II FSK 2240/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska (spr.), po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 95/18 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. oddala skargę w całości, 3. zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 8 marca 2018 r., o sygn. akt I SA/Łd 95/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), uchylił postanowienie z dnia 16 listopada 2017 r., nr [...], Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Łodzi w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku A. spółki z o.o. (dalej jako: "spółka" lub "skarżąca") o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Sąd pierwszej instancji przedstawił w powyższym wyroku następujący stan sprawy. 2. We wniosku spółka wniosła o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości udokumentowania wydatków spółki dowodami przechowywanymi w formie elektronicznej dla potrzeb ich zaliczenia do kosztów podatkowych. Spółka podała, że jest spółką prawa handlowego, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, zobowiązaną do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 351 ze zm.). Z dniem 1 marca 2016 r. wszystkie dokumenty zewnętrzne obce otrzymane przez spółkę (faktury zakupu, rachunki, itp.) są wprowadzane przez podmiot, który prowadzi księgi rachunkowe spółki do systemu księgowego w postaci skanu, tj. obrazu dokumentu zapisanego w postaci pliku elektronicznego w formacie PDF. Dokumenty sprzedaży wystawiane są bezpośrednio z systemu księgowego i również zapisywane w postaci pliku elektronicznego, z możliwością archiwizacji dokumentów w formie elektronicznej. W rezultacie wszystkie otrzymane i wystawione przez spółkę dokumenty po dniu 1 marca 2016 r. są archiwizowane zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej. Dokumentacja w formie elektronicznej przechowywana jest na serwerach podmiotu prowadzącego księgi rachunkowe spółki z zapewnieniem niezwłocznego i bezpośredniego dostępu do niej. Spółka objęła systemem archiwizacji elektronicznej także dokumentację pochodzącą sprzed 1 marca 2016 r., tj. za okres od początku 2009 r. Archiwizacja w formie elektronicznej dotyczy wszystkich dokumentów, które spółka otrzymała oraz wystawiła w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. w szczególności faktur, faktur korygujących, not księgowych oraz rachunków. Dokumenty te zostały zeskanowane i zapisane w postaci plików elektronicznych (w formacie PDF) przechowywanych w systemie informatycznym spółki. Treść zapisanego w formie elektronicznej dokumentu jest zgodna z jego wersją w formie papierowej i nie może zostać w jakikolwiek sposób zmieniona. Innymi słowy jest to elektroniczny obraz dokumentu wystawionego/otrzymanego w formie papierowej. Całość dokumentacji będzie przechowywana w formie elektronicznej przez okres wymagany przepisami prawa (tj. co najmniej do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych) w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe odszukanie konkretnego dokumentu. System informatyczny używany przez spółkę oraz posiadane urządzenia będą pozwalały na odtworzenie dokumentów w postaci wydruków. Na chwilę obecną spółka stosuje system archiwizacji dokumentów otrzymanych wystawionych po dniu 1 marca 2016 r. w formie elektronicznej równolegle z archiwizacją w formie tradycyjnej, tj. papierowej. Zasada ta będzie dotyczyła również dokumentacji za okres od 2009 r., którą spółka objęła archiwizacją w formie elektronicznej. W przyszłości spółka nie wyklucza wdrożenia procedury, zgodnie z którą całość dokumentacji (począwszy od początku 2009 r.), która została lub zostanie wytworzona i otrzymana przez spółkę w wersji papierowej, zostanie zapisana w formie plików elektronicznych i będzie niszczona i pozostawała wyłącznie w archiwum elektronicznym. Wówczas po zeskanowaniu dokumentów przez spółkę papierowe ich wersje wraz z elektronicznymi byłyby przechowywane do momentu zatwierdzenia sprawozdania finansowego spółki za dany rok sprawozdawczy. Niszczenie papierowych wersji dokumentów odbywałoby się najwcześniej po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany rok - według regulacji i przy spełnieniu warunków z art. 73 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Spółka wyjaśniła, że wydatki ponoszone przez nią spełniały i będą spełniać następujące warunki: zostały poniesione przez spółkę; pozostają w związku z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą; poniesione zostały przez spółkę w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów; nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.d.o.p.") nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Opisując powyższy stan faktyczny i zdarzenie przyszłe spółka zadała następujące pytania: 1. Czy mając na uwadze, że na gruncie przepisów u.p.d.o.p., a w szczególności w oparciu o treść art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1, kosztem uzyskania przychodów będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki: został poniesiony przez podatnika; pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów; został właściwie udokumentowany i nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, spółka prawidłowo interpretuje normę prawną zawartą w treści przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 tej ustawy, w ten sposób, że za prawidłowo udokumentowane na potrzeby tejże ustawy powinny zostać uznane wydatki spółki, które spółka posiada udokumentowane w formie zarchiwizowanych w postaci cyfrowej skanów oryginalnych dokumentów (w szczególności faktur VAT, faktur oraz rachunków) (PDF), potwierdzających poniesione przez nią wydatki? 