 Iipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. U. UE. L. 06.2010.25; dalej: rozporządzenie 1083/2006). Organ wyjaśnił, że nieprawidłowość wynikała z działania beneficjenta, ponieważ to on przedstawił do kontroli oferty wykonawców, które swoim zakresem obejmowały zakup i wdrożenia licencji oprogramowania, a nie doradztwo specjalistyczne w zakresie informatyzacji uczelni, które było celem projektu. Działanie strony prowadziło do powstania szkody w budżecie ogólnym Unii Europejskiej, ponieważ w ramach wniosków o płatność strona przedstawiła do dofinansowania faktury za doradztwo w zakresie przygotowania analizy przedwdrożeniowej na kwotę kwalifikowaną 15.860 zł brutto i za doradztwo specjalistyczne w zakresie wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego na kwotę kwalifikowaną 75.335 zł brutto (tj. w sumie 91.195 zł), podczas gdy w żadnej z ofert przedstawionych w celu potwierdzenia prawidłowości poniesienia wydatków, nie wyceniono czasochłonności doradztwa we wdrożeniu systemu informatycznego, a doradztwo specjalistyczne w zakresie wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego nie zostało w ogóle wycenione. Ponadto w ofercie wybranego wykonawcy M. wyceniono koszt analizy przedwdrożeniowej na 3.800 zł netto, zaznaczając przy tym, że 100% kosztów powyższej analizy jest odliczane od kosztu całości wdrożenia w przypadku zakupu oprogramowania [...], tym samym koszt analizy przedwdrożeniowej strona mogła uzyskać bezkosztowo, a pomimo tego poniosła wydatki w kwocie kilkukrotnie wyższej (13.000 zł netto). Jednocześnie oferta zakupu oprogramowania M. była wyższa niż pozostała oferta złożona przez H. Odnosząc powyższe do definicji nieprawidłowości wynikającej z art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006 organ wskazał, że na skutek powyższych naruszeń doszło do finansowania nieuzasadnionego wydatku w budżecie ogólnym. Naruszono procedury umożliwiające zachowanie zasady przejrzystości i konkurencyjności co mogło spowodować wybór wykonawcy z wyższą ofertą, co uniemożliwia prawidłową kontrolą realizacji inwestycji pod kątem wyboru wykonawcy. Organ podkreślił, że strona zawierając umowę o dofinansowanie projektu przyjęła na siebie obowiązki wynikające wprost z zapisów umowy, które stanowią element szeroko pojętej procedury wdrażania, do której odnosi się art. 184 u.f.p. Organ zaznaczył przy tym, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p., a nie w związku z rozwiązaniem umowy o dofinansowanie projektu. Samo rozwiązanie przez ZWL umowy o dofinansowanie z powodu zaistnienia okoliczności uzasadniających takie działanie nie jest i nie może być uznane za okoliczność wskazaną w art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Sąd I instancji wyrokiem z 29 marca 2017 r. oddalił skargę strony. Sąd przypomniał, że przedmiotem skargi była decyzja ZWL z [...] listopada 2016 r., która wydana została w następstwie wyroku tego Sądu z 15 kwietnia 2016 r. sygn. akt II SA/Go 1021/15, którym uchylono poprzednie orzeczenie tego organu wydane w sprawie. Oznacza to, że organ rozpatrując sprawę ponownie zwiany był oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w powyższym orzeczeniu sądu – art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Przy czym zaznaczył, że mające zastosowanie w sprawie przepisy nie zmieniły się w stopniu, który uprawniałby organ do odstąpienia od wynikającej z wyroku oceny prawnej i zawartych w nim wskazań. Uchylając decyzję z [...] września 2015 r. WSA wskazał, że podstawę jej uchylenia stanowił art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Sąd podkreślił, że w uzasadnieniu decyzji brak było klarownego i spójnego wywodu tłumaczącego na czym polegało konkretnie naruszenie zasad wyboru oferentów i przedstawionych przez nich ofert w kontekście zapisów § 9 ust. 5 i § 2 pkt 6 umowy. Sąd uznał, że przyjęta przez organ definicja "nieprawidłowości" była wadliwa, gdyż zakłada nieuzasadniony automatyzm pomiędzy stwierdzeniem naruszenia warunków umowy i Wytycznych a powstaniem szkody w budżecie unijnym bez wykazania związku przyczynowego między tymi elementami. Przeprowadzając kontrolę zaskarżonej w niniejszym postępowaniu decyzji, Sąd uznał, że organ wypełnił ciążący na nim obowiązek zastosowania się do ocen prawnych i wskazań co do dalszego postępowania, zaś wydana decyzja odpowiada przepisom prawa i nie zawiera uchybień, które mogłyby stanowić podstawę jej uchylenia. Sąd zaznaczył, że podstawą kontrolowanej decyzji stanowił