III FSK 1159/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Jacek Pruszyński, po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 834/18 w sprawie ze skargi A.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o zwrot zajętych środków oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 18 stycznia 2019 r., III SA/Wa 834/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 12 lutego 2018 r. i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z 16 listopada 2017r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o zwrot zajętych środków, w sprawie ze skargi A.G. W skardze kasacyjnej od tego wyroku organ zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 201 §1 pkt 2 o.p. poprzez niewłaściwe ustalenie, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 o.p., gdyż istnieje w sprawie zagadnienie wstępne, od którego rozstrzygnięcia uzależnione jest rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 122 i art. 187 § o.p. poprzez wadliwe uwzględnienia skargi będące skutkiem błędnej oceny materiału dowodowego sprawy przejawiającej się w uznania, że organy podatkowe naruszyły wyżej wymienione przepisy Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, podczas gdy organy podatkowe podjęły wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz dokonały prawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, iż w sprawie zasadnym było umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowe, a tym samym były podstawy do oddalenia skargi. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA w Warszawie, a także o zasądzenie od strony przeciwnej, na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej odrzucenie jako bezprzedmiotowej, ewentualnie o jej oddalenie, a także o zasądzenie od organu na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przypisanych i dojazdu do sądu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest oczywiście niezasadna. Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 201 § 1 pkt 1 o.p. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, ze organy podatkowe błędnie zinterpretowały wskazania, co do dalszego postępowania zawarte w wyroku WSA w Warszawie z 23 marca 2017 r., III SA/Wa 946/16. Jak słusznie zauważył sąd pierwszej instancji ponownie rozpoznający sprawę organ powinien konsekwentnie przyjąć, że z uwagi na toczące się przed sądem powszechnym postępowanie w trybie art. 1891 k.p.c. w związku z art. 199a § 3 o.p. zachodziła przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Brzmienie przepisu powoduje, że organ podatkowy nie ma możliwości wyboru i jeśli zachodzi przesłanka w postaci tzw. "zagadnienia wstępnego", powinien obligatoryjnie zawiesić postępowanie. W orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" rozumie się sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, którego organ nie może rozstrzygnąć w ramach własnych kompetencji. Oznacza to, że bez rozstrzygnięcia wstępnego zagadnienia prawnego (prejudycjalnego) przez inny organ lub sąd, wydanie decyzji w danej sprawie jest niemożliwe. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (zob. wyrok NSA z 16 października 2020 r., I FSK 9/18). Innymi słowy zagadnienie wstępne to pewna kwestia o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzona), której treścią może być wypowiedź odnośnie do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo innych jeszcze okoliczności mających znaczenie prawne. Zagadnienie wstępne wiąże się z sytuacją, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, to jest z sytuacją, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. W tym kontekście należy sobie uświadomić, jaką rolę w postępowaniu podatkowym pełni regulacja przewidziana w art. 199a § 3 o.p. Otóż przepis ten nakłada na organ podatkowy obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, a w szczególności zeznań strony wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Jeżeli wątpliwości takie nie powstają, a w szczególności, jeżeli zgodne twierdzenia stron znajdują potwierdzenie w innych zebranych dowodach, dany organ nie ma obowiązku wystąpienia do sądu i może samodzielnie rozstrzygnąć kwestię istnienia stosunku prawnego lub prawa dla potrzeb prowadzonego postępowania. W sprawie niniejszej co oczywiste takie wątpliwości istniały, co skłoniło organ podatkowy do wystąpienia z powództwem. Wydane przez sąd powszechny prawomocne orzeczenie i jego treść to potwierdziło. Nie można zapominać, że rozstrzygnięcie na podstawie art. 199a § 3 o.p. kwestii istnienia stosunku prawnego lub prawa nie ma charakteru samoistnego, ale służy rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Celem postępowania przed sądem powszechnym jest rozstrzygnięcie wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego lub prawa, w celu prawidłowej ich kwalifikacji przez organ podatkowy w zakresie skutków podatkowych. Przepis ten spełnia istotną funkcję ochronną dla podatnika, ponieważ z jednej strony wyklucza - w razie zaistnienia wątpliwości - samodzielną ocenę organów administracji publicznej przy ustalaniu istnienia lub nieistnienia stosunków prawnych lub praw z zakresu prawa cywilnego, rodzinnego i opiekuńczego, prawa pracy oraz prawa ubezpieczeń społecznych, a z drugiej strony umożliwia sądom dokonywanie wszelkich ustaleń faktycznych niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Ma to tym większe znaczenie, że ustawa ogranicza kompetencje sądów administracyjnych w zakresie przeprowadzania dowodów (zob. wyrok NSA z 8 listopada 2018 r., I FSK 1421/17). W konsekwencji więc, wbrew odmiennym wywodom strony skarżącej, spełnione zostały przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. na co również wskazywał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w swoich wskazaniach co dalszego postepowania zawartych w wyroku z 23 marca 2017 r. W kontekście poczynionych wyżej wywodów należy stwierdzić, że nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływa na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 122, art. 187 § 1 o.p. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.