2. Czy wydatki udokumentowane przez spółkę w sposób opisany powyżej oraz w treści pytania nr 1, przy założeniu, że wydatki zostały poniesione przez podatnika, pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, poniesione zostały w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, mogą zostać zaliczone przez spółkę do jej kosztów uzyskania przychodów ? Przedstawiając swoje stanowisko spółka podała, że: ad. 1) prawidłowo interpretuje normę prawną zawartą w treści przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., w ten sposób, że za prawidłowo udokumentowane na potrzeby tej ustawy powinny zostać uznane wydatki spółki, które spółka posiada udokumentowane w formie zarchiwizowanych w postaci cyfrowej skanów oryginalnych dokumentów; ad. 2) wydatki udokumentowane w sposób opisany powyżej (dokument elektroniczny, PDF) oraz w treści pytania nr 1, przy założeniu, że spełnione zostaną ogólne warunki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, tzn. wydatki zostały poniesione przez podatnika, pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; poniesione zostały w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, mogą zostać zaliczone przez spółkę do jej kosztów uzyskania przychodów. 3. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2017 r., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. 4. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, powołując się na art. 3 pkt 1 i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p.") wskazał, że przy definiowaniu pojęcia przepisów prawa podatkowego, zawartego w art. 14b § 1 O.p., należy brać pod uwagę funkcję, jaką pełnić ma instytucja interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Zdaniem organu przewidziany przez ustawodawcę zakres i sposób realizacji ochrony prawnej związanej z zastosowaniem się do interpretacji indywidualnej, odnosi się wyłącznie do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Natomiast u.p.d.o.p. w żadnym miejscu nie odnosi się do kwestii sposobu przechowywania dokumentów księgowych, a jedynie art. 9 ust. 1 zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte, są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, która nie stanowi przepisów prawa podatkowego. Organ uznał, że nie jest uprawniony do interpretacji przepisów ustawy o rachunkowości - nie może sankcjonować w drodze indywidualnej interpretacji przyjętych przez wnioskodawcę rozwiązań w obrębie zapisów w księgach rachunkowych oraz ujęcia wydatków w księgach rachunkowych, zaś ocena sposobu przechowywania dokumentów, sprowadzałaby się w istocie do badania przez organ materiału dowodowego. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznając skargę spółki za zasadną, uznał, że wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego, wniosek, którego skutki podlegają weryfikacji w rozpoznawanej sprawie, dotyczył w istocie interpretacji przepisów u.p.d.o.p., tj. zasadniczo art. 15 ust. 1, a więc przepisu ustawy podatkowej regulującej opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 1). WSA zauważył, że celem skarżącej było uzyskanie rzetelnej informacji w zakresie wpływu przedstawionego zdarzenia na jej prawa i obowiązki podatkowe wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ramach wydawanej interpretacji organ nie dokonuje tylko wyjaśnienia przepisów prawa materialnego, ale także sposobu ich zastosowania w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której się znajduje lub może się znaleźć osoba zainteresowana. Wprawdzie art. 15 u.p.d.o.p. nie definiuje zasad dokumentowania wydatków, jednakże z art. 9 u.p.d.o.p. wynika, że podatnik powinien prowadzić stosowne ewidencje podatkowe i oba te przepisy należy interpretować w zestawieniu. Są to bowiem przepisy, za pomocą których dochodzi do konkretyzacji regulacji przepisów podatkowego prawa materialnego, których elementem jest obowiązek dysponowania przez określony czas dokumentami, które w tym okresie podlegać mogą analizie przez organy podatkowe w celu weryfikacji prawidłowości samoobliczenia i wpłacania daniny publicznej, a zatem kreują sytuację prawnopodatkową podatnika. W ocenie Sądu pierwszej instancji strona miała prawo oczekiwać wyjaśnienia przez organ wątpliwości dotyczących regulacji ukształtowanych przepisami prawa podatkowego, bez odsyłania jej wątpliwości do etapu postępowania wymiarowego. 6. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ interpretacyjny, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez uwzględnienie skargi strony skarżącej, uchylenie zaskarżonego postanowienia i bezpodstawne przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie zaistniały przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, albowiem - zdaniem WSA - wniosek dotyczył interpretacji przepisów u.p.d.o.p., tj. art. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a więc przepisu ustawy podatkowej regulującej opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych, celem skarżącej było uzyskanie rzetelnej informacji w zakresie wpływu przedstawionego zdarzenia na jej prawa i obowiązki podatkowe wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także przyjęcie przez WSA, że w ramach wydawanej interpretacji organ nie dokonuje tylko wyjaśnienia przepisów prawa materialnego, ale także sposobu ich zastosowania w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której się znajduje lub może się znaleźć osoba zainteresowana. W konsekwencji Sąd pierwszej instancji uznał, że nie można zaakceptować stanowiska organu, że po pierwsze, skoro przepisy ustawy podatkowej, o które pyta strona, jak i pozostałe przepisy tej ustawy, nie przewidują jak należy udokumentować wydatki, które można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, to uprawnia to organ do odstąpienia od wydania interpretacji oraz po drugie, że przechowywanie dokumentów kosztowych przez podatnika nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie skarżącego kasacyjnie organu przewidziany przez ustawodawcę zakres i sposób realizacji ochrony prawnej związanej z zastosowaniem się do interpretacji indywidualnej, odnosi się wyłącznie do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym miejscu nie odnosi się do kwestii sposobu przechowywania dokumentów księgowych. W tym zakresie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami. Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, która nie stanowi przepisów prawa podatkowego i których organ nie jest uprawniony do interpretacji. Tym samym analiza przepisów ustawy o rachunkowości nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 O.p., gdyż przepisy te nie stanowią przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. W konsekwencji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do interpretowania przepisów ustawy o rachunkowości, zaś ocena sposobu przechowywania dokumentów, sprowadzałaby się w istocie do badania przez organ materiału dowodowego. W rezultacie, w ocenie skarżącego kasacyjnie organu, w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka do odmowy wszczęcia postępowania, wynikająca z art. 165a § 1 O.p.; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. i w zw. z art. 14b § 2a O.p. poprzez wadliwe, nieodpowiadające wymogom ustawowym uzasadnienie wyroku, polegające na braku odniesienia się do argumentów prezentowanych przez organ interpretacyjny, w szczególności pominięcie przez Sąd w uzasadnieniu wyroku drugiej ze wskazanych w postanowieniu przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, tj. art. 14b § 2a O.p. oraz nie zawarcie w nim wyczerpującego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie bez szczegółowej analizy prawnej przedstawionego przez skarżącą stanowiska. Wobec podniesionych zarzutów skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi poprzez jej oddalenie, na podstawie art. 188 P.p.s.a., bądź w oparciu o art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. 7. Spółka w odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 8. Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały wymienione w § 2 tego artykułu. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, zatem do rozpoznania pozostawały zarzuty skargi kasacyjnej, które oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych, opisanych w art. 174 P.p.s.a., czyli naruszeniu prawa materialnego oraz przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. 8.1. Istota sporu dotyczy prawidłowości dokumentowania w formie zarchiwizowanych w postaci cyfrowej skanów oryginalnych dokumentów jako potwierdzających poniesienie przez spółkę wydatków, które mają być uznane za koszty uzyskania przychodów, w świetle przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Problem prawny podobny jak w niniejszej sprawie był przedmiotem oceny NSA w wyroku z dnia 19 lipca 2019 r., o sygn. akt II FSK 2755/17 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak i pozostałe wyroki powołane poniżej). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela zasadnicze tezy zaprezentowane w powyższym orzeczeniu, przyjmując je jako własne. Wobec powyższego uzasadnienie niniejszego wyroku oparto w części na motywach zawartych w tym orzeczeniu. 