I SA/Po 644/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Protokolant: st. sekr. sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2015 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości za 2009r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w[...], na podstawie art. 207 § 1, art. 21 § 3, art. 51 § 1 oraz art. 53 § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p.") w związku z art. 45 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.f.") – w brzmieniu obowiązującym w roku 2009, określił [...] zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł. Przedstawiając przebieg postępowania organ wyjaśnił, że aktem notarialnym z dnia [...] lipca 2008 r. [...] nabył za kwotę [...] zł od [...] ½ udziału w prawie własności nieruchomości położonej w miejscowości [...], gmina [...], stanowiącej działkę gruntu numer [...] o powierzchni [...] ha. Z aktu notarialnego wynika ponadto, że nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży, stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym i na obszarze, na którym jest położona, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W umowie sprzedaży [...] oświadczył, że zakupiona nieruchomość zostanie włączona w skład prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Następnie w dniu [...] lipca 2009 r. [...] wraz z [...] podpisali warunkową umowę sprzedaży ww. nieruchomości, sporządzoną w formie aktu notarialnego na rzecz [...] Spółka Akcyjna. W umowie wskazano, że nieruchomość będzie wykorzystywana przez kupującego na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a nabywane grunty nie utracą charakteru rolnego, bowiem nadal stanowić będą gospodarstwo rolne. Cena sprzedaży ustalona została na kwotę [...] zł, to jest po [...] zł za każdy udział wynoszący połowę. Prawa własności w przedmiotowej nieruchomości, zostały przeniesione na [...] Spółkę Akcyjną aktem notarialnym z dnia [...] września 2009 r. Przedmiotowa transakcja poddana została weryfikacji przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], który postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. wszczął wobec [...] postępowanie podatkowe, w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości za rok 2009. Organ pierwszej instancji stwierdził, że w przedmiotowej sprawie, nie znajduje zastosowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W odwołaniu z dnia [...] listopada 2014 r. strona wniosła o uchylenie w całości decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenie postępowania. Decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że podatnik miał świadomość, iż w związku z dokonaną transakcją przedmiotowa nieruchomość utraci charakter rolny. Z akt sprawy wynika bowiem, że [...] wraz z [...] (współwłaścicielem nieruchomości) w dniu [...] czerwca 2009 r., tj. przed przystąpieniem do warunkowej umowy sprzedaży, wystąpili do Burmistrza Gminy [...] o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu przewidzianej do realizacji w [...] przy ulicy [...] na działce z obrębu [...] o nr ew. [...]. Postępowanie administracyjne w sprawie określenia warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną na części działki nr ew. [...], ob. [...], Gm. [...], zostało wszczęte przez Urząd Miejski w [...] postanowieniem z dnia [...] czerwca 2009 r., czyli również przed przystąpieniem do sprzedaży nieruchomości. W konsekwencji powyższego Burmistrz Gminy [...] w decyzji z dnia [...] września 2009 r. ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu 14 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, 2 budynków garażowych wolnostojących, 1 budynku wolnostojącego - przedszkole z placem zabaw, 3 budynków na cele handlowe, wraz z infrastrukturą techniczną w ramach zespołu mieszkaniowego na działce nr ew. [...] w [...], gm. [...]. Zdaniem organu zamiarem kupującego nie było prowadzenie gospodarstwa rolnego na zakupionych gruntach, a podatnik miał pełną świadomość, że sprzedawana nieruchomość stanowić będzie działki budowlane. W przedmiotowej sprawie nabywcą była Spółka Akcyjna [...] [...]. Zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] czerwca 2007 r. MSiG [...] poz. [...], przedmiotem działalności tej Spółki było m.in.: zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem nieruchomości na własny rachunek. Z kolei z wypisu do Krajowego Rejestru Sądowego MSiG [...] z dnia [...] października 2009 r. wynika, że aktem notarialnym sporządzonym w dniu [...] czerwca 2009 r., wykreślono wcześniej wykazywany przedmiot działalności, a wpisano m.in.: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. W w/w rejestrach brak jest jakichkolwiek zapisów wskazujących, że przedmiotowa Spółka prowadziła działalność rolniczą. Ponadto, tym samym aktem z dnia [...] czerwca 2009 r. dokonano zmiany odnośnie organów Spółki, tj. osób uprawnionych do reprezentacji podmiotu. W wyniku powyższego, [...] został członkiem Rady Nadzorczej [...] Spółka Akcyjna (wcześniej [...] [...] Spółka Akcyjna), a [...] (współwłaściciel sprzedawanej nieruchomości) Prezesem Zarządu tej firmy. Organ uznał, że na dzień sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, tj. [...] lipca 2009 r. podatnik, jako członek organu nadzoru Spółki [...] Spółka Akcyjna (wcześniej [...] [...] Spółka Akcyjna), będącej stroną kupującą, posiadał pełną wiedzę o przedmiocie działalności firmy oraz planowanych przedsięwzięciach inwestycyjnych, w tym odnośnie sprzedawanej nieruchomości. W skardze z dnia [...] lutego 2015 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającą ją decyzji organu pierwszej instancji i orzeczenie o umorzeniu postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającą ją decyzję i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi z uwzględnieniem wniosku strony zawartym w odwołaniu i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że w przedmiotowym stanie faktycznym skarżącemu nie przysługiwało zwolnienie przedmiotowe związane ze zbyciem gospodarstwa rolnego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał, że z treści aktów notarialnych zakupu oraz sprzedaży nieruchomości wynika, że jest to nieruchomość rolna, która stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, a okoliczność ta nie została zakwestionowana na żadnym etapie postępowania. Ponadto z aktu notarialnego sprzedaży z dnia [...] września 2009 r. wynika wprost, że nabywca przedmiotowej nieruchomości stanowiącej rolę, złożył oświadczenie, iż sprzedaż tej nieruchomości, nie zmienia jej dotychczasowego przeznaczenia i pozostaje ona gospodarstwem rolnym. W związku z powyższym, w opinii strony, w sprawie zastosowanie znajduje zwolnienie w podatku dochodowym od osób fizycznych, określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., na co uwagę zwrócił notariusz sporządzający akt notarialny. Zatem na dzień sprzedaży grunt nie utracił charakteru rolnego, a kupujący oświadczył, że nie zamierza zmieniać jego rolnego przeznaczenia. Ponadto organy badając sprawę "dopasowywały" orzecznictwo do obranej przez siebie tezy i jednocześnie pomijały okoliczność, że z uwagi na niejednolitość judykatury powinna znaleźć zastosowanie zasada in dubio pro tributario, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego zdekodowania normy prawnej, obowiązującej w przedmiotowym stanie faktycznym. Skarżący wskazał, że wydane rozstrzygnięcie jest rażąco sprzeczne z porządkiem prawnym Rzeczypospolitej Polskiej i narusza konstytucyjne gwarancje obywatela w zakresie klarowności podatkowej. W opinii strony organy zastosowały dawno uznaną za niekonstytucyjną klauzulę obejścia prawa podatkowego, ponieważ pomimo spełnienia wszystkich przesłanek przewidzianych prawem, pominęły skutki podatkowe tej czynności, a dokonanej aktem notarialnym. Pełnomocnik wskazał przy tym na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004 r. (K 4/03), z którego wynika, że nie można od podatnika wymagać zachowań nie opisanych w przepisie konstruującym normę prawną. W opinii strony sytuacja taka miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Zdaniem skarżącego w stanie faktycznym analizowanej sprawy nie doszło do utraty charakteru rolnego gruntu. Natomiast charakter gruntu należy oceniać na dzień sprzedaży. Na poparcie swojego stanowiska skarżący wskazał na następujące orzeczenia: NSA z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 262/12; NSA z dnia 04 