VIII SA/Wa 54/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant Sekretarz sądowy Dominika Jeromin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 marca 2018 r. w Radomiu sprawy ze skargi I. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej I. W. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ interpretacyjny", "DKIS" lub "Dyrektor KIS") działając na podstawie przepisów art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "Op"), pismem z [...] listopada 2017 r. udzielił I. W. (dalej: "Skarżąca", "Podatnik" lub "Wnioskodawca") interpretacji przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem ewidencjonowanym (8,5%) m. in. na tle art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.; dalej: "updof"), a także art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180; dalej: "uzpdof"). 2. Przebieg postępowania podatkowego. 2.1. Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe). Wnioskodawca wraz z małżonkiem, na zasadzie wspólności majątkowej, jest właścicielem nieruchomości, które obecnie są wykorzystywane w ramach prowadzonej przez nią w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Skarżąca rozważa możliwość zlikwidowania tej działalności i wynajmowanie swojego majątku w ramach "najmu prywatnego". W związku z tym zamierza wycofać z przedsiębiorstwa składniki majątku, zamknąć działalność i oddać wycofane składniki majątku w ramach "prywatnego najmu" innemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Czynności wynajmu nieruchomości (po wyłączeniu ich do majątku prywatnego) będą wykonywane w celach zarobkowych, we własnym imieniu, bez względu na rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Cel wynajmu będzie zarobkowy oraz nastawiony na osiągnięcie dochodu, który będzie następnie przeznaczany na utrzymanie nieruchomości w należytym stanie, a także na potrzeby własne podatnika. Najem będzie dokonywany we własnym imieniu (podatnik będzie zawierał umowy cywilnoprawne najmu nieruchomości, których jest współwłaścicielem). Będzie działał w sposób zorganizowany i ciągły. Działanie w związku z wynajmem nie będzie miało przypadkowego charakteru, a powtarzalny. W związku z powyższym opisem zadano następująco pytanie. Czy po zlikwidowaniu działalności gospodarczej (wyłączeniu nieruchomości z działalności) Skarżąca może rozliczyć dochody z wynajmu nieruchomości w ramach najmu prywatnego i opodatkować przychody 8,5% podatkiem zryczałtowanym? Zdaniem Podatnika, po wyłączeniu nieruchomości z majątku przedsiębiorstwa i zlikwidowaniu działalności gospodarczej, będzie uprawniony rozliczać przychody z najmu prywatnego i opodatkować je podatkiem zryczałtowanym według stawki 8,5%. Dla rozróżnienia pomiędzy najmem rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą (tzw. "prywatny najem") a najmem rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decydujący jest bowiem zamiar samego podatnika. Przychody z obu źródeł mają charakter zarobkowy, stały (ciągły) i wymagają zorganizowania. Nadto podlegają zaliczeniu do dwóch konkurencyjnych źródeł. Ustawodawca nie przewidział zaś wyraźnych pozytywnych reguł klasyfikacji do jednego z dwóch źródeł, a zatem decydujący jest zamiar podatnika, a nie stanowisko organu podatkowego. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała poglądy prawne prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 14 sierpnia 2008r., sygn. akt II FSK 678/08; z 6 marca 2013 r., II FSK 1364/11; z 14 listopada 2014r., II FSK 2446/12; wyrok WSA w Gdańsku z 28 czerwca 2017 r., I SA/Gd 727/17, a także w uchwale składu 7 sędziów z 21 października 2013 r., sygn. akt II FPS 1/13). 2.2. Organ interpretacyjny powołał na wstępie m. in. przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6, art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 14 ust. 2 pkt 11 updof oraz art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 9 ust. 1 i ust. 4, art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) uzpdof. W świetle tych przepisów stanowisko skarżącej uznał za nieprawidłowe wywodząc, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania przychodów z najmu nieruchomości do właściwego źródła ma przede wszystkim to, czy najem spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 powołanej ustawy, nie zaś przekonanie i wybór podatnika w zakresie właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów, do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy, a nie wybór dokonany przez podatnika. Jeżeli rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof. Reasumując, zdaniem organu interpretacyjnego wskazane we wniosku przychody z najmu nieruchomości nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, gdyż z uwagi na profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu, podejmowane przez Skarżącą czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 updof. Zatem przychody uzyskiwane z tytułu najmu, nawet jeżeli Wnioskodawca uprzednio wycofa przedmiotowe nieruchomości z przedsiębiorstwa oraz zlikwiduje działalność gospodarczą, winien zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof (pozarolnicza działalność gospodarcza) i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów. Przychody z najmu przedmiotowych nieruchomości nie mogą zostać zatem opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd") na ww. interpretację, występując o jej uchylenie w całości i zwrot kosztów postępowania sądowego, skarżąca postawiła zarzuty naruszenia przepisów: - art. 10 ust. 1 pkt 3 updof poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie; - art. 10 ust. 1 pkt 6 updof poprzez jego niewłaściwą wykładnię i niezastosowanie w sprawie; - art. 5 updof poprzez jego niewłaściwą wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Zarzuty skargi uznał za chybione. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zarzuty postawione przez jej autora okazały się częściowo zasadne. 5. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny stanowiska organu interpretacyjnego, który przyjął, że przychody, które Skarżąca zamierza osiągać w przyszłości z najmu nieruchomości (dotychczas związanych z jej działalnością gospodarczą), po planowanej likwidacji działalności gospodarczej, nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, a tym samym nie mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym, z uwagi na treść art. 5a pkt 6 updof, tj. z uwagi na profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu (zob. s. 8 zaskarżonej interpretacji). 6.1. Ramy prawne. W myśl art. 57a uppsa, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i 14c Op) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację porusza się w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (uzpdof) osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Stosownie do art. 6 ust. 1a uzpdof, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne (...) z tytułu umowy najmu (...). Przychody te podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu (...) również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1 (art. 6 ust. 1b uzpdof). Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 % przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a uzpdof). Opodatkowania w formie ryczałtu (...), z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy (art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e uzpdof). Zgodnie z tym załącznikiem, w poz. 28 wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi, z tym, że wyłączenie to nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu (...), o których mowa w art. 6 ust. 1a. W świetle art. 10 ust. 1 updof źródłami przychodów są m. in.: (...) pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), a także najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6). Jednocześnie na mocy art. 5a pkt 6 updof, ilekroć w ustawie tej jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. 6.2. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że przychody z najmu mogą być kwalifikowane do dwóch źródeł przychodów, tj. do pozarolniczej działalności gospodarczej, a także do najmu jako samodzielnego źródła przychodów. Kryterium ich rozróżnienia stanowi przede wszystkim przedmiot najmu, a więc to, czy przedmiot ten stanowi składnik majątku związany z działalnością gospodarczą. W przypadku, gdy najem dotyczy składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, przychody uzyskane z tego tytułu kwalifikuje się do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, zaś w sytuacji, gdy najem nie dotyczy takiego składnika, przychód z tego tytułu należy kwalifikować do źródła przychodów z najmu. Kwalifikacja przychodu do jednego źródła przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof) wyłącza jego kwalifikowanie do drugiego (art. 10 ust. 1 pkt 6 updof). Zakwalifikowanie danego przychodu do danego źródła wynika wprost z przepisów ustawy podatkowej. Jeżeli zatem dany przychód pochodzi z najmu składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą, to przychód taki zaliczamy do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, a jeżeli pochodzi z najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, to należy go zaliczać do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Oznacza to, że istotą kwalifikowania przedmiotowego przychodu jest ustalenie znaczenia ujętego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof pojęcia "składników majątku związanych z działalnością gospodarczą". Pojęcie to użyte zostało