art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p., zgodnie z którym w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 u.f.p. - podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji, o której mowa w ust. 9, na wskazany w tej decyzji rachunek bankowy. Wspomniane w art. 184 procedury mogą wynikać nie tylko z aktu prawa powszechnie obowiązującego, ale także z łączącej strony umowy o dofinansowanie, w której zostaje określony sposób działania beneficjenta, jak również z wytycznych, stanowionych przez instytucję zarządzającą danym programem, do których odsyła umowa. Wynika to ze specyfiki ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Zatem podpisana przez beneficjenta według wzoru umowa określa procedurę wykonywania przez niego projektu. W tej sytuacji, stosując zarówno gramatyczną, jak też systemową wykładnię przepisu art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. należy przyjąć, że w pojęciu "innych procedur" mieszczą się umowy zawierane przez beneficjentów na wykonanie zgłoszonych przez nich w ramach określonych programów operacyjnych i wyłonionych do dofinansowania projektów, co wynika z ugruntowanego orzecznictwa. Umocowanie do wydawania wytycznych w przedmiocie kwalifikowalności wydatków znajduje podstawę w dyspozycji art. 26 ust. 1 pkt 6 u.z.p.p.r., a w konsekwencji mogą one wraz z postanowieniami umowy stanowić podstawę kontroli sądowoadministracyjnej. Wbrew zarzutom skargi § 9 ust. 5 umowy nakładający na beneficjenta obowiązek wyboru dostawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę, z zachowaniem zasad przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert, unikania konfliktu interesów, rozumianego jako brak bezstronności i obiektywności przy wyłanianiu wykonawcy, określa zasady postępowania, a nie jedynie cele. Na podstawie § 18 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 18 ust. 2 i 3 umowy beneficjent poddał się również regulacji Wytycznych LRPO. Zgodnie pkt 2.8. Wytycznych - to na podmiocie ponoszącym wydatek spoczywa ciężar udowodnienia zachowania zasad racjonalności, przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans. Ponadto z pkt 7.2. Wytycznych, do których odsyła § 18 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 2 i 3 umowy, beneficjent jest zobowiązany do udokumentowania zastosowania się do powyższych zasad. Zatem to beneficjent zobowiązany był, realizując projekt udokumentować, iż spełnił warunki, o których mowa w § 9 ust. 5 umowy, a instytucja zarządzająca dokonuje jedynie oceny czy wykazanie to jest wystarczające. Przyjęcie odmiennego założenia, w świetle którego to instytucja zarządzająca ma poszukiwać argumentów dla potwierdzenia przestrzegania przez beneficjenta procedur obowiązujących przy wykorzystywaniu środków, nie znajduje uzasadnienia w treści powyższych zapisów umowy. Ponadto Sąd podkreślił, że nawet na gruncie zwykłego postępowania administracyjnego strona powinna przedstawić wszystkie informacje niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak również udostępnić dowody znajdujące się w jej posiadaniu lub które tylko ona może przedstawić, potwierdzające wskazane w uzasadnieniu wniosku wszczynającego postępowanie. Obowiązki te wprawdzie w żaden sposób nie wyłączają wymogu dążenia przez organ do wyjaśnienia prawdy materialnej (art. 7 i 77 § 1 k.p.a.), niemniej jednak oznaczają, że składający wniosek powinien aktywnie współdziałać z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności sprawy. Powyższy obowiązek współdziałania ma szczególne doniosłe znaczenie w niniejszej sprawie ze względu na charakter przedmiotu postępowania i okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. To strona bowiem w całości realizowała projekt objęty umową o dofinansowanie, w jej posiadaniu znajdują się dokumenty dotyczące przebiegu procesu realizacji projektu. Organ zwracał się do strony o przedłożenie powyższej dokumentacji mającej istotny wpływ na dokonane ustalenia faktyczne, a w szczególności realizację procedur wynikających z § 9 ust. 5 umowy. Nadto przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające mające na celu dokonanie tych ustaleń, uwzględniając w tym zakresie wnioski dowodowe strony, w tym przesłuchując świadka M. F. Skarżąca nie może powoływać się na ograniczoną wiedzę w zakresie realizacji projektu, a to w związku ze zmianą organów ją reprezentujących, swej siedziby, czy też zaprzestaniem zatrudnienia osób, które tym projektem się zajmowały. Obowiązkiem skarżącej było bowiem udokumentowanie zachowania wymogów określonych w § 9 