I FSK 930/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, po rozpoznaniu w dniu 22 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 979/17 w sprawie ze skargi Gminy Miejskiej K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2017 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.142.2017.1.ASZ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 979/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uwzględnił skargę Gminy Miejskiej K. (dalej "Gmina" lub "Skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 19 lipca 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji wskazał, że wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, organ przyjął inny stan faktyczny niż przedstawiony przez Gminę we wniosku, przez co wykroczył poza zakres postawionego przez Gminę pytania i opisanego przez nią stanu faktycznego. Skarżąca bowiem jednoznacznie podkreśliła we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że zaproponowany przez nią sposób ustalenia proporcji bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Zarząd Cmentarzy Komunalnych działalności i dokonywanych nabyć, niż sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Organ zaś oparł zaskarżoną interpretację na odmiennej ocenie tej okoliczności, w sytuacji gdy nie wolno mu było ocenić przyjętej metody jako wadliwej, gdyż to Skarżąca ponosi odpowiedzialność za prawidłowość przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Sąd dostrzegł jednocześnie, że przy pytaniu tak sformułowanym, jak przez Gminę we wniosku, praktyczna ochrona wynikająca z interpretacji będzie pozorna. W konsekwencji Sąd uznał, że postępowanie interpretacyjne w sprawie zostało przeprowadzone przez organ z naruszeniem art. 14b § 3 i art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), dalej "O.p.", i w związku z tym za bezprzedmiotowe uznał rozpoznawanie pozostałych zarzutów skargi. 2. Skarga kasacyjna Od powyższego wyroku organ wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.), dalej "P.p.s.a.", zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 146 § 1 w zw. z art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p., poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji zamiast oddalenia skargi, w związku z bezpodstawnym zarzuceniem organowi naruszenia art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p., poprzez błędne przyjęcie, że organ interpretacyjny przyjął inny stan faktyczny aniżeli ten, który został przedstawiony przez Gminę we wniosku, przez co organ wykroczył poza zakres postawionego przez Gminę pytania i opisanego przez nią stanu faktycznego, pomimo tego, że przedmiotowa interpretacja jest w pełni zgodna z obowiązującym prawem. W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia, rozpoznanie skargi Skarżącej i jej oddalenie, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu. 3.2. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842, ze zm.). 3.3. Na aktualnym etapie rozpoznawania niniejszej sprawy przedmiotem sporu jest stan faktyczny w oparciu, o który wydano zaskarżoną interpretację. Sąd pierwszej instancji bowiem w zaskarżonym wyrok uchylił kontrolowaną interpretację indywidualną uznając, że organ interpretacyjny przyjął inny stan faktyczny niż ten wskazany przez Gminę we wniosku. Odmienne w tym zakresie stanowisko prezentuje autor skargi kasacyjnej. Pełnomocnik organu interpretacyjnego twierdzi, że bezpodstawnie zarzucono interpretacji naruszenie art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p. 3.4. Z przepisów art. 14c § 1 i § 2 O.p. wynika, że organ podatkowy jest związany zakresem zagadnienia dotyczącego przepisów prawa podatkowego, jaki wnioskodawca sformułuje we wniosku o wydanie interpretacji. Postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym, bądź zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez wnioskodawcę i w ramach tego postępowania nie przeprowadza się dowodów w celu ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Tak więc ocena prawna, jaką organ interpretacyjny jest obowiązany zawrzeć w interpretacji indywidualnej, bazować musi na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Warto też odnotować, że również własne stanowisko wnioskodawcy opierać się musi na okolicznościach przez niego przywołanych (we wniosku). Konieczność bezwzględnego respektowania przez organ okoliczności przestawionych przez wnioskodawcę ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej, wielokrotnie była podnoszona w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, między innymi w wyroku z dnia 7 kwietnia 2017 r. (sygn. akt I FSK 659/15), gdzie stwierdzono, że specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że jest ona podejmowana w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). Organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie może ingerować w stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, przedstawione przez wnioskodawcę, ani dokonywać własnych ustaleń co do tego stanu lub zdarzenia. Jego zadanie jest ograniczone do analizy okoliczności podanych w złożonym wniosku z punktu widzenia ich kwalifikacji podatkowej. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku, organ interpretacyjny zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p. 3.5. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy podzielić stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym wyroku Sądu pierwszej instancji. Lektura wniosku o udzielenie interpretacji potwierdza ten pogląd. Gmina K. rzeczywiście wskazała, że zaproponowana metoda określenia proporcji będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez ZCK działalności i dokonywanych nabyć. Sformułowanie w tym zakresie zostało zawarte w pytaniu wnioskodawcy. Zaklasyfikowanie danej kwestii jako elementu stanu faktycznego nie jest uzależnione od lokalizacji tego sformułowania. Zwykle elementy stanu faktycznego są umiejscowione w części wniosku zawierającego przedstawienie stanu faktycznego. Mogą być one także zawarte w stanowisku wnioskodawcy ale również w samym pytaniu. Nie decyduje bowiem umiejscowienie tych twierdzeń lecz ich istota. Sformułowanie, że zaproponowana metoda będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć niewątpliwie odnosi się do stanu faktycznego. Wprawdzie ma ono charakter wartościujący i jest tożsame z przesłanką ustawową zawartą w art. 86 ust. 2a in fine ustawy o VAT. Nie oznacza to, że nie jest to element przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Uwzględniając powyższe, organ interpretacyjny nie mógł wydawać interpretacji indywidualnej w oparciu o inny stan faktyczny niż ten podany we wniosku. Oceny tej nie zmienia to, że tak sformułowany wniosek o udzielenie interpretacji wymuszał na organie interpretacyjnym udzielenie pozytywnej odpowiedzi. Przy czym interpretacja ta, jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, w żaden sposób nie chroniłaby Gminy K. W toku ewentualnego postępowania wymiarowego weryfikacji poddana byłaby okoliczność, czy zaproponowana metoda najbardziej odpowiada specyfice prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć. 3.6. Z powyższych względów Naczelny Sad Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Arkadiusz Cudak Artur Mudrecki Alojzy Skrodzki