również w art. 14 ust. 2 pkt 11 updof klasyfikującego przychody m. in. z najmu do przychodów z działalności gospodarczej. Pozarolnicza działalność gospodarcza może mieć różnoraki przedmiot ograniczony wyłącznie przepisami prawa. Przedmiotem tej działalności może być także najem, o którym mowa w art. 659 § 1 k.c. Zgodnie z tym przepisem przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem dotyczy również lokali (art. 680 k.c.). Nie ulega przy tym wątpliwości, że umowa najmu zawierana jest co do zasady w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny rachunek. Konstytutywnym elementem najmu jest także jego ciągłość, powtarzalność wzajemnych świadczeń tak wynajmującego, jak i najemcy. Zakup i posiadanie nieruchomości może być wynikiem lokowania kapitału przez osoby, które nie trudnią się działalnością gospodarczą. Czynsz najmu w takim przypadku jako pożytek cywilny związany jest przede wszystkim z posiadaniem określonego majątku. Z natury rzeczy podpisanie umowy najmu wymaga pewnego profesjonalizmu, a realizacja przez wynajmującego praw i obowiązków z niej wynikających wiąże się z określonym stopniem zorganizowania. Zwłaszcza w sytuacji, w której podatnik-wynajmujący, oddający w najem należące do jego majątku nieruchomości, wycofane z majątku przedsiębiorstwa w związku z likwidacją działalności gospodarczej, rezygnuje z wyboru ryczałtu ewidencjonowanego i przyjmuje opodatkowanie na zasadach ogólnych (według stawki 18% i 32%). W takim przypadku może uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środka trwałego stanowiącego przedmiot umowy najmu, co wymaga prowadzenia ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych. W art. 22a ust. 1 in fine wyraźnie odróżniono amortyzację od środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, od amortyzacji środków trwałych oddanych do używania m.in. na podstawie umowy najmu. Zatem i w takim przypadku aktywność podatnika nie traci niegospodarczego charakteru, mimo tego, że prawidłowa realizacja jego obowiązków (m. in. związanych z prowadzeniem ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych) będzie wymagała pewnego zorganizowania. 6.3. Reasumując, czynności podejmowane w zakresie najmu czy też dzierżawy nieruchomości z istoty swojej wypełniają cechy charakteryzujące działalność gospodarczą i kryteria wymienione w art. 5a pkt 6 updof. Jednak w ocenie Sądu, nie oznacza to, że przychody uzyskiwane z tego tytułu winny być per se kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 updof w sposób wyraźny wyodrębnia, jako osobne źródło przychodów, m.in. najem i dzierżawę, bez rozróżnienia rozmiarów tej aktywności, jednocześnie z końcowego fragmentu tej normy wynika, że jedynym kryterium wyłączającym zastosowanie tego przepisu, w odniesieniu do umów najmu czy też dzierżawy, jest związanie składników majątkowych będących przedmiotem takiego stosunku prawnego z działalnością gospodarczą. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma zatem odpowiedź na pytanie, jak rozumieć zwrot legislacyjny "z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą". Również i w tym przypadku ustawodawca nie wskazuje w jaki sposób należy dokonywać rozgraniczenia składników związanych z działalnością gospodarczą od innych. W art. 14 ust. 2 pkt 11 updof wskazano, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Tym samym ustawodawca dopuszcza możliwość, aby najem był wykonywany w przypadku osób fizycznych również jako ich działalność gospodarcza. Czym z kolei są "składniki majątkowe" wyjaśnia definicja legalna z art. 5a pkt 2 updof, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 pkt 12) ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 poz. 330 ze zm.), przez aktywa należy rozumieć kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Przepisy te jednak nie wyjaśniają, które z tak definiowanych składników należy uznawać za związane z działalnością gospodarczą. Decydujący zatem dla tego rozróżnienia pomiędzy najmem rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą, a najmem rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest zamiar samego podatnika. To on decyduje o tym, czy powiązać określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. Stanowisko takie prezentowane jest w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wskazał w wyroku z 11 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1940/15 (dostępny w Centralnej Bazie Sądów Administracyjnych, pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej także jako "CBOSA"), że bez wpływu na możliwość zaliczenia uzyskiwanych przez podatnika (osobę fizyczną) przychodów do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof pozostają: 1) okoliczność równoległego prowadzenia działalności gospodarczej w innym zakresie niż najem, dzierżawa, poddzierżawa czy umowy o podobnym charakterze; 2) objęcie samego najmu podatkiem od towarów i usług (VAT); 3) rozmiary tej działalności, w tym liczba oddanych w najem (dzierżawę, poddzierżawę) nieruchomości; 4) realizacja przez podatnika inwestycji (budynku) w założeniu przeznaczonej do najmu. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że spełnienie wymienionych w art. 5a pkt 6 updof cech działalności gospodarczej, nie ma również decydującego wpływu na kwalifikację uzyskanych z najmu przychodów do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Dopiero bowiem "związanie" składników majątkowych z działalnością gospodarczą, wyłącza możliwość rozpoznania przychodów z najmu, jako przychodów ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 updof. O istnieniu takiego związku (powiązania), będących przedmiotem najmu składników majątkowych podatnika, z jego działalnością gospodarczą może świadczyć ich faktyczne wykorzystywanie w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy skorzystał on z prawa amortyzacji środków trwałych, czy też nie. Przesłanka "związania składników majątku z działalnością gospodarczą" (wykorzystania) zostanie spełniona również wówczas, gdy podatnik dokonał takiego ich powiązania z prowadzoną działalnością gospodarczą (prowadzonym przedsiębiorstwem), że uzyskuje dzięki temu z tej działalności konkretne korzyści, w tym podatkowe. 7. W realiach rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że przedstawiając zdarzenie przyszłe Wnioskodawca wskazał wyraźnie, iż zamierza wycofać wprowadzone do przedsiębiorstwa składniki majątku, zamknąć działalność i oddać wycofane składniki majątku w ramach "prywatnego najmu" innemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Organ interpretacyjny dopuścił się zatem niewłaściwej oceny co do zastosowania w sprawie art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, gdyż bezpodstawnie uznał, że przedmiotowe nieruchomości będą związane z działalnością gospodarczą podatnika także po jej likwidacji. W konsekwencji za zasadny należało uznać także zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ interpretacyjny innego przepisu prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 6 updof poprzez przyjęcie, że przepis ten nie może zostać zastosowany przy opodatkowaniu przychodów podatnika z najmu nieruchomości po likwidacji działalności gospodarczej, w ramach której był dotychczas wykorzystywany. Za oczywiście chybiony Sąd uznał zaś zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ interpretacyjny przepisu art. 5 updof, który to przepis dotyczy pojęcia terytorium państwowego i nie był przedmiotem rozważań przedstawionych w zaskarżonej interpretacji. Zarzut ten nie został nadto w żaden sposób uzasadniony przez autora skargi. 8. W tym miejscu warto zauważyć, że Sąd, związany zarzutami skargi, odstąpił od wskazywania innych uchybień organu interpretacyjnego, dotyczących uzasadnienia zaskarżonego aktu, w tym odnośnie do stwierdzenia o braku możliwości zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 6 updof w sytuacji, gdy przychody z najmu nieruchomości osiągane są w okolicznościach wskazanych w art. 5a pkt 6 updof. Organ interpretacyjny dokonując wykładni przepisów prawa materialnego nadmierną wagę przywiązuje do przesłanek przewidzianych w ostatnio powołanym przepisie, pomijając przy tym istotą dla niniejszej sprawy okoliczność, dotyczącą likwidacji działalności gospodarczej. Sąd podziela przy tym stanowisko organu interpretacyjnego co do tego, że zasadniczo wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem (zob. s. 4 zaskarżonej interpretacji). Z uwagi na brak zarzutów procesowych Sąd nie odnosi się także szerzej odnośnie do oczywiście wadliwego stwierdzenia organu interpretacyjnego, który podkreślił, że "powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w odmiennym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża" w sytuacji, gdy podatnik wskazuje kilka orzeczeń, a nie jedno, potwierdzających jego stanowisko, a organ nie wskazuje nawet tego, na czym polegają różnice dotyczące stanu faktycznego w poszczególnych sprawach wskazywanych przez podatnika w porównaniu z tym stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym), który został przedstawiony we wniosku. Z uwagi na brak w skardze zarzutów procesowych tego rodzaju uchybienia organu interpretacyjnego nie miały wpływu na wynik niniejszej sprawy, zgodnie z art. 57a uppsa. 9. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 146 § 1 uppsa, Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 uppsa ([...] zł tytułem zwrotu uiszczonego wpisu stałego od skargi, jak w punkcie 2 sentencji wyroku).