ust. 5 umowy i zgodnie z § 13 ust. 2 przechowywania tej dokumentacji do 31 grudnia 2020 r. Zdaniem Sądu przeprowadzona przez organ wnikliwa i szczegółowa analiza przedstawionych przez stronę dowodów, doprowadziła do prawidłowej konstatacji, iż wprawdzie skarżąca uruchomiła procedurę mającą na celu wyłonienie wykonawcy, lecz była ona niewystarczająca dla wykazania spełnienia warunków wynikających z § 9 ust. 5 umowy, a podjęte w jej ramach czynności przeprowadzono niezgodnie nawet z wewnętrzną procedurą podmiotu. Przede wszystkim strona w toku postępowania nie przedłożyła dokumentu, jakiej treści zapytania ofertowe skierowano do potencjalnych oferentów, tak aby można było istotnie zweryfikować w jakim zakresie dokonano rozeznania rynku. Przedłożone w tym zakresie notatki oraz zeznania wspomnianego świadka wątpliwości tych nie rozwiewają. Ogólnikowość wskazywanych przyczyn wyboru ostatecznie M., nie pozwalają na stwierdzenie, iż zastosowane procedury doprowadziły do wyboru wykonawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę, stosowania zasad przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert. Wybrano bowiem ofertę najdroższą i to niemal dwukrotnie, co oczywiście jest dopuszczalne pod warunkiem wykazania przez beneficjenta, iż było to ekonomicznie uzasadnione z powołaniem się na racjonalne i przejrzyste kryteria, zapewniające równość szans. Przy czym nie wystarczy w takiej sytuacji wskazywać jedynie na te kryteria. Konieczne było bowiem porównanie złożonych ofert w sposób konkretny i jednoznaczny oraz wykazanie przewagi jednej z nich na drugą, odnosząc się w sposób szczegółowy do ich poszczególnych elementów, tego jednak skarżąca nie uczyniła mimo, iż w tym zakresie to na niej spoczywał obowiązek dowodowy. O braku transparentności przeprowadzonego postępowania świadczy najdobitniej to, iż M. za doradztwo przedwdrożeniowe żądało ceny 3.800 zł netto, z zastrzeżeniem, że przy zakupie oferowanego przez ten podmiot oprogramowania [...] 100% tego kosztu jest odliczane od kosztów całości wdrożenia programu. Oznacza to, iż w istocie skarżąca mogła uzyskać tą usługę bezkosztowo, a mimo to poniosła wydatek za tą usługę w wysokości ponad trzykrotnie wyższej od pierwotnej oferty tj. w kwocie 13.000 zł. Znamienne jest również to, iż w umowie zawartej ostatecznie z M. diametralnie zmieniły się proporcje między ceną zakupu oprogramowania, a zakupem usługi doradztwa. Cena oprogramowania obniżyła się bowiem z pierwotnie oferowanej 54.800, zł netto do kwoty 3.750 zł, która nie była objęta finansowaniem w ramach LPRO, a wzrosły natomiast te wydatki związane z doradztwem, które objęte były wspominanym dofinansowaniem. Słusznie również organ zwrócił uwagę, iż w żadnej z ofert złożonych stronie w istocie nie przedstawiono i nie wyceniono usługi doradztwa we wdrożeniu systemu informatycznego. Strona w zastrzeżeniach do informacji pokontrolnej wskazała, że pozyskane oferty wykonawców stały się podstawą negocjacji szczegółowych warunków współpracy w zakresie doradztwa specjalistycznego, jednak nie zostały przedstawione żadne dokumenty potwierdzające faktyczne pozyskanie ofert w tym zakresie. Skoro więc w istocie dostawcę usług doradztwa powdrożeniowego wybrano w wyniku negocjacji, to strona winna była wykazać również transparentności tego etapu postępowania, czego jednak w żadnym stopniu nie uczyniła. Przeprowadzony dowód z przesłuchania świadka również nie wniósł wiele w tym zakresie. Sąd podkreślił, iż zarzuty skarżącej wskazujące na wadliwość stanowiska organu, iż w wyniku aneksowania umowy z M. doszło jedynie do zwiększenia kosztów i okresu realizacji usług, bez materialnego zwiększenia zakresu świadczonych usług, nie mogły odnieść zamierzonego skutku już choćby z tego powodu, iż skoro pierwotna umowa nie została zawarta z zachowaniem reguł określonych w § 9 ust. 5 umowy, to jej aneksowanie w oparciu o postanowienia umowy pierwotnej nie mogło również zostać uznane z dokonane zgodnie z tymi zasadami. W świetle powyższych rozważań Sąd za niezasadne uznał zarzuty dotyczące naruszenia art. 8, art. 11 oraz art. 77 § 1 k.p.a. W sprawie wskazane zostały zarówno dowody, które organ zgromadził w toku postępowania, jak również organ szczegółowo opisał poczynione na ich podstawie ustalenia oraz dokonał ich oceny, wskazując co w jego ocenie stanowi naruszenie warunków z § 9 ust. 5 umowy. Zaskarżona decyzja spełnia warunki określone art. 107 § 3 k.p.a. W ocenie Sądu opisane przez organ uchybienie spełnia przesłanki uznania go za "nieprawidłowość" z