8.2. Wnikliwa analiza treści wniosku o interpretację prowadzi do konkluzji, że przedmiotem wypowiedzi organu interpretacyjnego miała być w istocie ocena możliwości wykorzystania systemu archiwizacji elektronicznej dokumentacji spółki za okres od 2009 r. do 2016 r. i na przyszłość jako potwierdzającej poniesienie wydatków, zaliczanych w konsekwencji do kosztów uzyskania przychodu. Organ interpretacyjny miał bowiem wypowiedzieć się co do abstrakcyjnych kosztów uzyskania przychodów w kontekście dokumentów, które zostały uprzednio zeskanowane i zapisane w postaci plików elektronicznych i przechowywanych w systemie informatycznym spółki. Spółka nie zapytała zatem o konkretny wydatek w świetle wypełnienia przezeń przesłanek uznania za koszt podatkowy, choć powołała przepisy art. 15 ust. 1 i art. 16 u.p.d.o.p. Nie wystąpiła zatem ściśle o interpretację przepisów prawa podatkowego w kontekście konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Spółka wniosła natomiast o potwierdzenie mocy dowodowej dokumentów kosztowych, które skarżąca zamierza przechowywać w formie elektronicznej zamiast papierowej. Na potwierdzenie swojego stanowiska spółka wskazała na regulacje ustawy o rachunkowości oraz art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., który to przepis zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Przy czym odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte, są we wspomnianej ustawie o rachunkowości. W badanej sprawie należy odróżnić pojęcie uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodów, od sposobu właściwego ich udokumentowania, a w konsekwencji udowodnienia (formalnego potwierdzenia zasadności) poniesienia tych kosztów. Obowiązek przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość operacji gospodarczych nie jest wprost elementem zastosowania przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Może się on z reguły pojawić dopiero na etapie ewentualnych późniejszych postępowań podatkowych, na co trafnie zwrócił uwagę skarżący kasacyjnie organ. Wówczas, zgodnie z ogólną zasadą prawa, ciężar wykazania faktu poniesienia kosztów spoczywa na osobie wywodzącej z tego faktu skutki prawne. Podatnik będzie zatem musiał wykazać, że prawidłowo zaewidencjonował dane wydatki, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. Podstawą udzielenia odpowiedzi na pytanie spółki, musiałaby być ocena konkretnych dokumentów przechowywanych w systemie informatycznym spółki w postaci plików elektronicznych na podstawie, których ewidencjonowane zostały określone (nie abstrakcyjne) koszty uzyskania przychodów. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego pełna i wiążąca taka ocena może być natomiast przeprowadzona wyłącznie w ramach postępowania dowodowego, które nie jest możliwe w trybie wydawania interpretacji indywidualnych, na podstawie art. 14b § 1 O.p. Nie sposób także oprzeć się wrażeniu, że strona skarżąca w istocie dążyła do uzyskania oceny z góry możliwości przechowywania w systemie informatycznym spółki dokumentów w postaci plików elektronicznych, a nie do uzyskania interpretacji przepisu prawa podatkowego. W tej sytuacji rację ma organ interpretacyjny twierdząc, że nie mógł wydać w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej. Co znamienne zasadnicza część opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz uzasadnienia stanowiska spółki poświęcona została analizie poszczególnych przepisów ustawy o rachunkowości. Naczelny Sąd Administracyjny nie kwestionuje stanowiska, że co do zasady, należy uznać, że pojęcia "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 O.p. nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz należy mieć na uwadze rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Abstrahując jednak od ścisłego czy szerokiego rozumienia definicji "przepisów prawa podatkowego", ujętego w treści art. 14 b § 2 O.p., sposób przechowywania dokumentów księgowych w formie zarchiwizowanych w postaci cyfrowej skanów oryginalnych dokumentów w kontekście ustawy o rachunkowości, nie może być w niniejszej sprawie przedmiotem indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo w uzasadnieniach wydanych postanowień zwrócono także uwagę, że analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 O.p., w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu: "jakichkolwiek innych niż brak statusu zainteresowanego przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie inne niż brak statusu zainteresowanego okoliczności, uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierające niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniające funkcje przypisane tej instytucji, tj. interpretacji indywidualnej. