I SA/Ol 468/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) Protokolant stażysta Joanna Lasek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2015r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014r. oddala skargę W. G. (dalej jako "podatnik", "skarżący"), wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia "[...]", w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2014r.. W dniu 8 września 2014r. podatnik złożył Wójtowi Gminy G. informację w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, w której wykazał działkę nr "[...]" położoną w miejscowości P. o powierzchni 0,5 ha jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opisaną nieruchomość podatnik nabył na podstawie umowy z dnia "[...]". (akt notarialny Rep. A nr "[...]"). Decyzją z dnia "[...]" Wójt Gminy G. ustalił wymiar podatku od nieruchomości na rok 2014r. przy zastosowaniu stawki od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Decyzja stała się ostateczna. W dniu 22 października 2014r. do organu I instancji wpłynęła zmiana opisanej informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, w której podatnik wykazał ww. działkę jako grunt pozostały. Uzasadniając zmianę wskazał, że ze względów technicznych (brak przyłącza wodociągowego) nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Odpowiadając na wezwanie organu do sprecyzowania zakresu żądania, podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego opisaną decyzją Wójta Gminy G. na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz.749 ze zm.), dalej jako "O.p.". W uzasadnieniu wniosku wskazał, że ww. decyzja ostateczna została wydana na podstawie informacji złożonej przez podatnika, w której podano, że działka gruntu nr "[...]" jest nieruchomością związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dopiero po wydaniu i doręczeniu decyzji do organu wpłynęła informacja podatnika, w której zmieniono klasyfikację nieruchomości. W kolejnym piśmie procesowym podatnik wskazał jako podstawę wznowienia postępowania art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zamiast omyłkowo powołanego art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Po wznowieniu postępowania Wójt Gminy G. decyzją z dnia "[...]" odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej wobec braku przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.. W uzasadnieniu decyzji organ podał, że okoliczność braku przyłącza wodociągowego była nieznana organowi w momencie wydawania decyzji, ale fakt ten nie jest istotny dla określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Opisana nieruchomość niezabudowana, oznaczona w ewidencji gruntów symbolem Tr-tereny różne, została zakupiona przez podatnika jako przedsiębiorcę działającego pod firmą A.. na cele prowadzenia działalności gospodarczej. W tej sytuacji nieistotnym jest, czy na gruncie faktycznie jest wykonywana działalność gospodarcza. Zaznaczył, że zgodnie z wypisem z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, przedmiotem działalności podatnika jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Odnosząc się do kwestii wystąpienia względów technicznych w postaci braku przyłącza wodociągowego, organ wskazał, że jak wynika z poczynionych ustaleń, w granicach opisanej działki nie ma przyłącza wodociągowego, a gminna sieć wodociągowa znajduje się w znacznej odległości od tej działki. Nie ma jednak żadnych przeciwskazań, by podatnik wniósł o wykonanie takiego przyłącza. Wobec powyższego organ stwierdził, że okoliczność wskazana przez podatnika nie ma charakteru trwałego i nie można mówić o wystąpieniu względów technicznych. Powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych organ wskazał na wykładnię pojęcia względów technicznych, o którym mowa w art.1a ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010r., nr 95, poz.613 ze zm.) dalej jako "u.p.o.l.". Reasumując stwierdził, że brak przyłącza wodociągowego nie stoi na przeszkodzie do zabudowania nieruchomości i nie stanowi o wystąpieniu względów technicznych na ww. działce gruntu. Tym samym wskazane przesłanki nie stanowią nowych okoliczności istotnych dla sprawy. W odwołaniu od opisanej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie, zarzucając organowi naruszenie art.240 §1 O.p., poprzez jego niezastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania przez organ, że na jaw nie wyszły nowe okoliczności nieznane dotąd organowi w dniu wydania decyzji, a wpływające na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014r. oraz naruszenie art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez jego błędne zastosowanie. W motywach zaskarżonej decyzji Kolegium zaznaczyło, że wznowienie postępowania nie jest kontynuacją postępowania zwykłego. Odmienne są przede wszystkim zasady rozpoznawania spraw w trybach nadzwyczajnych – we wznowionym postępowaniu konieczne jest, dla oceny wystąpienia przesłanki wznowienia postępowania, na którą powołał się podatnik, dokonanie porównania zgromadzonych dowodów i ustalonych okoliczności w postępowaniu wymiarowym z dowodami i okolicznościami faktycznymi wskazywanymi we wniosku o wznowienie oraz w toku wznowionego postępowania. Organ przytoczył treść art.240 § 1 pkt 5 O.p. i podkreślił, że nowe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy. Następnie Kolegium wskazało na zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości (art.2 u.p.o.l.) oraz ustawową definicję gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą i stwierdziło, że o zastosowaniu najwyższej stawki podatku od nieruchomości decyduje, co do zasady, samo posiadanie przez przedsiębiorcę gruntów, budynków i budowli. Zauważyło, że pojęcie "względy techniczne" nie