art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006. Obowiązkiem beneficjenta było przecież dokonanie wyboru wykonawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę, przestrzegania przy wyborze wykonawcy i wydatkowaniu przez beneficjenta środków, prawa wspólnotowego i krajowego m. in. w zakresie zapewnienia zasad przejrzystości, jawności I ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert oraz dołożenia wszelkich starań w celu uniknięcia konfliktu interesów rozumianego jako brak bezstronności i obiektywności przy wyłanianiu przez beneficjenta wykonawcy do realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach realizowanego projektu. Tymczasem w toku kontroli ustalono, że wybrana oferta była najdroższa, przy jednoczesnym braku wykazania, iż względy ekonomiczne bądź jakościowe uzasadniały przyjęcie kosztowniejszej w realizacji oferty oraz iż doszło do zbadania rynku w odniesieniu usługi polegającej na doradztwa specjalistycznego w zakresie wdrożenia zintegrowanego, informatycznego systemu zarządzania przedsiębiorstwem. Z przedstawionych bowiem przez organ rozważań i konkluzji wynika jednoznacznie, że w wyniku stwierdzonej nieprawidłowości na etapie wyboru kontrahenta – czego strona w toku postępowania skutecznie nie zwalczyła – przynajmniej potencjalnie dojść mogło do dokonania nieuzasadnionego wydatku z budżetu UE. Skoro bowiem, strona nie wykazała zasadności wyboru oferty najdroższej, zaś potencjalnie istniała możliwość uzyskania takiej samej usługi mniejszym kosztem, stwierdzić należy, że dokonany w tym zakresie wydatek jest przynajmniej potencjalnie wywoływał szkodę, polegającą na wypłacie wyższych środków z budżetu UE. W orzecznictwie podkreśla się, iż o potencjalnej szkodzie można mówić m.in. w przypadkach braku dokumentacji świadczącej o zachowaniu w toku postępowania zasady konkurencyjności. Ponadto organy orzekające o zwrocie nie muszą ustalać konkretnej wielkości szkody. W większości przypadków takie ustalenie w ogóle nie byłoby możliwe, co nie oznacza, że w sprawach takich nie zachodzą nieprawidłowości implikujące zwrot dofinansowania (por. wyrok NSA z 20 stycznia 2015 r., II GSK 1745/13). Sąd stwierdził, że zarzut dotyczący rozwiązania umowy jako podstawy nałożenia obowiązku zwrotu dofinansowania pozostaje bez znaczenia dla końcowego rozstrzygnięcia. Sąd już w poprzednio wydanym orzeczeniu wyjaśnił, że z punktu widzenia postępowania administracyjnego prowadzonego w przedmiocie zwrotu środków przekazanych tą umową na realizację projektu, kwestia rozwiązania (czy też nierozwiązania) umowy o dofinansowanie nie ma znaczenia prawnego. Przepisy ustawy o finansach publicznych nie uzależniają wszczęcia postępowania administracyjnego w przedmiocie zwrotu środków, jak też wydania decyzji w tym przedmiocie od rozwiązania umowy o dofinansowanie. W rezultacie kwestia dopuszczalności wypowiedzenia umowy o dofinansowanie czy oceny zasadności jej rozwiązania w jakimkolwiek trybie nie podlega badaniu i ocenie w postępowaniu sądowoadministracyjnym mającym za przedmiot kontroli legalność decyzji orzekającej o obowiązku zwrotu środków otrzymanych w ramach umowy, gdyż wykracza to poza ramy sądowej kontroli administracji publicznej. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. Skargę kasacyjną strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła w oparciu o art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organ II instancji przepisów prawa materialnego: 1. art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) oraz ust. 8 i 9 tej ustawy poprzez przyjęcie, że zaistniały przesłanki do rozwiązania umowy, podczas gdy z zebranego materiału dowodowego nie może wynikać to uprawnienie, a wszelkie cele nałożone w umowie o dofinansowanie zostały osiągnięte; 2. art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006, poprzez przyjęcie, że zachodziła zasadność zakwalifikowania zdarzeń stwierdzonych w toku kontroli Urzędu Marszałkowskiego jako naruszenia mającego charakter nieprawidłowości, skutkującej obowiązkiem zwrotu należności na rzecz Instytucji Zarządzającej. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 oraz art. 80 k.p.a., poprzez bezzasadne oddalenie skargi w sytuacji, gdy organ niewystarczająco wyjaśnił stan faktyczny, nie załatwił sprawy bez uwzględnienia słusznego interesu skarżącego, nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów skarżącego i w sposób dowolny i nieuprawniony przyjął interpretację przepisów prawa, dokonując analizy przepisów w sposób niekorzystny dla strony, w szczególności poprzez przyjęcie, że skarżący dopuścił się naruszenia § 9 umowy o dofinansowanie w zw. z pkt 2.7 Wytycznych Instytucji Zarządzającej LRPO. Z uwagi na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącej na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Z uwagi na konstrukcję zarzutów skargi kasacyjnej należy na wstępie podkreślić, że w świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom materialnym, tzn. powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Koniecznym warunkiem uznania, że strona prawidłowo powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych jest wskazanie, które przepisy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy, czyli treść zaskarżonego orzeczenia. Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające tym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności bowiem Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych (por. wyrok NSA z 16 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 861/10; dostępny na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe cytowane orzeczenia tamże). Ze względu na wymagania stawiane skardze kasacyjnej, usprawiedliwione zasadą związania Naczelnego Sądu Administracyjnego jej podstawami, sporządzenie skargi kasacyjnej jest obwarowane przymusem adwokacko-radcowskim (art. 175 § 1-3 p.p.s.a.). Opiera się on na założeniu, że powierzenie czynności sporządzenia skargi kasacyjnej wykwalifikowanym prawnikom zapewni jej odpowiedni poziom merytoryczny i formalny, umożliwiający Sądowi II instancji dokonanie kontroli zaskarżonego orzeczenia. Uwzględniając stanowisko zawarte w uchwale NSA z 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09 (ONSAiWSA z 2010 r. z. 1, poz. 1), wskazujące, iż przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć wskazanie przepisów, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, zostały naruszone przez Sąd I instancji, czyni koniecznym odniesienie się do przedstawionych zarzutów skargi kasacyjnej. Pierwszy z zarzutów skargi kasacyjnej sformułowany na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. dotyczy naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organ II instancji przepisów art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) oraz ust. 8 i 9 tej ustawy poprzez przyjęcie, że zaistniały przesłanki do rozwiązania umowy, podczas gdy z zebranego materiału dowodowego nie może wynikać to uprawnienie, a wszelkie cele nałożone w umowie o dofinansowanie zostały osiągnięte. Odnosząc się do powyższego zarzutu w pierwszym rzędzie zauważyć należy, że kasator mylnie przywołał ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych zamiast ustawę z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, która ma zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. O tym, że była to pomyłka skarżącej świadczy treść przywołanych w motywach skargi kasacyjnej przepisów art. 184 i art. 207, które odpowiadają przepisom ustawy o finansach publicznych z 2009 r., a nie z 2005 r. W drugiej kolejności wskazać należy, co pomija skarżąca kasacyjnie, że zaskarżony skargą kasacyjną wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 29 marca 2017 r. sygn. akt II SA/Go 55/17 jest kolejnym wyrokiem wydanym w tej sprawie. Poddana kontroli decyzja ZWL z 8 listopada 2016 r. o utrzymaniu w mocy decyzji własnej z 26 czerwca 2015 r. w przedmiocie zwrotu płatności, zostało wydane po wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z 15 kwietnia 2016 r. sygn. akt II SA/Go 1021/15, którym uchylono decyzję ZWL z [...] września 2005 r. Powyższe ma o tyle istotne znaczenie, że zgodnie z treścią art.153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. W rozpoznawanej sprawie dotyczy to, oceny prawnej i wskazań zawartych w uzasadnieniu wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z 15 kwietnia 2016 r., którymi organ administracji ponownie rozpoznający odwołanie, a następnie sąd administracyjny rozpatrujący skargę, byli związani. Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei, związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania (por. wyroki NSA z: 21 marca 2014 r. I GSK 534/12 i 15 stycznia 2014 r. II GSK 1762/12). W związku z powyższym zauważyć należy, że WSA w Gorzowie Wlkp. w wyroku z 15 kwietnia 2016 r. wypowiedział się co do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 207 ust. 1 pkt 2, ust. 8 i ust. 9 w zw. z art. 184 u.f.p. poprzez przyjęcie, że zaistniały przesłanki do rozwiązania umowy. Przypomnieć więc należy, na co także zwrócono uwagę w obecnie zaskarżonym wyroku, że zwrot środków przekazanych na dofinansowanie projektu, realizowanego w ramach programu operacyjnego na podstawie umowy o dofinansowanie zawieranej między beneficjentem a IZ, następuje na podstawie decyzji administracyjnej. W postępowaniu mającym za przedmiot orzeczenie o zwrocie środków przekazanych na podstawie umowy o dofinansowanie dochodzi do styku i przenikania się regulacji cywilnoprawnych i administracyjnych. W wyroku z 15 kwietnia 2016 r. wyraźnie wskazano – w odniesieniu do problemu obowiązywania umowy cywilnoprawnej oraz jej przedmiotu – iż z punktu widzenia postępowania administracyjnego prowadzonego w przedmiocie zwrotu środków przekazanych tą umową na realizację projektu, kwestia rozwiązania (czy też nierozwiązania) umowy o dofinansowanie nie ma znaczenia prawnego. Przepisy ustawy o finansach publicznych nie uzależniają wszczęcia postępowania administracyjnego w przedmiocie zwrotu środków jak też wydania decyzji w tym przedmiocie od rozwiązania umowy o dofinansowanie. W rezultacie kwestia dopuszczalności wypowiedzenia umowy o dofinansowanie czy oceny zasadności jej rozwiązania w jakimkolwiek trybie nie podlega badaniu i ocenie w postępowaniu sądowoadministracyjnym mającym za przedmiot kontroli legalność decyzji orzekającej o obowiązku zwrotu środków otrzymanych w ramach umowy, gdyż wykracza to poza ramy sądowej kontroli administracji publicznej (por. wyroki NSA z 19 czerwca 2012 r., II GSK 732/11; 13 lutego 2014 r., II GSK 1945/12). Mając powyższe na uwadze kwestia naruszenia art. 207 ust. 1 pkt 2, ust. 8 i ust. 9 w zw. z art. 184 u.f.p. została już prawomocnie przesądzona w wyroku z 15 kwietnia 2016 r. i Sąd I instancji w obecnie zaskarżonym wyroku trafnie powołał się na tę okoliczność. Tym samym omawiany zarzut jest nieusprawiedliwiony. Rozpoznanie kolejnego zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006, musi być poprzedzone, odniesieniem się do zarzutów sformułowanych na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. dotyczących naruszenia przepisów postępowania. W ramach tych zarzutów skarżąca kasacyjnie zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 oraz art. 80 k.p.a., poprzez bezzasadne oddalenie skargi w sytuacji, gdy organ niewystarczająco wyjaśnił stan faktyczny, nie załatwił sprawy bez uwzględnienia słusznego interesu skarżącego, nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów i w sposób dowolny oraz nieuprawniony przyjął interpretację przepisów prawa, dokonując analizy przepisów w sposób niekorzystny dla strony, w szczególności poprzez przyjęcie, że dopuściła się naruszenia § 9 umowy o dofinansowanie w zw. z pkt 2.7 Wytycznych LRPO. Odnosząc się do przedstawionych zarzutów wskazać należy, że skarżąca kasacyjnie nieprawidłowo łączy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. dotyczący naruszenia prawa materialnego (zamiast art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.) z przepisami prawa procesowego tj. art. 7, art. 8, art. 11, art. 77, art. 80 i art. 107 k.p.a. Przechodząc do merytorycznej oceny tych zarzutów nie można się zgodzić ze skarżącą kasacyjnie, aby Sąd I instancji w sposób nieprawidłowy zaakceptował stan faktyczny sprawy ustalony przez organ w zaskarżonej decyzji. W bardzo szerokim i szczegółowym uzasadnieniu – będącym wykonaniem wytycznych zawartych w wyroku WSA w Gorzowie Wlkp. z 15 kwietnia 2016 r. – organ odniósł się do tego czy skarżąca zachowała przy wyborze oferentów warunki i zasady do jakich zobowiązany została mocą postanowień umowy o dofinansowanie z 7 stycznia 2011 r. oraz Wytycznymi. Przypomnieć należy, że zgodnie z § 9 ust. 5 umowy o dofinansowanie – w przypadku, gdy beneficjent nie podlega przepisom ustawy Prawo zamówień publicznych, przy wyłanianiu wykonawcy dla usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach realizowanego projektu beneficjent jest zobowiązany do: wyboru wykonawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę; przestrzegania przy wyborze wykonawcy i wydatkowaniu przez Beneficjenta środków, prawa wspólnotowego i krajowego m.in. w zakresie zapewnienia zasad przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert (w tym upublicznieniu oferty i dostępu do informacji o ofercie); dołożenia wszelkich starań w celu uniknięcia konfliktu interesów rozumianego jako brak bezstronności i obiektywności przy wyłanianiu przez beneficjenta wykonawcy do realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach realizowanego projektu. Zgodnie