II GSK 1358/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zabłocka (spr.) Sędzia NSA Maria Jagielska Sędzia NSA Andrzej Kuba po rozpoznaniu w dniu 30 sierpnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt II SA/Ol 41/18 w sprawie ze skargi S.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary z tytułu urządzania gier hazardowych 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie; 2. zasądza od S.J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 3060 (trzy tysiące sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2018 r. sygn. akt II SA/Ol 41/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, po rozpoznaniu skargi S. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 23 listopada 2017 r., nr [...] w przedmiocie kary z tytułu urządzania gier hazardowych, uchylił zaskarżoną decyzję i zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania. Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że decyzją z dnia 1 września 2017 r. Naczelnik Warmińsko - Mazurskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Olsztynie, powołując art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm. – powoływanej dalej jako u.g.h.), wymierzył S. J. karę pieniężną w wysokości 24.000 zł z tytułu ujawnionego urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W uzasadnieniu organ podał, że działalność w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem gry została stwierdzona w dniu 28 maja 2015 r. Po rozpoznaniu odwołania strony od tej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie utrzymał ją w mocy decyzją z dnia 23 listopada 2017 r. W uzasadnieniu podniósł, że organ I instancji zastosował prawidłowe przepisy prawa materialnego. W ustalonym stanie faktycznym należało zastosować art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a w konsekwencji wymierzyć karę pieniężną w wysokości 24.000 zł. S. J. złożył na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie który, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a.", wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2018 r. uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji podkreślił, że w niniejszej sprawie zaskarżoną decyzję wydano na podstawie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. Tymczasem z dniem 1 kwietnia 2017 r. przepis art. 89 u.g.h. został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88). Następnie Sąd I instancji przytoczył treść art. 89 u.g.h. w brzmieniu sprzed i po nowelizacji i zauważył, że w ustawie z dnia 15 grudnia 2016 r. brak jest przepisów przejściowych, które odnosiłyby się do spraw, o których mowa w art. 89 u.g.h., wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017 r. Sąd I instancji stwierdził, że zaskarżoną decyzję wydano w dniu 23 listopada 2017 r., czyli już po nowelizacji art. 89 u.g.h. Zarówno organ odwoławczy, jak i organ I instancji, który decyzję wydał w dniu 1 września 2017 r., zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzemieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., czyli w wersji już nieobowiązującej w dacie orzekania. W sytuacji gdy ustawa nowelizująca zasadniczo zmienia treść przepisu art. 89 u.g.h. i nie zawiera przepisów przejściowych, powstaje wątpliwość, jakie przepisy winny mieć zastosowanie do oceny zachowania skarżącej, które miało miejsce przed 1 kwietnia 2017 r., zaś decyzja organu jest wydawana po tym dniu. Problem ten winien być zatem dokładnie omówiony w uzasadnieniu decyzji. W przypadku bowiem, gdy ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. nie reguluje kwestii intertemporalnych dotyczących spraw, o których mowa w art. 89 u.g.h., to lukę tę powinien wypełnić w drodze wykładni organ stosujący prawo. W decyzji organu I instancji i zaskarżonej decyzji brak jest jednak rozważań w tym zakresie. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ odwoławczy zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu już nieobowiązującym w dacie orzekania i nie wyjaśnił, dlaczego zastosował "stare" przepisy, mimo że od 1 kwietnia 2017 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 89 u.g.h. Kwestia wejścia w życie przepisu art. 89 u.g.h. w nowym brzmieniu została pominięta. Zdaniem Sądu I instancji, obowiązkiem organów orzekających było dokonanie szczegółowej analizy przepisu art. 89 u.g.h. w wersji obowiązującej od dnia 1 kwietnia 2017 r., a następnie wyjaśnienie, które przepisy mają zastosowanie w sprawie, czy zachowanie skarżącego jest deliktem administracyjnym i zostało spenalizowane w nowym przepisie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie złożył od wyroku WSA w Olsztynie z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt II SA/Ol 41/18 skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok w całości. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Organ oświadczył ponadto, że zrzeka się rozprawy. Organ zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h. (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r.) przez przyjęcie, że stosując ten przepis bez szczegółowego uzasadnienia w decyzji i nie dokonując w uzasadnieniu analizy przepisu art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r. organy naruszyły prawo materialne, co miało wpływ na wynik sprawy, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 141 § 4 i art. 150 p.p.s.a. oraz art. 122, 187 § 1 oraz 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - dalej o.p. (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) przez uchylenie decyzji, mimo że materiał zebrany w aktach umożliwiał zbadanie prawidłowości zastosowania prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h., a brak szczegółowego uzasadnienia odnoszącego się do kwestii temporalnych stosowania prawa materialnego nie miał wpływu na wynik sprawy, a nadto Sąd nie wykazał, w jaki sposób (oprócz braku uzasadnienia decyzji) naruszono prawo materialne i jaki to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ stwierdził, że w sprawie nie doszło do naruszenia prawa materialnego, a Sąd I instancji nie wskazał, na czym ono polegało, czy organ zastosował niewłaściwy przepis, czy dokonał niewłaściwej wykładni oraz czy przy braku naruszenia prawa materialnego rozstrzygnięcie byłoby inne. Sąd I instancji stwierdził naruszenie prawa materialnego, zarzucając organom brak szerokiego uzasadnienia w decyzji zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu sprzed 1 kwietnia 2017 r. Zarzut dotyczy więc braku elementu decyzji czyli naruszenia art. 210 o.p., tj. przepisu proceduralnego. Organ zauważył również, że na 18 stronie uzasadnienia decyzji podano, iż w czasie orzekania Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego nie mógł zastosować wobec skarżącego art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu do 31 marca 2017 r., gdyż przepis ten wówczas już nie obowiązywał, jednakże organ wykazał, że okoliczności danej sprawy wypełniały znamiona przepisu penalizującego zachowanie sprawcy deliktu administracyjnego u.g.h. w brzmieniu do 31 marca 2017 r. i zarazem okoliczności tej sprawy wypełniają nadal znamiona przepisu penalizującego zachowanie sprawcy deliktu administracyjnego od 1 kwietnia 2017 r. Zatem organ wykazał, że działanie sprawcy deliktu administracyjnego było i jest nadal zabronione. W tym stanie rzeczy było możliwe wymierzenie mu kary na podstawie przepisu u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r. z zastrzeżeniem, że wysokość wymierzonej kary nie może przekroczyć wysokości kary dotychczas orzekanej wobec sprawcy (zakaz reformationis in peius). Jednocześnie organ wyjaśnił, że z porównania treści przepisu art. 89 sprzed nowelizacji w stosunku do znowelizowanego przepisu wynika, iż dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100.000 zł od każdego automatu. W rozpoznawanej sprawie oceniane zdarzenie (delikt administracyjny), jakim było urządzanie gier na ujawnionym i zatrzymanym automacie poza kasynem gry, zostało całkowicie ukształtowane (sfinalizowane, skonsumowane) pod rządem przepisów u.g.h. obowiązujących w dacie kontroli (28 maja 2015 r.). Przyjęcie stanowiska, że mają zastosowanie przepisy nowej ustawy prowadziłoby więc do naruszenia zasady lex retro non agit. Strona skarżąca nie skorzystała z uprawnienia do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz na kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w zakresie wskazanym w zarzutach przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach powołanych podstaw kasacyjnych. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie i dlatego Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Przyczyną uchylenia przez Sąd I instancji zaskarżonej decyzji było niedostateczne, zdaniem WSA w Olsztynie, wyjaśnienie przyczyn, dla których organ zastosował w sprawie przepis art. 89 ustawy o grach hazardowych w brzmieniu sprzed nowelizacji z dnia 1 kwietnia 2017 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, z tym stanowiskiem WSA w Olsztynie nie można się zgodzić. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że na stronach 18 i 19 uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ podał, że "w czasie orzekania Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego nie mógł zastosować wobec skarżącego art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu do 31 marca 2017 r., gdyż przepis ten wówczas już nie obowiązywał, jednakże organ wykazał, że okoliczności danej sprawy wypełniały znamiona przepisu penalizującego zachowanie sprawcy deliktu administracyjnego u.g.h. w brzmieniu do 31 marca 2017 r. i zarazem okoliczności tej sprawy wypełniają nadal znamiona przepisu penalizującego zachowanie sprawcy deliktu administracyjnego od 1 kwietnia 2017 r. Zatem organ wykazał, że działanie sprawcy deliktu administracyjnego było i jest