zostało zdefiniowane w u.p.o.l. i ma ono charakter nieostry. Zdaniem Kolegium przez względy techniczne należy rozumieć obiektywne stany faktyczne, w których nieruchomość gruntowa, budynek lub budowla nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęciem tym nie są objęte okoliczności lub zdarzenia faktyczne i prawne prowadzące do niewykorzystywania nieruchomości, a będące skutkiem świadomego, zamierzonego działania (lub też zaniechania) przedsiębiorcy, który z różnych względów innych niż techniczne zaprzestał (lub jeszcze nie rozpoczął, do czego nie jest zobowiązany) czasowo lub trwale użytkowania w celach gospodarczych danej nieruchomości, pozostającej nadal w jego posiadaniu. Ponadto względy techniczne, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. muszą mieć charakter trwały, a nie przejściowy. Organ odwoławczy stwierdził, że brak zabudowania spornej działki oraz brak przyłącza wodociągowego nie ma charakteru istotnego dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Nie stanowi też względów technicznych, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. Podatnik będący przedsiębiorcą nabył grunt na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W momencie nabycia znany był mu stan działki (niezabudowana), jak i jej zagospodarowanie i wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej (m.in. brak podłączenia do wodociągów, doprowadzona energia elektryczna). Składając pierwotną informację podatkową podatnik wskazał ten grunt jako związany z działalnością gospodarczą, co oznacza, że uznał ww. grunt za istotny ze względu na prowadzoną działalność gospodarczą, niezależnie od tego jak był zagospodarowany i w co był wyposażony. Brak przyłącza wodociągowego nie stanowi okoliczności o charakterze trwałym – podatnik ma możliwość podłączenia do wodociągów, ale z uwagi na dużą odległość od granicy działki wiązałoby się to z dużymi kosztami, jednak nie jest to niemożliwe. Także uzyskanie zgód właścicieli działek, przez które miałaby przebiegać owa sieć nie jest przeszkodą trwałą. W konsekwencji organ nie zgodził się z podatnikiem, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Kolegium podsumowało, że w sprawie brak jest podstaw do uchylenia decyzji dotychczasowej, gdyż nie stwierdzono istnienia ani przesłanek z art.240 § 1 pkt 5 O.p., ani innych przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W. G., wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz organu I instancji, a także zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzucił naruszenie: - art.240 § 1 pkt 5 O.p., poprzez jego niezastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania przez organ, że na jaw nie wyszły nowe okoliczności nieznane dotąd organowi w dniu wydania decyzji, a wpływające na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014r., - art.245 § 1 pkt 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie, - art.1a ust.1 pkt 3 in fine u.p.o.l., poprzez jego błędne zastosowanie. W ocenie skarżącego organy podatkowe powinny uchylić w całości decyzję dotychczasową z uwagi na zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i w tym zakresie orzec co do istoty sprawy poprzez określenie na nowo zobowiązania skarżącego w podatku od nieruchomość za 2014r. Podkreślił, że w chwili obecnej nieruchomość nie jest zabudowana, a do jej zabudowy wymagane jest uzbrojenie terenu do sieci: wodociągowej, kanalizacji sanitarnej i elektromagnetycznej. Nieruchomość nie posiada przyłącza wodociągowego i szeregu stosownych zezwoleń, które podatnik zobowiązany jest uzyskać. Niezabudowanie nieruchomości i brak przyłączy i zezwoleń, których posiadanie jest konieczne do wykonywania działalności gospodarczej, stoją na przeszkodzie prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej na tym gruncie. Wskazał, że w orzecznictwie istotę względów technicznych postrzega się jako okoliczności, przesłanki, przeszkody charakteryzowane przez czynnik czasu i niezależność od podmiotu, szczególnie z uwagi na organizowanie przez niego działalności gospodarczej. Obecny stan nieruchomości uniemożliwia skarżącemu jej wykorzystanie do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych, a co za tym idzie uprawnia go do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego aktu organu podatkowego z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W wyniku sądowej kontroli zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji sąd nie stwierdził naruszeń, o których mowa w powołanym przepisie. Stosownie do treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie wówczas, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Spór w niniejszej sprawie dotyczył kwestii stwierdzenia istnienia wymienionej wyżej przesłanki i dopuszczalności uchylenia decyzji ostatecznej na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. Przypomnieć w tym miejscu należy, że jedną z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego jest wyrażona w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych, która ma na celu nie tylko ochronę praw nabytych strony, ale w ogóle istniejącego porządku prawnego. Pewność obrotu prawnego wymaga, by decyzje ostateczne w sprawach podatkowych były co do zasady trwałe. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości. Wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo, tylko i wyłącznie w określonych trybach nadzwyczajnych. Doniosłość tej zasady powoduje, jak się podkreśla w doktrynie prawa podatkowego, że stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminowania z obrotu prawnego wadliwych decyzji. W dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwracano uwagę, że celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości, ustalenie czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej oraz - w razie stwierdzenia wadliwości decyzji dotychczasowej - doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że decyzja dotychczasowa została wydana z określonym naruszeniem prawa. Jak słusznie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołane przez wnoszącego o wznowienie postępowania okoliczności faktyczne muszą mieć istotne znaczenie dla sprawy, charakteryzować się przymiotem nowości, istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej i być nieznane organowi wydającemu tę decyzję. Postępowanie wznowieniowe nie może być bowiem wykorzystywane do pełnej, merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Mając na uwadze powyższe zgodzić należało się z argumentacją organu, że podniesione przez skarżącego okoliczności nie spełniają przesłanki istotności. W rozpoznanej sprawie skarżący wskazał jako nową, istotną okoliczność faktyczną, nieznaną organowi w momencie wydawania decyzji - brak przyłącza wodociągowego do opisanej działki gruntu, który to brak uniemożliwia mu wykorzystywanie działki do prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy powoływał się na wystąpienie względów technicznych, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l.. Bezsporna pozostaje okoliczność, że opisaną nieruchomość (niezabudowaną działkę gruntu) skarżący nabył jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospdoarczej. Zgodnie z art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l., grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art.5 ust.1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji "względów technicznych". W języku potocznym przez "względy techniczne" uniemożliwiające wykorzystywanie danego obiektu rozumie się techniczną niemożliwość korzystania z niego, a zatem niemożliwość dotyczącą spraw związanych ze sposobem jego wykonania (por. Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka , Warszawa 1992 r. t. III s. 486). W orzecznictwie jednolite jest stanowisko, iż brak możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, powinien mieć charakter trwały. "Względy techniczne" przy tym powinny dotyczyć przedmiotu opodatkowania, a nie innych przyczyn, leżących po stronie podatnika. Wyłączenie z prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych nie nastąpi, gdy prowadzenie tej działalności jest niemożliwe ze względów technologicznych, czy też ekonomicznych leżących po stronie przedsiębiorcy (por. wyrok z dnia 2 grudnia 2010r., sygn. akt I SA/Bk 516/10, publ. CBOIS). W wyroku z dnia 17 czerwca 2009r., sygn. akt I SA/Wr 64/09, Sąd stwierdził: " (...) "względy techniczne" to obiektywne przeszkody, które mają związek ze stanem technicznym budynku, sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej, niezależne od woli (działania lub zaniechania) podatnika, wywołane okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej (np. z powodu remontu, modernizacji), nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tej nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą." (publ. CBOIS). W wyroku z dnia 17 listopada 2005 r., sygn. akt FSK 2319/04, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że dokonując oceny konkretnego przypadku należy odróżnić sytuacje, w których usunięcie przeszkody dla prowadzenia działalności gospodarczej leży w gestii przedsiębiorcy od przypadków, gdy przyczyny niemożności gospodarczego wykorzystywania nieruchomości są od niego niezależne (opubl. Monitor Podatkowy 2006 r., nr 1, poz. 2). Zauważyć przy tym należy, że o zastosowaniu wyższej stawki podatku od nieruchomości właściwej dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą decyduje samo posiadanie przez przedsiębiorcę gruntu, budynku i budowli. Powyższe potwierdza ugruntowane już orzecznictwo sądowoadministracyjne oraz doktryna prawa. Decydujący jest sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę (zob. np. wyrok WSA w Białymstoku z 1 czerwca 2006 r. I SA/Bk 128/06, opubl. w POP 2007/2/38; wyrok NSA z 20 marca 2009 r. II FSK 1888/07, LEX nr 495385; komentarz do art. 1 (a) u.p.o.l., (w:) L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC, 2008). Tym samym okoliczności wskazywane przez skarżącego – brak przyłącza wodociągowego, nie stanowi istotnej dla sprawy nowej okoliczności faktycznej. Brak ten nie stanowi bowiem o wystąpieniu względów technicznych, o których mowa w cytowanym wyżej przepisie. Brak przyłącza wodociągowego nie ma charakteru trwałego, a skarżącemu znana była infrastruktura, w którą wyposażona była nabywana działka gruntu. Pomimo braku przyłącza wodociągowego w granicach działki skarżący zdecydował się na nabycie jej do celów prowadzonej działalności gospodarczej i w ten też sposób – jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej - została ona wykazana w pierwotnej informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, złożonej w dniu 8 września 2014r. W sprawie organy dokonały zatem prawidłowej interpretacji art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. W konsekwencji powyższego, prawidłowo organy podatkowe stwierdziły, że nie zaistniała przesłanka określona w art.240 § 1 pkt 5 O.p. i w związku z tym nie było podstaw do uchylenia decyzji dotychczasowej i odmiennego orzeczenia co do istoty sprawy (ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości z zastosowaniem do spornej działki gruntu stawki podatku jak od gruntów pozostałych), zgodnie z art.245 § 1 pkt 1 O.p.. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, ani procedury podatkowej w stopniu uzasadniającym jej uchylenie Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a, orzekł jak w sentencji.