zaś z punktem 2.7 Wytycznych LRPO – wydatek może zostać za kwalifikowalny, jeżeli spełnia łącznie niżej wymienione warunki m.in. wydatek jest dokonany w sposób racjonalny i zgodny z zasadą Prawo zamówień publicznych. Przy czym zgodnie z punktem 2.8 Wytycznych LRP – jeżeli wydatek nie był realizowany w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych, to ciężar udowodnienia zachowania zasad racjonalności, przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert spoczywa na podmiocie ponoszącym wydatek. Zatem trafnie Sąd I instancji wywiódł, że to beneficjent zobowiązany był, realizując projekt udokumentować, iż spełnił warunki, o których mowa w § 9 ust. 5 umowy, a instytucja zarządzająca dokonuje jedynie oceny czy wykazanie to jest wystarczające. W przedmiotowej sprawie Sąd I instancji prawidłowo zwrócił uwagę, że organ nie był bierny w prowadzeniu postępowania dowodowego, gdyż zwracał się do strony o przedłożenie dokumentacji mającej istotny wpływ na dokonane ustalenia faktyczne, a w szczególności realizację procedur wynikających z § 9 ust. 5 umowy. Nadto przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające mające na celu dokonanie tych ustaleń, uwzględniając w tym zakresie wnioski dowodowe strony, w tym przesłuchując świadka M. F. Sąd I instancji zasadnie podniósł, że skarżąca nie może powoływać się na ograniczoną wiedzę w zakresie realizacji projektu, a to w związku ze zmianą organów ją reprezentujących, swej siedziby, czy też zaprzestaniem zatrudnienia osób, które tym projektem się zajmowały, gdyż obowiązkiem skarżącej było udokumentowanie zachowania wymogów określonych w § 9 ust. 5 umowy. Skarżąca kasacyjnie nie podważyła skutecznie przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych, z których wynika, że skarżąca uruchomiła procedurę mającą na celu wyłonienie wykonawcy, lecz była ona niewystarczająca dla wykazania spełnienia warunków wynikających z § 9 ust. 5 umowy. Skarżąca nie przedłożyła dokumentu, jakiej treści zapytania ofertowe skierowano do potencjalnych oferentów, tak aby można było istotnie zweryfikować w jakim zakresie dokonano rozeznania rynku. Przedłożone w tym zakresie notatki oraz zeznania świadka M. F. wątpliwości tych nie rozwiewają. Ogólnikowość wskazywanych przyczyn wyboru ostatecznie M., nie pozwalały na stwierdzenie, iż zastosowane procedury doprowadziły do wyboru wykonawcy w oparciu o najbardziej korzystną ekonomicznie i jakościowo ofertę, stosowania zasad przejrzystości, jawności i ochrony uczciwej konkurencji oraz równości szans wykonawców na rynku ofert. Wybrano bowiem ofertę najdroższą, co jest dopuszczalne jednak pod warunkiem wykazania, iż było to ekonomicznie uzasadnione z powołaniem się na racjonalne i przejrzyste kryteria, zapewniające równość szans. Przy czym nie wystarczy w takiej sytuacji wskazywać jedynie na te kryteria. Konieczne było bowiem porównanie złożonych ofert w sposób konkretny i jednoznaczny oraz wykazanie przewagi jednej z nich na drugą, odnosząc się w sposób szczegółowy do ich poszczególnych elementów czego skarżąca nie uczyniła. Reasumując tę część rozważań wskazać należy, że stan faktyczny w sprawie został ustalony z poszanowaniem zasad określonych w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego. Skarżąca kasacyjnie nie wykazała, aby jakiekolwiek zaniedbanie organów miało charakter istotnego naruszenia przepisów postępowania mogące mieć wpływ na wynik sprawy, a które dawałoby podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji przez Sąd I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., a nie jej oddalenia z zastosowaniem art. 151 p.p.s.a. Zatem zarzuty sformułowane na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. okazały się nieusprawiedliwione. W tak ustalonym w sprawie stanie faktycznym, należy przejść do oceny zarzutu dotyczącego naruszenia art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006. Zgodnie z tym przepisem przez "nieprawidłowość" należy rozumieć jakiekolwiek naruszenie przepisu prawa wspólnotowego wynikające z działania lub zaniechania podmiotu gospodarczego, które powoduje lub mogłoby spowodować szkodę w budżecie ogólnym Unii Europejskiej w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku z budżetu ogólnego. Z powyższym przepisem koresponduje art. 98 ust. 2 rozporządzenia 1083/2006, w myśl którego państwo członkowskie dokonuje korekt finansowych wymaganych w związku z pojedynczymi lub systemowymi nieprawidłowościami stwierdzonymi w operacjach lub programach operacyjnych. Korekty dokonywane