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej istnieje, gdy wydanie takiej interpretacji wymagałoby poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego. Reasumując rację należy przyznać skarżącemu kasacyjnie organowi, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym miejscu nie odnosi się wprost do kwestii sposobu przechowywania dokumentów księgowych, a powołany przez spółkę art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami. Skoro organ nie mógł odnieść się do kwestii przechowywania dokumentów księgowych w formie zarchiwizowanych w postaci cyfrowej skanów oryginalnych dokumentów, to tym bardziej nie mógł wypowiedzieć się co do, wspomnianego we wniosku, niszczenia papierowych wersji dokumentów po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany rok. Wobec powyższego zakres przedmiotowy spornego wniosku, wyznaczony opisanym w nim stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym oraz zadanymi w nim pytaniami, nie pozwala w istocie na załatwienie sprawy poprzez wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji niezasadnie zakwestionował stanowisko organu, który w zainicjowanym wnioskiem strony postępowaniu nie dopatrzył się kwestii wymagających interpretowania norm prawa podatkowego. Wobec powyższego zaistniały podstawy do odstąpienia od merytorycznego rozstrzygnięcia zagadnień przedstawionych we wniosku spółki o interpretację. Tym samym w niniejszej sprawie zasadne okazały się zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p. 8.3. Naczelny Sąd Administracyjny ma pełną świadomość funkcjonowania w obrocie nowoczesnych form dokumentów elektronicznych, ale nie można z góry czynić założenia, że wszystko co podlega archiwizacji w sposób opisany we wniosku dokumentuje taki wydatek, który bez analizy tych dokumentów można uznać go za koszt uzyskania przychodu. Wszystkie bowiem opisane we wniosku spółki okoliczności dotyczące właściwego udokumentowania wydatku podlegają ocenie w postępowaniu podatkowym. Kwestie związane z technikami rachunkowości, w tym opisanego sposobu przechowywania przez spółkę w systemie informatycznym dokumentów w postaci plików elektronicznych, nie mogą być zweryfikowane w postępowaniu interpretacyjnym. Oczekiwanie spółki analizy przepisów ustawy o rachunkowości w tak szerokim zakresie, poprzez wykładnię art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., jest zbyt daleko idące. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela poglądu Sądu pierwszej instancji, że w sprawie chodziło li tylko o prawa i obowiązki podatkowe wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka powołała się nie tylko na formę dokumentowania wydatków, ale również na sposób przechowywania dokumentów w systemie informatycznym w postaci plików elektronicznych, co pozostaje poza regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawcy w kontekście celów podatkowych nie jest obojętne, w jaki sposób podatnicy będą prowadzić urządzenia ewidencyjne, w których wykazywane są dane służące do określenia podstawy opodatkowania i wyliczenia podatków. Jednak odniesienie się do prawidłowości udokumentowania wydatków, sposobu przechowywania i okresu niszczenia dokumentów w sposób opisany przez spółkę nie jest możliwe w indywidualnej interpretacji podatkowej. Ocena, czy opisana we wniosku o wydanie interpretacji forma przechowywania dokumentów odpowiada przepisom prawa wymaga weryfikacji w postępowaniu dowodowym, zastrzeżonym do ustawowych kompetencji (w ramach właściwości rzeczowej) innego organu podatkowego. Uwzględniając zatem całokształt podniesionych argumentów uznać należy, że w sprawie zaistniała wskazana w art. 165a § 1 O.p. przesłanka odmowy wszczęcia postępowania w postaci "jakiejkolwiek innej przyczyny", z powodu której postępowanie o wydanie interpretacji podatkowej nie mogło być wszczęte. Z tych względów wyrok Sądu pierwszej instancji narusza wskazane w skardze kasacyjnej przepisy prawa procesowego. 8.4. Naczelny Sąd Administracyjny, poddając ocenie zarzut uchybienia przepisowi art. 141 § 4 P.p.s.a. stwierdza, że zarzut ten jest w części uprawniony, albowiem w istocie WSA nie odniósł się wprost do regulacji zawartej w art. 14b § 2a O.p., stanowiącej podstawę zaskarżonego postanowienia. Przypomnieć jednak należy, że ustawodawca w treści art. 141 § 4 P.p.s.a. określił niezbędne elementy uzasadnienia, tj. zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną w dwóch przypadkach: po pierwsze, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (por. uchwała NSA z dnia 15 lutego 2010 r., o sygn. akt II FPS 8/09), po drugie, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostało sporządzone w sposób uniemożliwiający przeprowadzenie jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny. W niniejszej sprawie WSA w Łodzi wyjaśnił wprawdzie co legło u podstaw orzeczenia i odniósł się w sposób zindywidualizowany do okoliczności sprawy na gruncie przepisów u.p.d.o.p., nie mniej pominął kluczową w sprawie regulację zawartą w art. 14b § 2a O.p. W tym stanie rzeczy zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. uznano za zasadny. 8.5. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, uznając stan sprawy za dostatecznie wyjaśniony, na podstawie art. 188 P.p.s.a. w zw. z art. 151 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz oddalił skargę, po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, w trybie art. 182 § 2 P.p.s.a. W przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o treść art. 209, art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 265).