nadal zabronione. W tym stanie rzeczy było możliwe wymierzenie mu kary na podstawie przepisu u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r. z zastrzeżeniem, że wysokość wymierzonej kary nie może przekroczyć wysokości kary dotychczas orzekanej wobec sprawcy (zakaz reformationis in peius)". Organ wyjaśnił więc, które przepisy znalazły w sprawie zastosowanie i dlaczego wymierzono skarżącemu karę pieniężną w wysokości uregulowanej w art. 89 ust. 2 pkt 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. Ponadto należy wyjaśnić, że w niniejszej sprawie wymierzono karę pieniężną za urządzanie poza kasynem gry na dwóch automatach, stwierdzone w dniu 28 maja 2015 r. Decyzja organu I instancji została wydana w dniu 1 września 2017 r., zaś zaskarżoną decyzję organu odwoławczego wydano w dniu 23 listopada 2017 r. Obie decyzje zostały zatem wydane po dniu 1 kwietnia 2017 r., kiedy to przepis art. 89 u.g.h., przewidujący odpowiedzialność urządzającego gry, został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw. Jak słusznie zauważył Sąd I instancji, w ustawie z dnia 15 grudnia 2016 r. brak jest przepisów przejściowych, które odnosiłyby się do spraw, o których mowa w art. 89 u.g.h. wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017 r. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że przy ocenie przepisów dotyczących deliktu administracyjnego, sankcja administracyjna za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zdarzenia, tj. naruszenia zakazu. W odniesieniu do decyzji nakładających karę pieniężną za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa, bez wątpienia stosunek administracyjnoprawny (materialny) pomiędzy stroną a organem administracji publicznej w takiej sprawie nawiązuje się (powstaje) z datą zdarzenia, ponieważ ten moment wyznacza treść obowiązku administracyjnoprawnego, a decyzja administracyjna wydana w takiej sprawie konkretyzuje stosunek administracyjnoprawny oraz potwierdza niejako jego istnienie, określając wysokość sankcji za naruszenie obowiązku, wynikającego z przepisów prawa co prowadzi do wniosku, iż stanem prawnym miarodajnym dla prawnej oceny danego zdarzenia jest stan prawny z daty jego zaistnienia (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 10 kwietnia 2006 r., sygn. akt I OPS 1/06). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt II GSK 2385/11, w razie kolizji, czy w sprawie ma zastosowanie przepis dotychczasowy, czy nowy, przyjmuje się, że przepis dotychczasowy ma zastosowanie, jeżeli pod jego rządem powstał (zmienił się albo wygasł) stosunek prawny, którego treść została bezpośrednio wyznaczona przez ten przepis. Jeżeli zatem w sprawie mamy do czynienia ze zdarzeniem prawnym, które zaistniało jako zdarzenie zamknięte i zakończone pod rządami dawnego prawa, to skutki tego zdarzenia muszą być oceniane zgodnie z prawem obowiązującym w dacie jego zaistnienia (por. wyrok NSA z 21 listopada 2013 r., sygn. akt II GSK 1186/12). Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Stwierdzone naruszenie zakończyło się bowiem w dniu kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych, tj. 28 maja 2015 r. – kiedy obowiązywał art. 89 ust. 1 u.g.h. w poprzednim brzmieniu. Przyjęcie stanowiska, że w niniejszej sprawie winien mieć zastosowanie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r. prowadziłoby natomiast do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit). Oznaczałoby to zatem, że zachowanie strony skarżącej byłoby oceniane w świetle przepisów, które nie obowiązywały w czasie popełnienia przez nią deliktu. Ponadto zastosowanie przepisu art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r. byłoby dla strony skarżącej mniej korzystne. Przepis art. 89 u.g.h. w nowym brzmieniu penalizuje bowiem zarówno zachowanie urządzającego gry hazardowe jak również posiadacza samoistnego i zależnego lokalu w którym znajduje się niezarejestrowany automat do gier przy czym za te delikty przewidziano karę pieniężną w wysokości 100.000 zł. Natomiast przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. przewiduje za urządzanie gier na automatach karę w wysokości 12.000 zł czyli wielokrotnie niższą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 99/18, dostępny w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie organ powinien zatem zastosować przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie deliktu (tj. 28 maja 2015 r.), tj. w brzmieniu sprzed nowelizacji. Ponownie rozpoznając sprawę, Sąd I instancji weźmie pod uwagę powyższe rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące zastosowania przepisów prawa materialnego obowiązujących w dniu popełnienia deliktu i stosownie do tego dokona kontroli zaskarżonej decyzji. Z przedstawionych przyczyn, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. O kosztach NSA orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).