przez państwo członkowskie polegają na anulowaniu całości lub części wkładu publicznego w ramach programu operacyjnego. Państwo członkowskie bierze pod uwagę charakter i wagę nieprawidłowości oraz straty finansowe poniesione przez fundusze. Uwolnione w ten sposób zasoby funduszy mogą być ponownie wykorzystane przez państwo członkowskie do dnia 31 grudnia 2015 r. na dany program operacyjny zgodnie z przepisami, o których mowa w ust. 3. Przy czym zaznaczyć należy, że skarżąca kasacyjnie nie zarzuca w sprawie naruszenia art. 98 ust. 2 rozporządzenia 1083/2006, który to przepis dotyczy ewentualnej wielkości korekty (części lub całości), która zależna jest od wagi i charakteru nieprawidłowości. Brak zarzuty w skardze kasacyjnej naruszenia tego przepisu uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę przyjętej do zwrotu wielkości kwoty dofinansowania. Tak więc rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego muszą ograniczyć się tylko do tego, czy organ – a za nim Sąd I instancji – prawidłowo ocenili, że doszło do "nieprawidłowości" w rozumieniu art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006. Mając na uwadze treść powyższych przepisów, a także uzasadnienie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 14 lipca 2016 r. w sprawie C-406/14 (Lex nr 2072157) wskazać należy, że z definicji zawartej w art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006 wynika, iż naruszenie prawa Unii stanowi nieprawidłowość w rozumieniu tego przepisu jedynie wtedy, gdy powoduje ono lub mogłoby spowodować szkodę w budżecie ogólnym Unii w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku. Naruszenie takie należy uznać za nieprawidłowość, o ile może ono jako takie mieć skutki budżetowe. Natomiast nie trzeba udowadniać wystąpienia konkretnych skutków finansowych. TSUE przywołał stanowisko rzecznika generalnego oraz własny wyrok z 21 grudnia 2011 r., Chambre de commerce et d’industrie de l’Indre (C-465/10, EU:C:2011:867, pkt 46, 47), wskazując, że Unia zmierza do finansowania z funduszy strukturalnych i funduszy spójności jedynie działań podejmowanych w całkowitej zgodności z prawem Unii. Przenosząc powyższe na stan rozpoznawanej skargi kasacyjnej wskazać należy, że stwierdzone naruszenia stanowią w rozumieniu art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006 nieprawidłowości, które mogły prowadzić do powstania potencjalnej szkody w budżecie Unii w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku. Bowiem – tak jak wskazał Sąd I instancji – wybrana oferta była najdroższa, przy jednoczesnym braku wykazania, iż względy ekonomiczne bądź jakościowe uzasadniały przyjęcie kosztowniejszej w realizacji oferty oraz iż doszło do zbadania rynku w odniesieniu usługi polegającej na doradztwa specjalistycznego w zakresie wdrożenia zintegrowanego, informatycznego systemu zarządzania przedsiębiorstwem. Tak więc na etapie wyboru kontrahenta potencjalnie dojść mogło do dokonania nieuzasadnionego wydatku z budżetu UE, skoro skarżąca nie wykazała zasadności wyboru oferty najdroższej, zaś potencjalnie istniała możliwość uzyskania takiej samej usługi mniejszym kosztem. Zgodnie z przytoczonym wyrokiem TSUE tylko wykluczenie wystąpienia potencjalnej szkody w budżecie Unii Europejskiej powodowałoby brak spełnienia definicji nieprawidłowości zawartej w art. 2 pkt 7 rozporządzenia 1083/2006. Tymczasem stan faktyczny niniejszej sprawy nie daje podstaw do stwierdzenia takiego wykluczenia. Tym samym zasadne było wystawienie przez organ korekty finansowej mającej na celu anulowanie wkładu publicznego w ramach programu operacyjnego. W konsekwencji Sąd I instancji zasadnie uznał, że w sprawie prawidłowo zastosowano art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p., w myśl którego w przypadku, gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 (wydatki związane z realizacją programów i projektów finansowanych) podlegają zwrotowi przez beneficjenta wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji (...). Ponadto należy zauważyć, iż nieprawidłowo został sformułowany wniosek skargi kasacyjnej, gdyż wniesiono jedynie o uchylenie zaskarżonego wyroku, a Naczelny Sąd Administracyjny może jedynie postąpić zgodnie z treścią art. 185 lub art. 188 p.p.s.a. Mając to wszystko na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku. O zasądzeniu kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 2 pkt 5 i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 27 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).