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1617/11 oraz indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 06 maja 2014 r., Nr ILPB1/415-279/14-2/IM. Według skarżącego zarówno w dniu sprzedaży jak i wiele miesięcy później przedmiotowa nieruchomość, wciąż miała charakter rolny. Jednocześnie skarżący podkreślił, że z aktu notarialnego z dnia [...] września 2009 r. wynika wprost, iż nabywca nieruchomości stanowiącej role, złożył oświadczenie, że sprzedaż tej nieruchomości nie zmienia jej dotychczasowego przeznaczenia i pozostaje ona gospodarstwem rolnym. Tym samym w sprawie zastosowanie znajduje zwolnienie zbywcy z podatku dochodowego od osób fizycznych, określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. na co uwagę zwrócił notariusz sporządzający akt notarialny. Końcowo strona podniosła, że powołany przez organy obu instancji fakt, iż podatnik wystąpił przed transakcją o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, jest bez znaczenia. Bowiem na gruncie prawa podatkowego utrata charakteru rolnego gruntu następuje po faktycznej zmianie sposobu korzystania, a ta nastąpiła kilka lat później. Ponadto, wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji administracyjnej nie daje żadnej gwarancji jej otrzymania. Jej wydanie jest uzależnione od wyniku postępowania, który w dacie transakcji nie był znany. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, że [...] aktem notarialnym z dnia [...] września 2009 r. sprzedał udział wynoszący 1/2 w prawie własności nieruchomości położonej w miejscowości [...], gmina [...], stanowiącej działkę gruntu numer [...] o powierzchni [...] ha (k. 22-27 akt adm.). Bezspornym jest również, że sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od daty nabycia tj. [...] lipca 2008 r. aktem notarialnym Repertorium A nr [...] - k. 13-15). W wyniku przedmiotowej transakcji podatnik uzyskał przychód w wysokości [...] zł. Sporny problem sprowadza się natomiast do kwestii możliwości zastosowania przez [...] zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego w związku ze sprzedażą udziału w nieruchomości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych objęte są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego pod warunkiem, że w związku ze sprzedażą nieruchomości te nie utracą charakteru rolnego. Zatem konieczne jest ustalenie, czy sprzedana nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego (przesłanka pozytywna) i czy w związku ze sprzedażą nie utraciła charakteru rolnego (przesłanka negatywna). W rozpoznanej sprawie analiza zarzutów skargi oraz ich uzasadnienia prowadzi do konkluzji, że skarżący dąży do poważenia oceny stanu faktycznego, poczynionej przez organy i w konsekwencji niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. w sytuacji braku udowodnienia istnienia przesłanki negatywnej uniemożliwiającej skorzystanie z ulgi podatkowej. Okoliczność, że zbywana działka gruntu wchodziła w skład gospodarstwa rolnego skarżącego nie była kwestionowana przez organy podatkowe. Spór natomiast odnosił się do zaistnienia drugiej przesłanki, a mianowicie czy sprzedawana nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. Ustawodawca w u.p.d.o.f. nie wskazał, co należy rozumieć przez pojęcie "charakter rolny lub leśny" gruntów oraz, jak należy rozumieć zwrot "grunty utraciły charakter rolny lub leśny w związku z tą sprzedażą". Z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że dla oceny utraty charakteru rolnego bądź leśnego gruntu znaczenie mają okoliczności faktyczne (związane z faktycznym sposobem użytkowania gruntu), a nie formalnoprawne (związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków). Taki pogląd wyrażono m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lipca 2008 r., II FSK 732/07, z dnia 16 stycznia 2009 r., II FSK 1494/07, LEX nr 508214, w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 kwietnia 2014 r. o sygn. akt I Sa/Wr 314/14, w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 313/12 – dostępne w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Innymi słowy, pojęcie utraty charakteru rolnego gruntów należy odnieść do działań faktycznych, tj. faktycznego przekształcenia sposobu użytkowania gruntów podlegających sprzedaży, łączącego się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Należy także zwrócić uwagę na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 2097/08 (LEX nr 585276). W wyroku tym NSA stwierdził, że dla ustalenia, czy grunt utracił charakter rolny w związku z jego sprzedażą miarodajny jest dzień sprzedaży. Przyjęcie dnia sprzedaży jako decydującego dla oceny wystąpienia tej przesłanki przesądza także o tym, że badając jej wystąpienie należy uwzględnić wszystkie okoliczności dotyczące przeznaczenia gruntu, znane na dzień dokonania transakcji. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego np. zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przed zawarciem umowy wskazują na to, że kupuje nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej na cele inne niż rolne. Skoro bowiem podatnik jest zobowiązany do złożenia deklaracji w terminie płatności podatku (art. 28 ust. 4 u.p.d.o.f.), to powinien wiedzieć, czy podatek ten powinien zapłacić, czy też zachodzą przesłanki do zwolnienia od podatku, a tym samym powinien orientować się co do zamiarów nabywcy w stosunku do gruntu. Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Zdaniem Sądu ustalenia przedstawione w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego pozwoliły na dokonanie oceny, czy skarżący spełnił warunki uzasadniające zastosowanie zwolnienia podatkowego z art. 21 ust.1 pkt 28 u.p.d.o.f. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz dokonana ocena prawna wskazują jednoznacznie, że zbyta przez skarżącego działka gruntu utraciła swój rolny charakter w związku z dokonaną sprzedażą. W rozpatrywanej sprawie bezspornym jest, że sprzedawany przez [...] udział w nieruchomości, wchodził w skład gospodarstwa rolnego. Do rozważenia pozostawała kwestia, czy w wyniku sprzedaży, nieruchomość ta utraciła charakter rolny, tj. czy nastąpiło zaniechanie rolniczego użytkowania gruntów przez podmiot nabywający te grunty na cele nierolnicze a sprzedawca jest świadomy tych celów. Podatnik dokonał odpłatnego zbycia prawa własności do udziału w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne, warunkową umową sprzedaży z dnia [...] lipca 2009 r. (akt notarialny, k. 16-21 akt adm.) oraz umową przeniesienia prawa własności nieruchomości z dnia [...] września 2009 r. (akt notarialny Repertorium, k. 22-27 akt adm.). W warunkowej umowie sprzedaży kupujący, tj. firma [...] [...] Spółka Akcyjna oświadczyła, że przedmiotową nieruchomość kupuje na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a zakupione grunty nie utracą charakteru rolnego, gdyż nadal stanowić będą gospodarstwo rolne. Również w umowie przeniesienia prawa własności nieruchomości kupujący oświadczył, że sprzedaż nieruchomości nie zmienia jej dotychczasowego przeznaczenia i pozostaje ona gospodarstwem rolnym. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że podatnik miał świadomość, że w związku z dokonaną transakcją przedmiotowa nieruchomość utraci charakter rolny. Z akt sprawy wynika bowiem, że [...] wraz z [...] (współwłaścicielem nieruchomości) w dniu [...] czerwca 2009 r., tj. przed przystąpieniem do warunkowej umowy sprzedaży, wystąpili do Burmistrza Gminy [...] o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu przewidzianej do realizacji w [...] przy ulicy [...] na działce z obrębu [...] o nr ew. [...] (k. 47 akt adm.). Postępowanie administracyjne w sprawie określenia warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną na części działki nr ew. [...], ob. [...], Gm. [...], zostało wszczęte przez Urząd Miejski w [...] postanowieniem z dnia [...] czerwca 2009 r. (k. 46 akt adm.), czyli również przed przystąpieniem do sprzedaży nieruchomości. W konsekwencji powyższego Burmistrz Gminy [...] w decyzji z dnia [...] września 2009 r. ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu 14 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, 2 budynków garażowych wolnostojących, 3 budynku wolnostojącego - przedszkole z placem zabaw, 3 budynków na cele handlowe, wraz z infrastrukturą techniczną w ramach zespołu mieszkaniowego na działce nr ew. [...] w [...], gm. [...] (k. 44-45 akt adm.). Wbrew twierdzeniom skarżącego fakt wystąpienia podatnika o wydanie decyzji o warunkach zabudowy jest istotny w przedmiotowej sprawie. Powyższe świadczy bowiem, że podatnik miał pełną świadomość, że sprzedawana nieruchomość stanowić będzie działki budowlane. Dokumenty powyższe wskazują natomiast jednoznacznie, że wbrew oświadczeniom zawartym w umowach sprzedaży, na które powołuje się skarżący, zamiarem kupującego nie było prowadzenie gospodarstwa rolnego na zakupionych gruntach. Ponadto, w przypadku, gdy nabywcą nieruchomości jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, przeznaczenie nabytego gruntu może wynikać z zakresu tej działalności. W przedmiotowej sprawie nabywcą była Spółka Akcyjna [...] [...]. Zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] czerwca 2007 r., przedmiotem działalności tej Spółki było m.in.: zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem nieruchomości na własny rachunek (k. 58 akt adm.). Z kolei z wypisu do Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] października 2009 r. wynika, że aktem notarialnym sporządzonym w dniu [...] czerwca 2009 r., wykreślono wcześniej wykazywany przedmiot działalności, a wpisano m.in.: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (k. 56-57 akt adm.). W w/w rejestrach brak jest jakichkolwiek zapisów wskazujących, że przedmiotowa Spółka prowadziła działalność rolniczą. Ponadto, tym samym aktem z dnia [...] czerwca 2009 r. dokonano zmiany odnośnie organów Spółki, tj. osób uprawnionych do reprezentacji podmiotu. W wyniku powyższego, [...] został członkiem Rady Nadzorczej [...] Spółka Akcyjna (wcześniej [...] [...] Spółka Akcyjna), a [...] (współwłaściciel sprzedawanej nieruchomości) Prezesem Zarządu tej firmy. Mając na uwadze powyższe prawidłowo organy stwierdziły, że na dzień sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, tj. [...] września 2009 r. podatnik jako członek organu nadzoru Spółki [...] Spółka Akcyjna (wcześniej [...] [...] Spółka Akcyjna), będącej stroną kupującą, posiadał pełną wiedzę o przedmiocie działalności firmy oraz planowanych przedsięwzięciach inwestycyjnych, w tym odnośnie sprzedawanej nieruchomości. Przedstawione przez organy okoliczności jednoznacznie wskazują, że w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka negatywna, tj. utrata charakteru rolnego gruntów, w związku z ich sprzedażą. Tym samym przychód uzyskany przez [...] w wyniku sprzedaży z dnia [...] września 2009 r. nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia przez organy podatkowe zasady in dubio pro tributario. W myśl tej zasady, wątpliwości dotyczące wykładni przepisów podatkowych nie powinny być interpretowane na niekorzyść podatnika. Podkreślenia wymaga, że naruszenie tej zasady jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy zachodzą rzeczywiste wątpliwości co do treści prawnopodatkowego stanu faktycznego i zostaną one rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Zasada ta nie nakłada na organy obowiązku przyjęcia wersji najkorzystniejszej dla podatnika, lecz formułuje zakaz czynienia niekorzystnych domniemań w sytuacji, gdy stan dowodów nie pozwala na ustalenie faktów, bądź gdy istnieją wynikające z dowodów wątpliwości co do możliwości zastosowania określonego przepisu prawa podatkowego, jak również wówczas, gdy wykładnia prawa podatkowego prowadzi do obiektywnie konkurencyjnych. Tego rodzaju sytuacja nie miała miejsca w analizowanej sprawie. Po pierwsze brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f, nie przysparza trudności interpretacyjnych w zakresie stosowania zwolnienia podatkowego. Ponadto w prowadzonych przez organy obu instancji postępowaniach, ujawniono szereg okoliczności znajdujących odzwierciedlenie w materiale dowodowym, które świadczą o tym, że w analizowanej sprawie wystąpiła przesłanka negatywna dotycząca możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego tj. utrata charakteru rolnego gruntów, w związku z ich sprzedażą. Tym samym zarzut skarżącego dotyczący naruszenia konstytucyjnych gwarancji obywatela uznać należy za bezpodstawny. Biorąc powyższe pod uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.